II GSK 1020/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Bała (spr.) Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia del. WSA Mirosław Trzecki Protokolant Anna Ważbińska-Dudzińska po rozpoznaniu w dniu 28 sierpnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Handlowego I. Spółki z o.o. w U. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 30 października 2012 r. sygn. akt VI SA/Wa 1447/12 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowego I. Spółki z o.o. w U. na decyzję Ministra Gospodarki z dnia [...] kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Przedsiębiorstwa Handlowego I. Spółki z o.o. w U. na rzecz Ministra Gospodarki kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 30 października 2012 r., sygn. akt VI SA/Wa 1447/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę Przedsiębiorstwa Handlowego I. Sp. z o.o. w U. na decyzję Ministra Gospodarki z [...] kwietnia 2012 r. w przedmiocie zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: K. Specjalna Strefa Ekonomiczna S.A. w K. (dalej: K. SSE) decyzją z [...] grudnia 2000 r. udzieliła Przedsiębiorstwu Handlowemu I. Sp. z o.o. w U. zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie K. SSE w zakresie wskazanych w zezwoleniu wyrobów wytworzonych na terenie strefy. Zezwolenie zostało udzielone do [...] sierpnia 2016 r. na warunkach, zgodnie z którymi skarżąca powinna m.in. rozpocząć działalność gospodarczą na terenie strefy do [...] maja 2003 r. (pkt 11.1. zezwolenia), zatrudnić na terenie strefy co najmniej 60 osób w terminie do [...] maja 2003 r. (pkt II.2. zezwolenia). Ponadto spółka została zobowiązana do poniesienia wydatków inwestycyjnych w wysokości minimum trzech milionów dziewięćdziesięciu dziewięciu tysięcy złotych w terminie do [...] maja 2003 r. (pkt II.3. zezwolenia). Powyższe warunki zostały dwukrotnie zmienione: - decyzją z [...] września 2003 r. Minister Gospodarki zmienił zezwolenie w ten sposób, że termin rozpoczęcia działalności gospodarczej, zatrudnienia co najmniej 60 osób i poniesienia wydatków inwestycyjnych ustalił na [...] grudnia 2005 r.; - decyzją z [...] stycznia 2006 r. Minister Gospodarki ponownie przedłużył terminy realizacji warunków zezwolenia w ten sposób, że ostateczny termin rozpoczęcia działalności, zatrudnienia wymaganej liczby osób i zainwestowania środków, ustalił na [...] grudnia 2009 r. Pismem z [...] grudnia 2009 r. skarżąca wystąpiła z wnioskiem o zmianę zezwolenia w trybie art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.; dalej: u.s.s.e.) w zakresie przedłużenia terminu rozpoczęcia działalności gospodarczej, terminu dotyczącego zatrudnienia i terminu poniesienia wydatków inwestycyjnych o kolejne trzy lata. W uzasadnieniu podniosła, że nie jest w stanie dotrzymać wyznaczonego terminu rozpoczęcia działalności z uwagi na obecną sytuację związaną z załamaniem się światowych rynków finansowych i stagnacją gospodarczą. Minister Gospodarki przesłał wniosek skarżącej Zarządzającemu K. SSE celem wydania opinii. Postanowieniem z [...] lutego 2010 r. Zarządzający K. SSE wyraził negatywną opinię w sprawie zmiany zezwolenia, podkreślając, że skarżąca nie podjęła żadnych kroków w celu realizacji inwestycji. Minister Gospodarki postanowieniem z [...] stycznia 2011 r. utrzymał w mocy postanowienie Zarządzającego K. SSE. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z 5 września 2001 r. oddalił skargę na powyższe postanowienie. Decyzją z [...] lutego 2012 r. Minister Gospodarki odmówił zmiany zezwolenia z [...] grudnia 2000 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie K. SSE. Ponownie rozpatrując sprawę, decyzją z [...] kwietnia 2012 r. Minister Gospodarki utrzymał w mocy decyzję odmawiającą zmiany zezwolenia z [...] grudnia 2000 r. W ocenie organu, kryzys nie był okolicznością uniemożliwiającą realizację zobowiązań inwestycyjnych określonych w zezwoleniu, ponieważ ostatnia decyzja zmieniająca zezwolenie i wydłużająca terminy realizacji warunków o 4 lata miała miejsce w 2006 r., a więc w okresie dobrej koniunktury gospodarczej. Mimo wysokiego tempa rozwoju gospodarczego kraju i dobrej koniunktury na rynkach najważniejszych partnerów handlowych Polski, skarżąca nie podjęła żadnych kroków zmierzających do realizacji inwestycji. Niezrealizowanie warunków zezwolenia w terminie do [...] grudnia 2009 r. nie mogło być także, zdaniem organu, wynikiem zmian reguł opodatkowania przedsiębiorców działających w strefie podatkiem od nieruchomości i zmian zasad działania stref w związku z planowaną akcesją Polski do UE. Zatem likwidacja zwolnienia z podatku od nieruchomości i zmiany będące wynikiem akcesji miały miejsce przed [...] grudnia 2005 r., kiedy to skarżąca złożyła swój drugi wniosek o zmianę zezwolenia polegającą na wydłużeniu terminów realizacji warunków do [...] grudnia 2009 r. Okoliczności te nie mogły więc mieć wpływu na brak możliwości dochowania tych warunków i zrealizowania inwestycji do końca 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę na powyższą decyzję. Zdaniem Sądu nie jest uzasadniony zarzut, że do wszelkich kwestii związanych z zezwoleniem z [...] grudnia 2000 r. zastosowanie powinny znaleźć przepisy ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania tego zezwolenia. Art. 19 ust. 4 u.s.s.e. od dnia udzielenia zezwolenia skarżącej uległ zmianie raz, to jest ustawą z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 118 poz. 746; dalej ustawa o zmianie u.s.s.e.). W przepisach przejściowych, w art. 4 ust. 2 ww. ustawy rozstrzygnięto jednoznacznie, że do zezwoleń wydanych przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej (tj. przed [...] sierpnia 2008 r.) stosuje się przepisy art. 19 ust. 4 u.s.s.e. w brzmieniu dotychczasowym. Oznacza to, że przedsiębiorca wnioskując o zmianę zezwolenia zobowiązany jest przede wszystkim wykazać, że nie może dotrzymać dotychczasowych warunków prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na okoliczności od niego niezależne, a skarżąca nie wykazała zaistnienia tej przesłanki. Sąd zauważył, że kryzys nastąpił w wyniku gwałtownej zmiany sytuacji na rynku finansowym w II połowie 2008 r., a więc około półtora roku przed upływem terminów realizacji warunków. Od momentu uzyskania zezwolenia do wystąpienia pierwszych oznak kryzysu, a więc przez ponad 7 lat skarżąca jedynie zakupiła nieruchomość w strefie, nie przystępując do realizacji inwestycji i ograniczając się tylko do wnioskowania o zmianę terminów realizacji warunków w celu utrzymania zezwolenia. Nieuzasadniony jest tym samym zarzut naruszenia art. 19 ust. 4 u.s.s.e. w związku z art. 4 ust. 2 ustawy o zmianie u.s.s.e. WSA uznał, że powoływane przez skarżącą okoliczności na uzasadnienie zmiany zezwolenia, nie stanowiły okoliczności od niej niezależnych. Strona uzyskała zezwolenie w 2000 r. i należy do grupy przedsiębiorców, których uprawnienie do zwolnienia od podatku dochodowego z uwagi na niezgodność z regułami unijnymi było przedmiotem negocjacji akcesyjnych. Nowe zasady korzystania ze zwolnienia podatkowego, znacznie ograniczające wielkość dopuszczalnego wsparcia, weszły w życie z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej. Skarżąca należy do grupy małych przedsiębiorstw, a to oznacza, że skorzystać ze zwolnienia podatkowego w odniesieniu do dochodów wygenerowanych z działalności w strefie wyłącznie do końca 2011 r. Prawo do korzystania ze zwolnień podatkowych wygasło z tym dniem niezależnie od faktu, że w zezwoleniu określono, iż obowiązuje ono do [...] sierpnia 2016 r. Zatem odroczenie w czasie realizacji inwestycji w strefie wyklucza możliwość skorzystania przez skarżącą ze zwolnienia podatkowego. Odnosząc się do kwestii zmiany zezwolenia w trybie przewidzianym w art. 6 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie u.s.s.e. i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 ze zm.; dalej ustawa z 2 października 2003 r.), WSA uznał, że na podstawie tego przepisu przedsiębiorca mógł wystąpić z wnioskiem o zmianę zezwolenia polegającą na zastosowaniu do niego przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 ustawy w miejsce przepisów art. 12 u.s.s.e. w brzmieniu z [...] grudnia 2000 r. Skarżąca skorzystała z możliwości zmiany warunków zezwolenia w trybie art. 6 ustawy z dnia 3 października 2003 r., bowiem wystąpiła ze stosownym wnioskiem w piśmie z [...] grudnia 2005 r., na skutek którego decyzją Ministra Gospodarki z [...] stycznia 2006 r. zmieniono terminy rozpoczęcia działalności w strefie, zatrudnienia i poniesienia nakładów inwestycyjnych. Obecnie do zmiany zezwoleń art. 6 ww. ustawy nie może mieć zastosowania. W art. 6 ust. 5 ww. ustawy przewidziano bowiem, że tryb zmiany zezwolenia określony w tym przepisie może być stosowany wyłącznie na wniosek przedsiębiorcy złożony do [...] grudnia 2007 r. W obecnym stanie prawnym ewentualna dalsza zmiana zezwolenia dokonywana jest w oparciu o art. 19 ust. 4 u.s.s.e. w brzmieniu sprzed dnia wejścia w życie ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie u.s.s.e. Bezpodstawny jest więc zarzut skargi kwestionujący zastosowanie art. 6 ustawy z dnia 2 października 2003 r. w sprawie wniosku o zmianę zezwolenia. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła skarżąca, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w W. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzuciła naruszenie: Zaskarżonemu wyrokowi zarzucam: I) naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj.: 1) art. 19 ust. 4 u.s.s.e. w zw. z art. 4 ust. 2 i art. 2 ustawy o zmianie u.s.s.e. oraz art. 6 i 5 ustawy z dnia 2 października 2003 r.; 2) art. 7 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.), - poprzez dowolne uznanie, że niezrealizowanie zamierzonej inwestycji nie nastąpiło z przyczyn od skarżącej niezależnych, podczas gdy właściwa wykładnia rzeczonych przepisów daje podstawy aby uznać, iż niedotrzymanie dotychczasowych warunków prowadzonej działalności nastąpiło z przyczyn od skarżącej niezależnych. II) naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), tj.: 1) art. 106 § 3 w zw. z § 5 p.p.s.a. przy zastosowaniu art. 232 i art. 233 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 101 ze zm.; dale: k.p.c.) poprzez brak wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego, podczas gdy właściwa analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności uwzględnienie poczynionych znacznych i istotnych nakładów finansowych (w szczególności zakupu nieruchomości) dawałoby podstawę do przedłużenia terminu realizacji inwestycji oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego; 2) art. 106 § 3 w zw. z § 5 p.p.s.a. przy zastosowaniu art. 328 § 2 k.p.c. poprzez brak wyczerpującego podania przyczyn, w motywach swego rozstrzygnięcia, dla których Sąd uznał, że zwolnienie podatkowe jest niezależne od faktu, iż w zezwoleniu określono, że obowiązuje ono do [...] sierpnia 2016 r. W uzasadnieniu przedstawiono szczegółowe argumenty na poparcie zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Skarga ta została oparta na obydwu podstawach wymienionych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia przepisów postępowania stwierdzić należy, iż Sąd I instancji nie naruszył i nie mógł naruszyć art. 106 § 3 w związku z § 5 p.p.s.a. i przy zastosowaniu art. 232 oraz art. 233 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego (k.p.c.), gdyż nie przeprowadzał dowodów uzupełniających z dokumentów, o jakich mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym ostatnim przepisem Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Skuteczne postawienie zarzutu naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. wymagałoby wykazania, iż istniał dowód ze ściśle określonego dokumentu, o którego skarżący wnioskował, a Sąd nie dopuścił, oraz istniały istotne wątpliwości co do zgodności z prawem działania organu. Tymczasem kasator nie podjął nawet próby wykazania tych okoliczności, a naruszenia powyższych przepisów upatruje w tym, iż Sąd nie dokonał wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego. Nietrafny jest także zarzut naruszenia art. 328 § 2 k.p.c., które to naruszenie miałoby polegać na "braku wyczerpującego podania przyczyn w motywach rozstrzygnięcia, dla których Sąd uznał, że zwolnienie podatkowe jest niezależne od faktu, iż w zezwoleniu określono, że obowiązuje ono do [...] sierpnia 2016 r.". Zarzut naruszenia tego przepisu nie może być skuteczny, gdyż przepis ten nie obowiązuje w postępowaniu przed sądami administracyjnymi, lecz wyłącznie w postępowaniu przed sądem powszechnym – sądem cywilnym. Podkreślić przy tym należy, iż Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej z wyjątkiem nieważności postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.), która w przedmiotowej sprawie nie zachodzi, a to oznacza, iż Sąd ten nie może w żaden sposób uzupełniać skargi kasacyjnej ani też domyślać się intencji autora skargi kasacyjnej. Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Zgodnie z tym przepisem minister właściwy do spraw gospodarki może, na wniosek przedsiębiorcy, po zasięgnięciu opinii zarządzającego strefą, zmienić zezwolenie. W przepisie tym nie wskazano żadnych kryteriów zmiany wcześniejszego zezwolenia, a to oznacza, iż uwzględnienie wniosku przedsiębiorcy pozostawiono tzw. uznaniu administracyjnemu. W przedmiotowej sprawie organ administracji państwowej rozpatrując sprawę nie przekroczył granic uznania administracyjnego, gdyż strona skarżąca nie wykazała, aby zaszły okoliczności od niej niezależne, które usprawiedliwiałyby ustalenie korzystniejszych dla niej warunków prowadzenia działalności gospodarczej, tj. wydłużenia terminu do spełnienia warunków określonych we wcześniejszym zezwoleniu. Za takim "wydłużeniem" nie przemawiały też – jak trafnie podkreślił Sąd I instancji – żadne względy celowościowe. Podkreślić bowiem należy, że strona skarżąca zgodnie z decyzją z dnia [...] października 2000 r. powinna zrealizować całą inwestycję do [...] maja 2003 r. Terminy realizacji tej inwestycji na mocy kolejnych decyzji Ministra Gospodarki były już dwukrotnie przedłużane, a mianowicie do [...] grudnia 2005 r., a następnie do [...] grudnia 2009 r. Tak więc od dnia uzyskania zezwolenia spółka miała 9 lat na realizację inwestycji, a w tym czasie ograniczyła się jedynie do zakupu nieruchomości, na której miała być realizowana inwestycja. Nieskuteczne poszukiwanie inwestorów oraz partnerów handlowych może świadczyć o tym, iż spółka nie była w stanie samodzielnie zrealizować inwestycji w planowanym zakresie i nie przedstawiła żadnych racjonalnych argumentów pozwalających na przyjęcie, iż sytuacja w tym zakresie mogłaby ulec zmianie w przyszłości z chwilą zmiany zezwolenia. Należy zgodzić się ze stanowiskiem Sądu I instancji, iż decyzja z 2006 r. wydłużająca terminy realizacji warunków zezwolenia o 4 lata, została wydana w okresie dobrej koniunktury gospodarczej i znacznego wzrostu napływu inwestorów do stref ekonomicznych, a więc kryzys gospodarczy z II połowy 2008 r. nie mógł mieć decydującego znaczenia dla braku realizacji inwestycji do 2009 r. Z kolei, jeżeli chodzi o zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 7 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez "dowolne uznanie, że niezrealizowanie zamierzonej inwestycji nie nastąpiło z przyczyn od skarżącej niezależnych (...)", to stwierdzić należy, iż nie było rzeczą Sądu badanie w niniejszym postępowaniu o zmianę zezwolenia, czy, na jakiej podstawie prawnej i w jakiej wysokości skarżąca powinna uiszczać podatki od nieruchomości w specjalnej strefie ekonomicznej. Jeżeli strona skarżąca uważała, że powinna być zwolniona od podatku od nieruchomości, to roszczeń z tym związanych mogła dochodzić przed właściwym do tego organem. W niniejszym natomiast postępowaniu skarżąca nie wykazała, aby wysokość uiszczonych podatków uniemożliwiała jej zrealizowanie inwestycji w terminie [...] grudnia 2009 r. Z przytoczonych powodów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w wyroku na mocy art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ostatniej ustawy.