I OSK 14/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Zbigniew Ślusarczyk sędzia NSA Aleksandra Łaskarzewska sędzia del. NSA Jolanta Sikorska (spr.) Protokolant asystent sędziego Dominika Sasin-Knothe po rozpoznaniu w dniu 17 września 2015 roku na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej W.K. i J.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Wa 2099/12 w sprawie ze skargi W.K. i J.K. na decyzję Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia odszkodowania za nieruchomość oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 23 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Wa 2099/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu sprawy ze skargi W.K. i J.K., dalej: skarżący, na decyzję Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia odszkodowania za nieruchomość, oddalił skargę. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej decyzją z [...] września 2012 r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania skarżących, utrzymał w mocy decyzję Wojewody Łódzkiego z [...] maja 2012 r. nr [...], orzekającą o ustaleniu odszkodowania w łącznej kwocie 1.749.189,00 zł na rzecz skarżących z tytułu przejęcia na rzecz Skarbu Państwa prawa własności nieruchomości oznaczonej jako działki nr [...] o pow. 0,1177 ha i nr [...] o pow. 0,0926, położonej w obrębie [...], gmina P., powiat p., województwo łódzkie, przeznaczonej pod inwestycję drogową, a także o podwyższeniu odszkodowania o kwotę równą 5% wartości nieruchomości, tj. o kwotę 87.459,45 zł oraz o zobowiązaniu do wypłaty tak ustalonego odszkodowania Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stanie się ostateczna. W uzasadnieniu podał, że opisana na wstępie nieruchomość, stanowiąca własność skarżących, została objęta decyzją Wojewody Łódzkiego z [...] maja 2011 r. nr [...] o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (dalej: "z.r.i.d."), polegającej na budowie drogi ekspresowej S-8 na odcinku węzeł W. - węzeł W. (A1) od km [...] do km [...], w zakresie odcinka 6 (węzeł Ł. z węzłem - węzeł R. z węzłem) od km [...] do km [...], odcinka 7 - łącznik S-8 (węzeł D. - węzeł R.) od km [...] do km [...], odcinka 8 (węzeł R. - węzeł W.) od km [...] do km [...], odcinka 9 (węzeł W.) od km [...] do km [...] wraz z infrastrukturą. Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.; powoływanej dalej jako: "specustawa") z dniem 29 września 2011 r., tj. z dniem, w którym decyzja z.r.i.d. stała się ostateczna, przedmiotowa nieruchomość przeszła na własność Skarbu Państwa, co obligowało organ, który wydał decyzję z.r.i.d. do ustalenia, w drodze odrębnej decyzji, należnego odszkodowania (art. 12 ust. 4a i 4b specustawy). Ww. decyzją z [...] maja 2012 r. nr [...] Wojewoda Łódzki orzekł o ustaleniu na rzecz skarżących odszkodowania w kwocie 1.749.189,00 zł, o powiększeniu odszkodowania o kwotę równą 5% wartości nieruchomości, tj. o kwotę 87.459,45 z tytułu jej wcześniejszego wydania oraz o zobowiązaniu do jego wypłaty Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja ta stanie się ostateczna. Ustalając wysokość odszkodowania organ oparł się na wycenie nieruchomości dokonanej przez rzeczoznawcę majątkowego, zawartej w sporządzonym przez niego operacie szacunkowym z 9 marca 2012 r. Rzeczoznawca, z uwagi na ustalenie, że w obrocie wolnorynkowym nie występują transakcje nieruchomościami podobnymi do wycenianej pozwalającymi na określenie jej wartości rynkowej, zgodnie z art. 135 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651 ze zm.; powoływana dalej jako: "u.g.n."), dokonał określenia jej wartości odtworzeniowej, oddzielnie szacując wartość gruntu i wartość jego części składowych. Przy szacowaniu wartości gruntu ustalił ich wartość rynkową w podejściu porównawczym, metodą korygowania ceny średniej, przyjmując zgodnie z wytycznymi w art. 134 ust. 2 u.g.n. i § 36 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz.U. Nr 207, poz. 2109 ze zm.), ceny transakcyjne wolnorynkowe dla nieruchomości niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę. Wyceny naniesień budowlanych biegły dokonał natomiast w podejściu kosztowym, metodą kosztów odtworzenia, techniką wskaźnikową. Szacowania zaś wartości nasadzeń roślinnych dokonał na podstawie danych uzyskanych ze Szkółki Roślin Ozdobnych [...] oraz Zakładu Hodowlano-Nasiennego [...]. W ocenie Wojewody Łódzkiego sporządzony operat szacunkowy mógł stanowić podstawę ustalenia odszkodowania. Odpowiadał bowiem wymogom wynikającym z obowiązujących przepisów prawa, w szczególności z art. 18 ust. 1 specustawy, stosowanych odpowiednio przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz wydanego na jej podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. W odniesieniu do zasadności podwyższania odszkodowania o przewidziany w art. 18 ust. 1e pkt 1 specustawy 5% bonus z tytułu wcześniejszego wydania nieruchomości, Wojewoda wskazał, że właściciele nieruchomości wydali nieruchomość w terminie przewidzianym specustawą. Od powyższej decyzji odwołanie wnieśli skarżący, kwestionując decyzję w zakresie w jakim nie powiększono wartości nieruchomości przyjętej w wycenie rzeczoznawcy majątkowego o podatek VAT w wysokości 422.429,14 zł w sytuacji, gdy wycena ta została dokonana według ceny netto, pomimo że nieruchomość przejęta na rzecz Skarbu Państwa wchodziła w skład majątku prowadzonej działalności gospodarczej przez W.K. - zarejestrowanego podatnika VAT czynnego od dnia 20 lutego 1995 r. W odwołaniu podali, że integralną częścią odwołania jest opinia prawna sporządzona na zlecenie Kancelarii pełnomocnika skarżących przez prof. dr hab. H. D., w której wywodzono zasadność podwyższenia należnego odszkodowania o ww. podatek. Po rozpatrzeniu odwołania Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej decyzją z [...] września 2012 r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję Wojewody Łódzkiego. W uzasadnieniu decyzji przedstawił szczegółową analizę znajdujących zastosowanie w sprawach o odszkodowanie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, jak też przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego. Stwierdził, że podstawę dla ustalenia wysokości odszkodowania w niniejszej sprawie stanowił operat szacunkowy z 9 marca 2012 r. Zawarł opis wycenianej nieruchomości wskazując, że działki nr [...] o pow. 0,1177 ha i nr [...] o pow. 0,0926 ha, położone są na wschodnim krańcu wsi P., w bezpośredniej bliskości skrzyżowania drogi lokalnej z drogą wojewódzką, na terenie osiedla mieszkaniowego z usługami, naprzeciwko znajduje się ośrodek zdrowia. Nieruchomość znajduje się w pobliżu szkoły, po zachodniej stronie ulicy drogi publicznej asfaltowej. Stanowią one zabudowaną posesję (na nieruchomości posadowiony jest budynek produkcyjno-usługowy wolnostojący o pow. użytkowej równej 783,7 m2) o kształcie prostokątnym. Zabudowania usytuowane są bezpośrednio przy drodze publicznej. Uzbrojenie działek stanowi: wodociąg w oparciu o sieć gminną, kanalizacja w oparciu o zbiornik na ścieki dwukomorowy, szczelny, zlokalizowany na terenie, energia elektryczna (przyłącze napowietrzne), sieć teleinformatyczna. Wyceniane działki są ogrodzone i całkowicie zagospodarowane. Zgodnie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy Pabianice, zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy Pabianice nr XX/134/2004 z 28 kwietnia 2004 r., na dzień wydania decyzji z.r.i.d. wyceniane działki znajdowały się na terenach zabudowy zagrodowej, jednorodzinnej i usług, oznaczonej symbolem 18 MR, MN, U. Analizując treść operatu Minister wskazał, że biegły na potrzeby opracowania przeprowadził analizę rynku nieruchomości przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową zagrodową, jednorodzinną, usługową. Badaniem objęto teren gmin Pabianice i Dobroń. Ceny nieruchomości, które były przedmiotem transakcji na badanym rynku, wahały się od 30,00 zł/m2 do 105,22 zł/m2. W wyniku przeprowadzonej analizy ustalił, że na wartość rynkową nieruchomości gruntowych (wycenianych odrębnie) mają wpływ następujące cechy: lokalizacja (waga 30%), wielkość (waga 25%), kształt działki (waga 30%) oraz dostęp do mediów (waga 15%). W oparciu o cenę maksymalną i minimalną określił średnią cenę 1 m2 gruntu na kwotę 62,61 zł, którą następnie skorygował współczynnikiem w wysokości 1,530327 dla działki nr [...], a dla działki nr 2 w wysokości 1,680493, odzwierciedlającymi wpływ cech rynkowych. Wartość 1 m2 działki nr 1 została oszacowana na kwotę 100,60 zł, a działki nr [...] na kwotę 110,48 zł. Wartość odtworzeniowa naniesień została natomiast oszacowana w podejściu kosztowym na kwotę 1.508.694,00 zł, a wartość nasadzeń na kwotę 19.785,00 zł. W ocenie organu odwoławczego powyższy operat w świetle przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami i rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. nie zawiera nieprawidłowości, które uniemożliwiałyby dalsze jego wykorzystywanie dla celu ustalenia odszkodowania. Jego zdaniem biegły prawidłowo, wobec niepodwyższenia wartości nieruchomości z tytułu przejęcia na cel publiczny, oszacował wartość nieruchomości zgodnie z jej dotychczasowym sposobem użytkowania w oparciu o ceny nieruchomości przeznaczonych pod zabudowę. Odnosząc się natomiast do zarzutu dotyczącego niepowiększenia kwoty odszkodowania o wartość podatku od towarów i usług Minister wyjaśnił, że podatek ten, związany m.in. z transakcją kupna - sprzedaży nieruchomości, oraz inne podatki i opłaty nakładane przez państwo, stanowią jedno z narzędzi polityki fiskalnej państwa i powinny być traktowane wyłącznie jako element wpływu państwa na wolny rynek. Podatki, jak również inne opłaty nie są efektem gry rynkowej między nabywcą, a zbywcą. Nie stanowią także efektu wzajemnego oddziaływania na siebie popytu i podaży, a tym samym nie mogą być traktowane jako element wykreowany przez wolny rynek, lecz, jak to określa sama teoria wyceny, jako element warunków sprzedaży. Zatem podatek VAT, jak również inne podatki czy opłaty, powinny być traktowane jako jeden z kosztów zawarcia transakcji (np. tak samo jak prowizja dla pośrednika, której ciężar, podobnie jak podatek VAT, jest z reguły przenoszony na kupującego), który odliczany jest od ceny transakcyjnej, a nie jako integralny element tej ceny. Tym samym Minister podniósł, że określana przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym wartość rynkowa przedmiotu wyceny może być traktowana tylko i wyłącznie jako wartość nie obejmująca podatków i opłat lokalnych oraz innych obciążeń związanych z realizacją umowy. Tylko taka bowiem sytuacja gwarantuje, że tak określona wartość będzie najlepszym odzwierciedleniem sytuacji panującej na wolnym rynku i nie będzie zawierała w sobie czynników nie będących de facto czynnikami rynkowymi. Na powyższą decyzję Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej skarżący wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zaskarżając ją w części odmawiającej powiększenia kwoty odszkodowania przyjętej w wycenie rzeczoznawcy majątkowego o podatek VAT w wysokości 422.429,14 zł. Decyzji tej zarzucili: 1. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to: - art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 2 pkt 6 i art. 7 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez nieuwzględnienie okoliczności, że czynność prawna polegająca na przeniesieniu z mocy prawa własności nieruchomości zabudowanej na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, jest czynnością podlegającą w stanie faktycznym niniejszej sprawy opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji nie podwyższeniu ustalonej według ceny netto kwoty odszkodowania o wartość 23 % podatku VAT; - art. 1 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej poprzez naruszenie charakteru prawnego i specyfiki podatku VAT jako powszechnej daniny publicznej, obejmującej obrót gospodarczy, której wartość - daniny publicznej - winna być doliczona do ceny netto odszkodowania, w przypadku, gdy odszkodowanie zostało ustalone na rzecz osoby będącej czynnym płatnikiem VAT oraz zobowiązanej do zapłaty podatku VAT od wysokości ustalonego odszkodowania; - art. 2 Konstytucji RP - statuującego zasadę demokratycznego państwa prawa, urzeczywistniającego zasadę sprawiedliwości społecznej poprzez niezastosowanie zasady tożsamej wysokości odszkodowania w zależności od podmiotu, na rzecz którego zostało ustalone odszkodowanie z tytułu przejęcia nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa, determinując treść rozstrzygnięcia tym, czy podmiot jest płatnikiem podatku VAT zobowiązanym do zapłaty tegoż podatku od kwoty uzyskanego odszkodowania, czy też nie jest płatnikiem podatku, o którym mowa wyżej; - art. 21 ust. 2 Konstytucji RP - zasady słusznego odszkodowania w zw. z art. 1 Protokołu nr 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności sporządzonego w Paryżu dnia 20 marca 1952 r. oraz art. 32 ust. 1 Konstytucji RP - zasady równości wobec prawa w zw. z art. 64 ust. 3 Konstytucji RP - zasady możliwości ograniczenia prawa własności jedynie w drodze ustawy i w zakresie w jakim nie narusza ona istoty prawa własności - poprzez dokonanie błędnej wykładni powyższych przepisów przejawiające się w pomniejszeniu przez Wojewodę Łódzkiego ustalonego w opinii rzeczoznawcy majątkowego słusznego odszkodowania według cen netto o należny podatek VAT zamiast doliczenia do kwoty odszkodowania, o którym mowa, kwoty odpowiadającej 23 % wartości podatku VAT - co wynika z wykładni systemowej wyżej wskazanych przepisów, w następstwie czego doszło do zróżnicowania statusu prawnego uprawnionych do odszkodowania w zależności od istnienia obowiązku zapłaty podatku VAT, podczas gdy żaden z przepisów ustawy nie ogranicza prawa własności w wyżej wskazany sposób; - § 11 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzenia operatu szacunkowego poprzez zastosowanie ww. przepisu przy dokonaniu wyceny nieruchomości metodą odtworzeniową pomimo, iż ww. przepis odnosi się jedynie do oszacowania wartości rynkowej nieruchomości przy podejściu dochodowym; 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to: - art. 7 k.p.a. w zw. z art. 11 c specustawy poprzez rozstrzygnięcie sprawy z pominięciem słusznego interesu skarżących na skutek pomniejszenia należnego skarżącym słusznego odszkodowania wskazanego w ww. operacie szacunkowym o wartość podatku VAT z uwzględnieniem stawki 23 % w sytuacji, gdy organ I instancji nie powołał podstawy prawnej co do przepisu, w oparciu o który obniżył faktycznie słuszne odszkodowanie określone w operacie rzeczoznawcy o wartość podatku VAT przy stawce 23 %; - art. 77 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 11 c specustawy poprzez pominięcie przez organ okoliczności, iż wycena przedmiotowej nieruchomości została dokonana według ceny netto, a zatem ustalone odszkodowanie powinno stanowić sumę kwoty wskazanej w treści operatu oraz kwotę odpowiadającą 23 % stawce podatku VAT należnego oraz dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny materiału dowodowego przejawiającej się w braku nadania waloru prawnego okoliczności, iż nieruchomość przejęta na rzecz Skarbu Państwa ujawniona została w wykazie środków trwałych związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez W.K. - zarejestrowanego podatnika VAT czynnego od dnia 20 lutego 1995 r. Powołując się na powyższe wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpatrując skargę uznał, że nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Wskazał, że stan faktyczny sprawy jest bezsporny, w związku z czym Sąd ten akceptując ustalenia faktyczne dokonane przez organ dokonał kontroli zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Wojewody Łódzkiego pod względem zgodności z prawem. Dokonując oceny legalności wydanych w sprawie decyzji Sąd ten stwierdził, że w zakresie ustalenia wartości nieruchomości w oparciu o wycenę z 9 marca 2012 r. sporządzoną przez rzeczoznawcę majątkowego – E. W., a w konsekwencji także ustalenia należnego odszkodowania, nie ma podstaw do kwestionowania zgodności z prawem ww. rozstrzygnięć, aczkolwiek nie sposób nie dostrzec lakoniczności uzasadnienia przez rzeczoznawcę (zawartego w części wstępnej operatu szacunkowego) powodów odstąpienia od ustalania wartości rynkowej nieruchomości zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. - o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r., Nr 102 poz. 651 ze zm.; dalej: "u.g.n."), na rzecz ustalenia jej wartości odtworzeniowej, stosownie do art. 135 tej ustawy. Sąd wskazał, że ta ostatnia wartość stanowi podstawę do ustalenia odszkodowania, jedynie wyjątkowo i ma miejsce wówczas, gdy nie można ustalić wartości rynkowej przejętej nieruchomości z tego względu, że tego typu nieruchomości z uwagi na ich rodzaj, obecne użytkowanie lub przeznaczenie są lub nie mogą być przedmiotem obrotu rynkowego (por. art. 135 ust. 1 i art. 150 ust. u.g.n.). Mając jednak na względzie to, że wyodrębnienie rynku transakcji określonymi rodzajami nieruchomościami należy do domeny wiadomości specjalnych, którymi nie dysponuje organ, ani kontrolujący jego działanie Sąd, sama lakoniczność motywów wyceny nieruchomości według jej wartości odtworzeniowej (ograniczająca się do konstatacji, że w obrocie wolnorynkowym wystąpiły transakcje zabudowanymi nieruchomościami różniącymi się istotnie od wycenianej) nie może zdaniem Sądu I instancji prowadzić do jej dyskwalifikacji. Tym bardziej w sytuacji, gdy wszystkie strony postępowania, a więc zarówno podmiot zobowiązany do wypłaty odszkodowania, jak i osoby na rzecz których jest ono ustalane - jak miało to miejsce w niniejszej sprawie - akceptują ten sposób wyceny i nie wykazują, by przyjęte przez rzeczoznawcę do jej przeprowadzenia założenia były błędne. Brak jest również, zdaniem Sądu I instancji, podstaw do podważania wiarygodności dokonanej wyceny z punktu widzenia zastosowanego w niej podejścia, metody szacowania, czy zastosowanych technik. Rzeczoznawca bowiem stosownie do obowiązujących w tym względzie przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.U. z 2008 r., Nr 193, poz. 1194 ze zm.; dalej: "specustawa drogowa"), ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz.U. Nr 207, poz. 2109 ze zm.), wartość nieruchomości ustalił jako sumę wartości rynkowej gruntu (ustaloną w podejściu porównawczym, metodą korygowania ceny średniej) oraz wartości odtworzeniowej poszczególnych jego części składowych ustalonej w odniesieniu do budynków i infrastruktury technicznej w podejściu kosztowym, metodą kosztów odtworzenia, techniką wskaźnikową, a w odniesieniu do nasadzeń – według danych rynkowych z uwzględnieniem transportu i posadzenia. Sąd I instancji zauważył, że w tym kontekście sporządzona wycena nieruchomości nie jest kwestionowana także przez skarżących. Wskazał, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest natomiast to, czy wysokość ustalonego w oparciu o ww. operat odszkodowania winna być podwyższona o 23% stawkę należnego podatku od towarów i usług (VAT), jak domagają się skarżący z tego względu, że budynki posadowione na gruncie nieruchomości przejętej na rzecz Skarbu Państwa ujawnione zostały w wykazie środków trwałych związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez jednego z pozostających we wspólności ustawowej małżeńskiej współmałżonków (W.K.). W konsekwencji czego powstanie po jej stronie, zgodnie z obowiązującymi w tym względzie przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) obowiązek odprowadzenia od otrzymanego odszkodowania powyższego podatku, a to spowoduje faktyczne pomniejszenie uzyskanej za odjęcie własności kwoty odszkodowania. Zdaniem Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej, jak też Wojewody Łódzkiego, żądanie to pozbawione jest uzasadnionych podstaw. Sąd I instancji podał, że podziela stanowisko organów w tym względzie. Wskazał, że wbrew argumentacji zawartej w skardze, jak też znajdującej się w aktach opinii prawnej z 15 czerwca 2012 r., ustalenia i ocena organów dotyczące braku podstaw prawnych do powiększenia odszkodowania o kwotę należnego podatku od towarów i usług są prawidłowe. Zważył, że odszkodowanie za utraconą własność nieruchomości, które jest regulowane przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami mającymi w analizowanej sprawie odpowiednie zastosowanie, z zastrzeżeniem art. 18 ust. 1 specustawy drogowej, na mocy odesłania zawartego w art. 12 ust. 5 specustawy - ma za zadanie zrekompensowanie wartości utraconego prawa, a nie szkody powstałej wskutek wywłaszczenia nieruchomości, czy wartości danin publicznoprawnych, które były właściciel w związku z otrzymanym odszkodowaniem musi ewentualnie odprowadzić w przyszłości. Wskazany wyżej art. 18 ust. 1 specustawy drogowej, będący w sprawie materialnoprawną podstawą kwestionowanego rozstrzygnięcia, stanowi bowiem, że wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania. Z kolei ust. 1b tego artykułu expressis verbis wskazuje, że suma wysokości odszkodowania przysługującego dotychczasowemu właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu, z wyłączeniem kwot, o których mowa w ust. 1e i 1f, i wysokości odszkodowania z tytułu wygaśnięcia ograniczonych praw rzeczowych ustanowionych na tej nieruchomości lub na prawie użytkowania wieczystego nie może przekroczyć wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego. Ustępy 1e i 1f przewidują natomiast podwyższanie odszkodowania jedynie o dodatki z tytułu niezwłocznego wydania nieruchomości oraz za wywłaszczenie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym albo budynkiem, w którym wydzielony został lokal mieszkalny. Wartością zaś, o której mowa w tych przepisach, jest co do zasady wartość rynkowa, a więc najbardziej prawdopodobna cena nieruchomości, możliwa do uzyskania na rynku (art. 134 ust.1 i art. 151 ust. 1 u.g.n. w zw. z art. 12 ust. 5 specustawy drogowej). W drodze wyjątku może nią być także - jak ma to miejsce w niniejszej sprawie - wartość odtworzeniowa. Ta zaś, z mocy art. 135 ust. 2 i 3 u.g.n., stanowi sumę wartości rynkowej gruntu (a więc ceny gruntu możliwej do uzyskania w obrocie wolnorynkowym) oraz wartości jego części składowych, które z kolei są pochodną kosztów ich odtworzenia lub zastąpienia, pomniejszoną o wartość zużycia tych części (art. 151 ust. 2 u.g.n. i § 21 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r.), a więc kosztów wytworzenia "repliki" znajdujących się na gruncie obiektów budowlanych i infrastruktury technicznej, z uwzględnieniem rodzaju zastosowanych materiałów, rozwiązań konstrukcyjnych i funkcjonalnych, przy jednoczesnym uwzględnieniu aktualnego ich stanu. Powyższe prowadzić musi zdaniem Sądu I instancji do wniosku, że niezależnie od tego, czy podstawą ustalenia odszkodowania jest wartość rynkowa, czy wartość odtworzeniowa nieruchomości, jest ono zawsze pochodną realnej wartości jaką przedstawia w określonym momencie czasowym odjęte prawo. Powoływany zaś przez skarżących argument, że w sytuacji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości należny podatek VAT byłby uwzględniony w cenie, a tym samym obciążał nabywcę, aczkolwiek zgodny z prawdą, nie uprawnia zdaniem Sądu I instancji do wnioskowania, że z tego tylko względu obiektywna wartość nieruchomości byłaby wyższa. O tym bowiem, jaką wartość materialną przedstawia dana rzecz, decydują w warunkach gospodarki wolnorynkowej efekty gry rynkowej kształtowane popytem i podażą, w której uczestniczą zarówno osoby będące, jak i niebędące podatnikami VAT. Ukształtowane zatem na rynku nieruchomości ceny, będące wyznacznikiem obiektywnej ich wartości, jak trafnie zauważył Minister, stanowią wypadkową transakcji dokonywanych przez podmioty należące do obydwu tych grup. Wartość ta nie zwiększa się więc tylko z tego powodu, że konkretny zbywca nieruchomości jest podatnikiem VAT, ale zależy od tego, jaką kwotę może on za daną nieruchomość uzyskać na wolnym rynku. To zaś oznacza, że gdyby przejęte obecnie przez Skarb Państwa prawo własności nieruchomości miało być przedmiotem czynności prawnej (np. sprzedaży), racjonalny nabywca nie zapłaciłby za nie więcej niż jego wartość rynkowa. Tym samym ewentualne podwyższenie wysokości odszkodowania o kwotę odpowiadającą aktualnej stawce podatku VAT prowadziłoby do sytuacji, w której odszkodowanie nie odpowiadałoby obiektywnej wartości nieruchomości, co sprzeczne byłoby z ustanowioną w art. 18 ust. 1 specustawy drogowej zasadą jego ustalania. Także wskazane wyżej przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami, ani inne akty normatywne nie przewidują, by orzekające w przedmiocie odszkodowania organy mogły je powiększać o należne podatki, czy inne daniny. Skoro zatem przepisy ustaw ograniczają wysokość odszkodowania do wartości nieruchomości (rynkowej bądź odtworzeniowej) - za wyjątkiem przewidzianych ustawowo dodatków takich jak np. dodatek z tytułu niezwłocznego wydania nieruchomości w wysokości 5 % jej wartości, co miało miejsce w rozpoznawanej sprawie - to tym samym postulat zwiększenia tego odszkodowania o należne daniny publicznoprawne może być kierowany jedynie do ustawodawcy, a nie do organów stosujących prawo. Organy administracji publicznej w demokratycznym państwie prawnym, zgodnie z zasadą praworządności, działają bowiem wyłącznie na podstawie i w granicach prawa. Zasada ta jest przy tym nie tylko ogólną zasadą postępowania administracyjnego (art. 6 k.p.a.), ale także należy do zasad rangi konstytucyjnej (art. 7 Konstytucji RP). W tym stanie rzeczy zarówno decyzja Wojewody Łódzkiego z [...] maja 2012 r., jak i utrzymująca ją w mocy decyzja Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej, jako wydane na podstawie i w granicach obowiązujących przepisów, są w ocenie Sądu I instancji zgodne z prawem. Sąd I instancji podzielił stanowisko Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej, potwierdzone także – jak podał - orzecznictwem sądów administracyjnych, że wtórne w stosunku do odszkodowania obowiązki publicznoprawne skarżących związane z podatkiem VAT, nie mogą przekładać się na ocenę słuszności przyznanego im odszkodowania, a więc ustalenie tego odszkodowania wyłącznie na podstawie wartości nieruchomości. Wprawdzie orzeczenia te wydane zostały na tle spraw, w których podstawą odszkodowania była wartość rynkowa nieruchomości, jednakże wyrażony w nich pogląd o wtórności obowiązków podatkowych w stosunku do postępowania odszkodowawczego w ocenie Sądu I instancji jest poglądem uniwersalnym i znajduje także zastosowanie w sprawach, w których podstawą odszkodowania jest wartość odtworzeniowa nieruchomości. Skoro zatem w realiach rozpoznawanej sprawy wysokość odszkodowania odpowiada wartości utraconego prawa, ustalonej w oparciu o czynniki obiektywne takie jak rynkowa wartość gruntu oraz koszt odtworzenia naniesień trwale z nim związanych, to odszkodowaniu temu nie można, zdaniem Sądu I instancji, skutecznie zarzucić sprzeczności z wyrażoną w art. 21 ust. 2, art. 32 ust. 1 Konstytucji RP zasadą słusznego odszkodowania. Sąd ten zauważył, że wymóg "słusznego odszkodowania", do którego odwołuje się art. 21 ust. 2 Konstytucji RP, nie oznacza odszkodowania pełnego. Potwierdza to orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego. Tytułem przykładu wskazał wyrok z 20 lipca 2004 r., sygn. SK 11/02, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że Konstytucja nie precyzuje pojęcia "słuszne odszkodowanie" oraz, że prawodawca nie posłużył się określeniem "pełne odszkodowanie", lecz zastosował termin "słuszne", który ma bardziej elastyczny charakter. Z tego zaś wynika - zdaniem Trybunału - że mogą istnieć szczególne sytuacje, gdy inna ważna wartość konstytucyjna pozwoli uznać za słuszne również odszkodowanie nie w pełni ekwiwalentne. Z kolei w wyroku z 29 września 2003 r., sygn. K 20/02 Trybunał Konstytucyjny wywodził, że: "(...) nawet całkowite odjęcie własności nie zawsze musi (wedle Konstytucji) wiązać się z całkowitym pokryciem szkody. W tym bowiem zakresie rekompensata musi odpowiadać kryterium »słuszności«, co nie oznacza, że musi być ona »pełna«. Konstytucji znane jest bowiem różnicowanie zakresu skutków odszkodowawczych - co do zasady, na co wskazuje istnienie art. 21 ust. 2 (...) Tym niemniej sama idea niepełnego odszkodowania nie jest Konstytucji obca. Nie można zatem twierdzić, iż sam fakt braku pełności odszkodowania jako taki jest niekonstytucyjny". W wyroku z 19 marca 1990 r., sygn. K 2/90 Trybunał przyjął zaś, że "odszkodowanie stanowić powinno ekwiwalent wartości wywłaszczonej nieruchomości, czyli powinno być równoważne gospodarczo wartości wywłaszczonej nieruchomości". Sąd I instancji wskazał, że także przywołany w skardze art. 1 Protokołu Nr 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, nie gwarantuje prawa do uzyskania, w każdych okolicznościach, odszkodowania w pełnej wysokości. W tej sytuacji w ocenie tego Sądu, nie mają racji skarżący, że przyznanie im odszkodowania w kwocie określonej w decyzji Wojewody Łódzkiego nastąpiło z naruszeniem ww. przepisów. Niezrozumiały jest zdaniem Sądu I instancji zarzut naruszenia zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), którego to naruszenia skarżący upatrują w "niezastosowaniu zasady tożsamej wysokości odszkodowania w zależności od podmiotu, na rzecz którego zostało ustalone odszkodowanie z tytułu przejęcia nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa determinując treść rozstrzygnięcia tym czy podmiot jest płatnikiem podatku VAT zobowiązanym do zapłaty tegoż podatku od kwoty uzyskanego odszkodowania czy też nie jest płatnikiem podatku". Wskazał, że zasady ustalania odszkodowania zastosowane w niniejszej sprawie były analogiczne z zasadami, jakie zastosowałby organ, gdyby odszkodowanie ustalał na rzecz jednostek niebędących podatnikami VAT. Wynikają one bowiem z powszechnie obowiązujących w tym zakresie przepisów, które nie czynią w tym względzie jakiegokolwiek rozróżnienia. Okoliczność, że ustawodawca w sferze obciążeń podatkowych dokonał podmiotowego rozróżnienia skutkującego tym, że tylko określone podmioty mają obowiązek płacenia podatku VAT w związku z uzyskanym odszkodowaniem za wywłaszczenie własności nieruchomości nie jest relewantna przy ustalaniu odszkodowania. Z tego względu nie można również mówić o naruszeniu przy rozstrzyganiu sprawy odszkodowawczej zasady równości względem prawa. Za chybione uznał Sąd I instancji zarzuty odnoszące się do naruszenia wymienionych w skardze przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L Nr 347 poz. 1). Wskazał, że organy orzekające w sprawie nie rozstrzygały o obowiązku podatkowym uprawnionych do odszkodowania, a jedynie o należnym im odszkodowaniu. Tym samym nie mogły i nie stosowały w sprawie przepisów regulujących tę problematykę, a w konsekwencji nie mogły również ich naruszyć. Kształtowanie natomiast wysokości odszkodowania poza treścią wskazanych wyżej przepisów specustawy drogowej i ustawy o gospodarce nieruchomościami, w drodze wykładni opartej na normatywnej konstrukcji podatku od towarów i usług jest w ocenie Sądu I instancji niedopuszczalne. Sąd I instancji nie zgodził się także ze skarżącymi, że w następstwie niepowiększenia odszkodowania o należny podatek doszło do ukształtowania ich sytuacji prawnej z naruszeniem ich słusznego interesu. Wskazał, że słuszny interes strony, o którym stanowi m.in. przywołany w skardze art. 7 k.p.a., do respektowania którego zobligowane są organy administracji publicznej w toku prowadzonego postępowania, oznacza przede wszystkim interes zgodny z prawem. Skoro zaś zgodnie z obowiązującymi przepisami podatek ten, podobnie jak inne daniny, nie stanowi ustawowo określonej składowej wysokości odszkodowania należnego na podstawie specustawy, to nieuwzględnienie podatku w kwocie odszkodowania nie może być kwalifikowane jako przejaw nieuwzględnienia przez organ orzekający słusznego interesu stron. W tym stanie rzeczy za niezasadne uznał też Sąd I instancji pozostałe zarzuty skargi motywowane nieuwzględnieniem podatku VAT w odszkodowaniu, a odnoszące się do naruszenia art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. Mając powyższe na uwadze Sąd I instancji, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną wniesioną przez pełnomocnika W.K. i J.K., w której zarzucono Sądowi I instancji naruszenie prawa materialnego tj.: - art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U . Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz art. 2 pkt 6 i art. 7 ust 1 pkt 1 ww. ustawy poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i nieuwzględnienie okoliczności, że czynność prawna polegająca na przeniesieniu z mocy prawa własności nieruchomości zabudowanej na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie jest czynnością podlegającą w stanie faktycznym niniejszej sprawy opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji nie podwyższeniu ustalonej według ceny netto kwoty odszkodowania o wartość 23 % podatku VAT; - art. 1 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 z późn. zm.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i naruszenie charakteru prawnego i specyfiki podatku VAT jako powszechnej daniny publicznej obejmującej obrót gospodarczy, której wartość - daniny publicznej - winna być doliczona do ceny netto odszkodowania w przypadku, gdy odszkodowanie zostało ustalone na rzecz osoby będącej czynnym płatnikiem VAT oraz zobowiązanej do zapłaty podatku VAT od wysokości ustalonego odszkodowania; - art. 2 Konstytucji RP - statuującego zasadę demokratycznego państwa prawa, urzeczywistniającego zasadę sprawiedliwości społecznej poprzez niezastosowanie zasady tożsamej wysokości odszkodowania w zależności od podmiotu, na rzecz którego zostało ustalone odszkodowanie z tytułu przejęcia nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa determinując treść rozstrzygnięcia tym, czy podmiot jest podatnikiem podatku VAT zobowiązanym do zapłaty tegoż podatku od kwoty uzyskanego odszkodowania, czy też nie jest podatnikiem podatku, o którym mowa wyżej; - art. 32 ust. 1 Konstytucji RP - zasady równości wobec prawa w zw. z art. 64 ust. 3 Konstytucji RP - zasady możliwości ograniczenia prawa własności jedynie w drodze ustawy i w zakresie w jakim nie narusza ona istoty prawa własności - poprzez dokonanie błędnej wykładni powyższych przepisów przejawiające się w pomniejszeniu przez Wojewodę Łódzkiego ustalonego w opinii rzeczoznawcy majątkowego słusznego odszkodowania według cen netto o należny podatek VAT zamiast doliczenia do kwoty odszkodowania, o którym mowa, kwoty odpowiadającej 23 % wartości podatku VAT - co wynika z wykładni systemowej wyżej wskazanych przepisów, w następstwie czego doszło do zróżnicowania statusu prawnego uprawnionych do odszkodowania w zależności od istnienia obowiązku zapłaty podatku VAT podczas, gdy żaden z przepisów ustawy nie ogranicza prawa własności w wyżej wskazany sposób; - art. 21 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 1 Protokołu nr 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności sporządzonego w Paryżu dnia 20 marca 1952 r. (Dz.U. z 1995 r. Nr 36, poz. 175 z późn. zm.) poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że przyznane skarżącym odszkodowanie jest odszkodowaniem słusznym, pomimo tego że J.K. w dacie wywłaszczenia nie był podatnikiem podatku VAT, zaś nabycie nieruchomości gruntowej nastąpiło przez małżonków K., w ramach obowiązywania wspólności ustawowej małżeńskiej, a nabyta nieruchomość gruntowa nie była amortyzowana w ramach prowadzonej przez W.K. działalności gospodarczej, w związku z czym wyłącznie na skarżącej spoczywa obowiązek odprowadzenia kwoty podatku VAT za przejętą przez Skarb Państwa nieruchomość. Mając powyższe na uwadze pełnomocnik skarżących wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżących kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Nadto wniósł o potraktowanie opinii prof. dr hab. H. D. z dnia 15 czerwca 2012 r. znajdującej się w aktach sprawy jako integralnej części przedmiotowej skargi. W uzasadnieniu, powołując się na powołane w podstawie skargi kasacyjnej przepisy prawa, podtrzymał stanowisko o istnieniu podstaw do podwyższenia odszkodowania należnego skarżącym z tytułu wywłaszczenia nieruchomości o wartość podatku od towarów i usług (VAT) jako odszkodowania słusznego, o jakim mowa w art. 21 ust. 2 Konstytucji RP, pozostającego w zgodzie z konstytucyjnymi zasadami ustanowionymi w art. 2 oraz art. 32 ust. 1 w zw. z art. 64 ust. 3 Konstytucji RP. Odpowiedź na skargę kasacyjną złożył uczestnik postępowania - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad, w której wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, przyłączając się do stanowiska zajętego przez Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku i argumentacji przytoczonej w uzasadnieniu owego wyroku. Wniósł także o zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm., dalej p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej. Dokonując tej kontroli Sąd nie jest uprawniony do badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia wykraczającej poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej. Zatem zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. W przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania określone w art. 183 § 2 p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie, wobec treści zarzutów zawartych w złożonej skardze kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny zobligowany był do rozważenia wyłącznie kwestii prawidłowości zastosowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przepisów prawa materialnego, co do których podniesiono w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia. Dokonując tej oceny Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopuścił się ani błędnej wykładni, ani niewłaściwego zastosowania wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego. Zauważyć należy, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego skupiają się wokół tezy skarżących kasacyjnie, że odszkodowanie za pozbawienie prawa do nieruchomości przejętej pod budowę drogi ekspresowej S-8 węzeł W. – węzeł W. - na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194, ze zm.), dalej specustawa drogowa, powinno być powiększone o kwotę podatku od towarów i usług należnego na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, ze zm.). Wbrew argumentacji zawartej w skardze kasacyjnej, ustalenia i ocena Sądu I instancji dotyczące braku podstaw prawnych do powiększenia odszkodowania o kwotę należnego podatku od towarów i usług jest prawidłowa. Z art. 12 ust. 4 pkt 1 specustawy drogowej wynika, że nieruchomości lub ich części ujęte w decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Za przejęte nieruchomości lub ich części ustala się odszkodowanie odrębną decyzją wydawaną przez organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (art. 12 ust. 4a specustawy drogowej). Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18, co wynika z art. 12 ust. 5 specustawy drogowej. W pierwszej więc kolejności należy sięgnąć do art. 18 specustawy drogowej, aby w jego treści odnaleźć normy kształtujące wysokość odszkodowania. Zgodnie z art. 18 ust. 1 specustawy drogowej, wysokość odszkodowania ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania. Ustawodawca ustanowił zatem zasadę, że wysokość odszkodowania ustala się według wartości nieruchomości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania. W art. 18 ust. 1a – 1c specustawy drogowej wskazano na przypadki zmniejszenia wysokości odszkodowania przysługującego dotychczasowemu właścicielowi nieruchomości, zastrzegając w art. 18 ust. 1b, że suma wysokości odszkodowania przysługującego dotychczasowemu właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu, z wyłączeniem kwot, o których mowa w ust. 1e i 1f, i wysokości odszkodowania z tytułu wygaśnięcia ograniczonych praw rzeczowych ustanowionych na tej nieruchomości lub na prawie użytkowania wieczystego nie może przekroczyć wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego. W powołanym przepisie wskazano zatem, że wysokość odszkodowania – pomijając wyjątki określone w art. 18 ust. ust. 1e i 1f specustawy drogowej - nie może przekraczać wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego. W art. 18 ust. 1e specustawy drogowej wskazano zaś na powiększanie wysokości odszkodowania o kwotę równą 5 % wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego, jeżeli dotychczasowy właściciel lub użytkownik wieczysty nieruchomości objętej decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej odpowiednio wyda tę nieruchomość lub wyda nieruchomość i opróżni lokal oraz inne pomieszczenia w terminie określonym w tym przepisie. Także w art. 18 ust. 1f specustawy drogowej określono sytuację, w której wysokość odszkodowania powiększa się o kwotę 10.000 zł, jeżeli przejęciu ulega nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym albo budynkiem, w którym został wyodrębniony lokal mieszkalny. Natomiast w art. 18 ust. 1g specustawy drogowej uregulowano kwestie rozliczeń dotyczących nieruchomości zajętych pod rodzinne ogrody działkowe, który to przepis nie ma w niniejszej sprawie zastosowania. Z powyższego wynika, że wysokość odszkodowania ustalana jest według wartości nieruchomości i następnie może być powiększona jedynie ze względu na okoliczności określone w art. 18 ust. 1e i 1 f specustawy drogowej, które nie obejmują podatku od towarów i usług. Również z art. 134 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, ze zm.), dalej u.g.n., wynika, że podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi wartość rynkowa nieruchomości, którą według art. 151 ust. 1 u.g.n. stanowi najbardziej prawdopodobna jej cena, możliwa do uzyskania na rynku, określona z uwzględnieniem cen transakcyjnych przy przyjęciu założeń wymienionych w tym przepisie. Ani więc z przepisów specustawy drogowej, ani też z przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami nie wynika, aby wysokość odszkodowania należnego za nieruchomości przejęte na własność Skarbu Państwa na podstawie specustawy drogowej była powiększana o należny podatek od towarów i usług. Jakkolwiek podatek ten wynika z odrębnej ustawy, tj. z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), to ustawa ta nie determinuje wysokości odszkodowania, lecz jedynie należności z tytułu tego rodzaju podatku. Należy zaś podkreślić, że odszkodowanie ustalane i wypłacane na podstawie specustawy drogowej wywodzi się ze środków publicznych, dlatego kształtowanie jego wysokości – poza treścią art. 18 specustawy drogowej oraz art. 134 ust. 1 i art. 154 u.g.n. – w drodze wykładni opartej na normatywnej konstrukcji podatku od towarów i usług nie jest dopuszczalne. Należy bowiem odróżnić ustawowo określone reguły ustalania wysokości odszkodowania od ustawowych reguł ustalania należności obciążających to odszkodowanie. Podatek od towarów i usług nie stanowi ustawowo określonej składowej wysokości odszkodowania należnego na podstawie specustawy drogowej. (por. wyrok NSA z dnia 18.01.2013 r., sygn. akt I OSK 1690/11 dostępny w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych: https://cbois.nsa.gov.pl). Prawidłowo w tej sytuacji Sąd I instancji przyjął brak podstaw prawnych do ustalenia i wypłaty na rzecz skarżących kasacyjnie kwoty podatku od towarów i usług ponad kwotę należnego odszkodowania. Trafnie także wskazał, że ww. przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami, jak również przepisy specustawy drogowej nie przewidują, by organy orzekające w sprawie odszkodowania mogły je powiększać o należne podatki, czy inne daniny. Za nieusprawiedliwiony w świetle powyższego uznać należało podniesiony w skardze kasacyjnej zarówno zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz art. 2 pkt 6 i art. 7 ust 1 pkt 1 ww. ustawy, jak również zarzut naruszenia art. 1 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 z późn. zm.). Przepisy te bowiem nie miały w sprawie w ogóle zastosowania. Odnoszą się bowiem do problematyki prawnopodatkowej, podczas gdy przedmiotowa sprawa nie dotyczyła kwestii, czy skarżąca jest zobowiązana do uiszczenia podatku VAT, ani wymiaru tego podatku. Poza zakresem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie – dotyczącej legalności decyzji odszkodowawczej - pozostają wszelkie kwestie związane z tym, czy, kiedy i w jakiej wysokości powstało zobowiązanie podatkowe. Trafnie zauważa w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji, że organy orzekające w sprawie nie rozstrzygały o obowiązku podatkowym uprawnionych do odszkodowania, a jedynie o należnym im odszkodowaniu. Brak jest w tej sytuacji podstaw do przyjęcia zasadności zrzutu naruszenia przepisów regulujących obowiązek podatkowy skarżących skoro przepisów tych ani orzekające w sprawie organy, ani Sąd I instancji nie stosował. Za niezasadny w świetle powyższego uznać także należało podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji RP oraz art. 32 ust. 1 w zw. z art. 64 ust. 3 Konstytucji RP, a także zarzut naruszenia art. 21 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 1 Protokołu nr 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności sporządzonego w Paryżu dnia 20 marca 1952 r. (Dz.U. z 1995 r. Nr 36, poz. 175 z późn. zm.) poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że przyznane skarżącym odszkodowanie jest odszkodowaniem słusznym. Zauważyć należy, że zagadnienie "słusznego" odszkodowania było niejednokrotnie podejmowane w orzeczeniach Trybunału Konstytucyjnego, na które trafnie powołał się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji podkreślając, że wymóg "słusznego odszkodowania", do którego odwołuje się art. 21 ust. 2 Konstytucji RP, nie oznacza odszkodowania pełnego, co potwierdza orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego. Trafnie powołał się w tym zakresie Sąd I instancji na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 20 lipca 2004 r., sygn. SK 11/02, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że Konstytucja nie precyzuje pojęcia "słuszne odszkodowanie" oraz, że prawodawca nie posłużył się określeniem "pełne odszkodowanie", lecz zastosował termin "słuszne", który ma bardziej elastyczny charakter. Z tego zaś wynika, że mogą istnieć szczególne sytuacje, gdy inna ważna wartość konstytucyjna pozwoli uznać za słuszne również odszkodowanie nie w pełni ekwiwalentne. Zgodnie zaś z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 29 września 2003 r., sygn. K 20/02: "(...) nawet całkowite odjęcie własności nie zawsze musi (wedle Konstytucji) wiązać się z całkowitym pokryciem szkody. W tym bowiem zakresie rekompensata musi odpowiadać kryterium »słuszności«, co nie oznacza, że musi być ona »pełna«. Konstytucji znane jest bowiem różnicowanie zakresu skutków odszkodowawczych - co do zasady, na co wskazuje istnienie art. 21 ust. 2 (...) Tym niemniej sama idea niepełnego odszkodowania nie jest Konstytucji obca. Nie można zatem twierdzić, iż sam fakt braku pełności odszkodowania jako taki jest niekonstytucyjny". W wyroku z 19 marca 1990 r., sygn. K 2/90 Trybunał wskazał zaś, że: "odszkodowanie stanowić powinno ekwiwalent wartości wywłaszczonej nieruchomości, czyli powinno być równoważne gospodarczo wartości wywłaszczonej nieruchomości". Z prawidłowych i niekwestionowanych okoliczności faktycznych niniejszej sprawy wynika, że wysokość ustalonego na rzecz skarżących kasacyjnie odszkodowania odpowiada wartości utraconego prawa, ustalonej w oparciu o czynniki obiektywne takie jak rynkowa wartość gruntu oraz koszt odtworzenia naniesień trwale z nim związanych. Odszkodowaniu temu nie można zatem skutecznie zarzucić sprzeczności z wynikającą z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 21 ust. 2 Konstytucji RP w związku z art. 1 Protokołu Nr 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, zasadą słusznego odszkodowania, której naruszenie podnoszą skarżący kasacyjnie. Trafnie też zauważa w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji, że art. 1 Protokołu Nr 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, nie gwarantuje prawa do uzyskania, w każdych okolicznościach, odszkodowania w pełnej wysokości. Przedstawiona wyżej argumentacja prowadzi do wniosku, że rozpoznając sprawę Sąd I instancji nie naruszył przepisów prawa, których zarzut naruszenia został podniesiony w skardze kasacyjnej. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną uzasadnionych podstaw. Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł w wyroku o przyznaniu pełnomocnikowi uczestnika postępowania wynagrodzenia, gdyż przepisy art. 199 i art. 204 p.p.s.a. mają zastosowanie tylko do kosztów postępowania między stronami.