I SA/Lu 650/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca),, NSA Danuta Małysz, Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 listopada 2012 r. sprawy ze skargi P.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] nr [...] II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz P.S. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Z. w rozpoznaniu odwołania P. S. od decyzji Burmistrza B. z dnia [...] nr [...] uchylającej wymiar podatku od nieruchomości za 2006r. i ustalającej należny podatek od nieruchomości za 2006 w wysokości 8.209,00 zł - utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W jej uzasadnieniu podano, że ostateczną decyzją z dnia [...] nr [...] Burmistrz B. ustalił P. S. wymiar podatku od nieruchomości na 2006 rok w kwocie 856,00 zł za nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 1556 m2. Ponownie wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2005 – 2010 zostało umorzone decyzją z dnia [...] znak:[...]. W jej uzasadnieniu, Burmistrz B. stanął na stanowisku, że brak było możliwości prawnej wydania dwóch odrębnych decyzji ustalających zobowiązanie w podatku od nieruchomości za ten sam rok podatkowy. Postanowieniem z dnia [...] organ I instancji wznowił postępowanie w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2006 wykorzystując ustalenia dokonane w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego oraz kontrolnego w roku 2010, a następnie decyzją z dnia [...] uchylił w całości decyzję z dnia [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2006r. w kwocie 856,00 zł oraz ustalił wymiar podatku w wysokości 8.209,00 zł. W odwołaniu, skarżący zakwestionował wszystkie decyzje wydane we wznowionym postępowaniu za lata 2005-2009, zarzucając naruszenie następujących przepisów Ordynacji podatkowej: 1) art. 68 § 1 i § 2 pkt 1 w związku z jej art. 21, 2) art. 240 § 1 pkt 5 w związku z art. 210 § 1 pkt. 6, a nadto wskazał na: nieważność wydanych decyzji, z uwagi na: 3) wydanie decyzji ostatecznej z dnia [...] o umorzeniu postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2005-2009, a nadto wskazał na: 4) rażące naruszenie prawa, wskazując, że organem właściwym jest Burmistrz B. a nie Burmistrz Miasta B. 5) niezapewnienie podatnikowi czynnego udziału w każdym stadium postępowania, 6) błędne ustalenia faktyczne w zakresie nie złożenia przez podatnika deklaracji w terminie przewidzianym przepisami prawa podatkowego, 7) błędne ustalenia faktyczne w zakresie budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej na skutek nieuwzględnienia treści art.1a. ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 9, poz. 84 z póź. zm., zwanej dalej: "u.o.p.l."). W rozpoznaniu tych zarzutów, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podało, że zgodnie z art. 2 u.o.p.l., w brzmieniu obowiązującym w roku 2006, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1/ grunty, 2/ budynki lub ich części, 3/ budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, dodając, że podatnik decyzją wymiarową z dnia [...] został opodatkowany podatkiem od nieruchomości według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie od gruntów o powierzchni 1556m2 (inne tereny zabudowane (Bi) o pow. 856m2 oraz inne tereny zabudowane (Bi) o pow. 700 m2), podczas gdy w wyniku wewnętrznej kontroli prawidłowości opodatkowania przeprowadzonej w 2010r. organ pierwszej instancji ustalił, że był on w roku 2006 w posiadaniu jeszcze innych nieruchomości położonych w B. przy ul. W., a mianowicie: -innych terenów zabudowanych (Bi) o pow. 561 m2, -budynku handlowo-usługowego o pow. zabudowy 109m2, -budynku handlowo-usługowego o pow. zabudowy 149m2, -budynku handlowo-usługowego o pow. zabudowy 280m2, -budynku handlowo-usługowego o pow. zabudowy 33m2. W tych okolicznościach – zdaniem organu odwoławczego – organ I instancji zasadnie wznowił postępowanie podatkowe na podstawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a następnie na podstawie zgromadzonych dowodów prawidłowo ustalił należną wysokość podatku za rok 2006. Nie zgadzając się z zarzutem naruszenia ww. przepisu, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że w sytuacji, w której wyszło na jaw, że podatnik w roku 2006 był użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonych w B. przy ul. W., o których nie powiadomił organu podatkowego został on zastosowany prawidłowo. Od tej decyzji P. S. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Nie podzielając stanowiska organów podatkowych obu instancji podtrzymał zarzuty zawarte w odwołaniu, zwracając w szczególności uwagę na to, że w kontekście przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, nie wskazano żadnych nowych istotnych okoliczności oraz dowodów uzasadniających wznowienie postępowania. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Z. wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało swoją dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sad Administracyjny w Lublinie, zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja prawu nie odpowiada. Przede wszystkim rację ma skarżący, że w niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją z dnia [...]. Jak wynika z materiału dowodowego zebranego w sprawie, w wyniku wewnętrznej kontroli prawidłowości opodatkowania przeprowadzonej w 2010 r., organ I instancji ustalił, że podatnik w 2006 r. był w posiadaniu następujących nieruchomości położonych w B. przy ul. W. : 1) innych terenów zabudowanych (Bi) o pow. 856m2, 2) innych terenów zabudowanych (Bi) o pow. 700 m2, 3) innych terenów zabudowanych (Bi) o pow. 561 m2, 4) budynku handlowo-usługowego o pow. zabudowy 109m2, 5) budynku handlowo-usługowego o pow. zabudowy 149m2, 6) budynku handlowo-usługowego o pow. zabudowy 280m2, 7) budynku handlowo-usługowego o pow. zabudowy 33m2 Ostateczną decyzją wymiarową z dnia [...] skarżący został opodatkowany podatkiem od nieruchomości od gruntów o pow. 1556m2 według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale tylko w zakresie gruntów określonych w pkt 1 i 2 (856+700) o łącznej pow. 1556m2. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego przedstawione okoliczności faktyczne uzasadniały wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, który to przepis stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Należy zauważyć, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która stwarza prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte jedną z kwalifikowanych wad procesowych, enumeratywnie wyliczonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Zaznaczyć też trzeba, że wznowienie postępowania umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych jedynie z powodu wad postępowania, a nie samej decyzji (wyrok NSA z dnia 16 października 1998 r. - II SA 1241/98, LEX nr 41894). W kontekście przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, sąd podkreśla, że aby można było wznowić postępowania na tej podstawie, muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności: 1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, 2) muszą być one istotne dla sprawy, 3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji, 4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję. Okoliczność ujawnienia "innych" przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie uzasadnia wznowienia postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Trzeba mieć na uwadze, że każdy z przedmiotów opodatkowania wymienionych w art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.o.p.l. stanowi odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jak również stanowi przedmiotową przesłankę do zaistnienia odrębnego, samodzielnego obowiązku podatkowego w rozumieniu art. 4 Ordynacji podatkowej, uzasadniającego z kolei ustalenie samodzielnego zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 5 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 6 ust.7 u.o.p.l., podatek od nieruchomości od osób fizycznych na rok podatkowy ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Ani powyższy przepis, ani żaden z pozostałych przepisów u.o.p.l. nie nakłada ani na podatnika obowiązku złożenia jednej deklaracji obejmującej wszystkie przedmioty opodatkowania, ani też na organ podatkowy obowiązku wydania jednej decyzji, zawierającej wymiar podatku od nieruchomości, obejmującej wszystkie posiadane przez niego nieruchomości i obiekty budowlane. Istotne jest nadto, że z perspektywy art. 2 ust.1 pkt 2 u.o.p.l., budynek jest odrębnym od gruntu przedmiotem opodatkowania. Dla celów prawidłowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie ma znaczenia okoliczność, że decyzją z dnia [...] nie objęto przedmiotowym zakresem pozostałych przedmiotów opodatkowania, w tym w postaci budynków. W konsekwencji należy wyrazić pogląd, że w sytuacji, w której organ podatkowy dowiedział się o jeszcze innych przedmiotach opodatkowania danego podatnika, których nie objął dotychczas decyzją ustalającą zobowiązanie w podatku od nieruchomości nie powinien wznawiać postępowania, albowiem, z mocy już wydanej decyzji nie jest to żadna nowa okoliczność czy dowód w rozumieniu przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie takiej okoliczności stanowiło natomiast przesłankę do wszczęcia w trybie zwykłym postępowania zmierzającego do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego od tych nowo ujawnionych, odrębnych, a jednocześnie dotychczas nieobjętych opodatkowaniem przedmiotów opodatkowania. Jak już wyżej wskazano, nie ma bowiem żadnych przeszkód prawnych, aby organ podatkowy wydał następną decyzję, o ile będą zachodziły przesłanki, o jakich mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, w której orzeknie w pozostałym zakresie o innych przedmiotach podlegających opodatkowaniu (por. wyrok NSA z dnia 30 listopada 2010 r., II FSK 2120/09, orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy nadto podkreślić, że jakkolwiek postępowania zwykłe i nadzwyczajne to dwa wykluczające się wzajemnie tryby realizujące odmienne cele, to jednak granice przedmiotowe muszą być tożsame. Przedmiot postępowania zwykłego w oczywisty sposób determinuje postępowanie nadzwyczajne, tu: postępowanie w trybie wznowienia. Odnosząc powyższe do stanu niniejszej sprawy nie sposób nie zauważyć, że organ I instancji wznawiając postępowanie podatkowe nie kierował się okolicznościami przedmiotowymi sprawy zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...], ale miał na uwadze inne, odrębne przedmioty opodatkowania decyzją tą nieobjęte. W rezultacie podjętych działań zastąpił co do tych "nowych" przedmiotów opodatkowania tryb zwykły – trybem nadzwyczajnym, co w oczywisty sposób naruszyło dyspozycję przepisu art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, w szczególności zaś pkt 5 tej normy prawnej. Wobec powyższego, sąd uznał za niecelowe odnoszenie się do pozostałych, podniesionych w skardze zarzutów. Na marginesie należy zauważyć, że wynik sądowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji w żadnym razie nie przesądza ani pozytywnie, ani negatywnie o zasadności opodatkowania skarżącego podatkiem od nieruchomości w zakresie przedmiotów opodatkowania nieobjętych decyzją z dnia [...]. Z tych wszystkich względów sąd w punkcie I wyroku orzekł w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art.135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270). Rozstrzygnięcie zawarte w jego punkcie II ma swoje uzasadnienie w przepisie art. 152, zaś o kosztach postępowania w przepisie art. 200 ww. ustawy.