II FSK 2733/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA: Jacek Brolik, , , po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2012 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. S.A. z siedzibą w K. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 lipca 2012 r. sygn. akt I SAB/Gl 5/12 w zakresie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi K. S.A. z siedzibą w K. na bezczynność Wójta Gminy G. w przedmiocie podatku od nieruchomości postanawia oddalić skargę kasacyjną. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 23 lipca 2012 r., sygn. akt I SAB/Gl 5/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 i § 3 oraz art. 232 § 1 pkt 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.; zwanej dalej p.p.s.a.), odrzucił skargę K. S.A. w K. na bezczynność Wójta Gminy G. oraz orzekł o zwrocie na rzecz spółki wpisu sądowego od skargi w kwocie 100 zł. Rozstrzygnięcie powyższe zapadło w następującym stanie faktycznym. Decyzją z dnia 8 stycznia 2010 r. Wójt Gminy G. określił K. S.A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie 991.705,00 zł. Zaległość podatkowa wynikająca z tej decyzji w kwocie 294.056,48 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 177.753,38 zł została wyegzekwowana przez organ egzekucyjny. W wyniku decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 21 grudnia 2011 r., wskazana na wstępie decyzja została uchylona, a sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Akta sprawy zostały przekazane Wójtowi Gminy G. w dniu 8 lutego 2012 r. Postanowieniem z dnia 26 marca 2012 r. Wójt Gminy G., akcentując stopień skomplikowania sprawy oraz konieczność wykonania wszystkich zaleceń organu odwoławczego, wyznaczył termin załatwienia sprawy do dnia 31 maja 2012 r. Pismem z dnia 4 maja 2012 r., działając na podstawie art. 52 § 4 p.p.s.a., K. S.A. wezwała organ pierwszej instancji do usunięcia naruszenia prawa, do którego doszło wskutek niewykonania obowiązku wynikającego z art. 77 § 4 i art. 78 § 1 w zw. z § 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (obecnie t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), tj. niedokonania zwrotu nadpłaty w kwocie 496.642,06 zł wraz z przysługującym oprocentowaniem, co do którego obowiązek zwrotu powstał wobec niewydania kolejnej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości należnego za 2004 r. w terminie 3 miesięcy od daty wydania przez organ odwoławczy decyzji z dnia 21 grudnia 2011 r. Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Wójt Gminy G. stwierdził brak podstaw do zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie 496.642,06 zł wraz z przysługującym oprocentowaniem. W motywach pisma wyjaśnił, że do chwili jego podpisania toczy się postępowanie podatkowe dotyczące określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. Organ uznał, że przedwczesnym jest stwierdzenie a priori, że w przedmiotowej sprawie istnieje nadpłata w wysokości wskazanej przez stronę. Pismem procesowym z dnia 13 czerwca 2012 r. spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, za pośrednictwem organu, skargę na bezczynność Wójta Gminy G. w przedmiocie zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości należnego za 2004 r. wraz z przysługującym oprocentowaniem. Odpowiadając na skargę, Wójt Gminy G., wniósł o jej oddalenie podkreślając ponownie, że brak jest podstaw do zwrotu nadpłaty wobec pozostającego w toku postępowania podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach - odrzucając skargę spółki – podkreślił, że bezpośrednio przed wniesieniem skargi na bezczynność Wójta Gminy G. spółka wystąpiła do tego organu z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa powołując się na treść art. 52 § 4 p.p.s.a. Co znamienne, owo wezwanie nie stanowiło – zdaniem Sądu - takiego samego środka zwalczania bezczynności organu jak ponaglenie przewidziane w art. 141 Ordynacji podatkowej. Świadczy o tym chociażby fakt, że wezwanie do usunięcia naruszenia prawa kieruje się do organu właściwego w sprawie, natomiast ponaglenie do organu wyższego stopnia. W ocenie Sądu, konstrukcja pisma z dnia 4 maja 2012 r., powołane w nim podstawy prawne, a przede wszystkim jego adresat w żadnym przypadku nie pozwalają na potraktowanie tego pisma jako ponaglenie. W konsekwencji Sąd uznał, że skarga na bezczynność organu w myśl art. 141 Ordynacji podatkowej musi być poprzedzona ponagleniem do organu wyższego stopnia. W przeciwnym razie jest niedopuszczalna i podlega odrzuceniu, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. W skardze kasacyjnej Spółka zaskarżyła powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Spółka zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania: 1) art. 3 § 2 pkt 8 w związku z pkt 1 – 4 a p.p.s.a., wobec uznania, że przedmiotem skargi na bezczynność, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. może być wyłącznie bezczynność w wydaniu decyzji lub postanowienia, co do którego po stronie organu administracji istniał prawny obowiązek ich wydania, 2) art. 52 § 1 związku z art. 141 Ordynacji podatkowej wobec uznania, ze skarga na bezczynność organu w myśl art. 141 Ordynacji podatkowej musi być poprzedzona ponagleniem do organu wyższego stopnia, 3) art. 52 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 141 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wobec uznania, że zarzucenie Wójtowi Gminy G. bezczynności dotyczy postępowania podatkowego, w którym spółce przysługuje środek w postaci ponaglenia na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub w terminie ustalonym na podstawie art. 140 Ordynacji podatkowej, 4) art. 52 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 77 § 4 i art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej wobec uznania, ze wystosowane na podstawie art. 52 § 4 p.p.s.a wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie uskuteczniło możliwości wniesienia skargi na bezczynność, 5) art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. wobec uznania, że z uwagi na okoliczności sprawy wniesienie skargi na bezczynność było niedopuszczalne, a tym samym zaszły przesłanki do odrzucenia skargi. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Wójt Gminy G. wniósł o jej oddalenie, a także o zasądzenie kosztów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Na podstawie art. 52 § 1 p.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (art.52 § 2). Jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa (§ 3). W przypadku innych aktów, jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi i nie stanowi inaczej, należy również przed wniesieniem skargi do sądu wezwać na piśmie właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa. Termin, o którym mowa w § 3, nie ma zastosowania (§ 4). Zwrócić należy uwagę, że warunkiem dopuszczalności skargi do sądu administracyjnego jest wyczerpanie środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. Zawarte w art. 52 § 2 p.p.s.a. wyliczenie środków zaskarżenia ma charakter przykładowy (por. W. Chróścielewski, Wszczęcie postępowania sądowoadministracyjnego, PiP 2004, z. 3, s. 65). Zwrot "taki jak", użyty w art. 52 § 2, po którym następuje wyliczenie środków zaskarżenia, powinien być uznany za synonim określenia "w szczególności". Przyjęcie, że zawarte w art. 52 § 2 p.p.s.a. wyliczenie środków zaskarżenia ma charakter przykładowy, prowadzi do wniosku, że w wypadku skargi na bezczynność organu, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., środkami takimi będą zażalenie przewidziane w art. 37 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm.; dalej w skrócie: k.p.a.) oraz ponaglenie przewidziane w art. 141 § 1 Ordynacji podatkowej (szerzej W. Chróścielewski, tamże, s. 65). Ponaglenie jest swoistym środkiem prawnym, ponieważ nie odnosi się ono do konkretnej czynności procesowej lub też aktu administracyjnego. Przedmiotem ponaglenia jest niezałatwienie sprawy we właściwym terminie ustawowym lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 Ordynacji podatkowej. Jest to więc prawny instrument umożliwiający stronie wymuszenie na organie podatkowym załatwienie sprawy. Skorzystanie z ponaglenia w danej sprawie nie zamyka drogi odwoławczej, czyli prawa do merytorycznego rozpoznania sprawy. Termin wniesienia ponaglenia nie jest określony (zob. P.Pietrasz Komentarz do art. 141 ustawy – Ordynacja podatkowa, LEX 2011 nr 100317). W rozpoznawanej sprawie – jak słusznie uznał Sąd pierwszej instancji - spółce przysługiwało w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku od nieruchomości prowadzonym przez Wójta Gminy G. ponaglenie do organu wyższego stopnia – samorządowego kolegium odwoławczego (art. 141 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Skarżąca spółka wskazywała bowiem w piśmie z dnia 4 maja 2012 r. zatytułowanym "wezwanie do naruszenia prawa" na nieterminowość podatkowego organu pierwszej instancji w załatwieniu kwestii zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości, co wiązało się z niewydaniem odpowiednich decyzji podatkowych. Nie przysługiwało natomiast spółce wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, o którym mowa w art. 52 § 3 i § 4 p.p.s.a. Wykładnia językowa art. 52 § 3 p.p.s.a. prowadzi do konkluzji, że przepis ten odnosi się do skarg na akty i czynności, a nie bezczynności w zakresie wydawania aktów. Uwagi te dotyczą także art. 52 § 4 w.w. ustawy. Należy bowiem mieć na względzie, że w art. 52 § 3 p.p.s.a. mowa jest o "aktach i czynnościach", przepis ten nie normuje natomiast sytuacji bezczynności. Mając na względzie jasną różnicę znaczeniową, widoczną na gruncie języka potocznego, nie można przyjąć, że pojęcie "inny akt", o którym mowa w § 4 w.w. przepisu, jest tożsame z pojęciem "bezczynności". W przypadku, gdy ustawodawca uzależnia zaskarżenie bezczynności od wniesienia środka zaskarżenia, czyni to w sposób wyraźny we wzmiankowanym art. 37 k.p.a., czy też art. 141 §1 Ordynacji podatkowej (por. postanowienie NSA z dnia 14 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 1262/11, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W przypadku zatem bezczynności organu podatkowego pierwszej instancji skierowana do sądu administracyjnego skarga na bezczynność musi być poprzedzona ponagleniem, o którym mowa w art. 141 § 1 pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, a nie wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, który jest przewidziany w art. 52 § 3 i 4 p.p.s.a. wyłącznie dla aktów i czynności organu podatkowego, a nie stanu bezczynności. W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawidłowo zastosował art. 58 § 1 pkt 6 oraz § 3 p.p.s.a. i odrzucił wniesioną przez spółkę skargę. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w postanowieniu.