I SA/Gl 531/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Bożena Pindel (spr.), Protokolant Karolina Czaplicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej Kolegium lub SKO) po rozpatrzeniu odwołania Przedsiębiorstwa A SA w siedzibą w K. (dalej Spółka lub skarżący) od decyzji z dnia [...] Nr [...] wydanej przez Burmistrza Miasta L., utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny. Spółka w dniu 16 stycznia 2009 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na 2009 r. w której wskazała wysokość należnego podatku w kwocie [...] zł, oraz deklarację na podatek rolny na 2009 r., w której wykazała wysokość należnego podatku w kwocie [...] zł. W dniu 16 lipca 2009 roku Spółka złożyła korektę deklaracji na podatek rolny za 2009 r., w której wykazała wysokość należnego podatku w kwocie [...] zł, a w dniu 20 października 2009 r. złożyła kolejną korektę deklaracji na podatek rolny za 2009 r., w której wykazała wysokość należnego podatku w kwocie [...] zł. Po wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego, Burmistrz Miasta L., decyzją z dnia [...] określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 w wysokości [...] zł. Do podstawy opodatkowania organ podatkowy przyjął: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2, w okresie opodatkowania od stycznia 2009 r., - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2, w okresie opodatkowania od lutego do czerwca 2009 r., - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2, w okresie opodatkowania od lipca do grudnia 2009 r. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że Spółka otrzymała w dniu 17 czerwca 2008 r., decyzją Starosty [...] Nr [...] pozwolenie na budowę osiedla mieszkaniowego budynków jednorodzinnych A wraz z infrastrukturą w L. przy ul. [...] (działki nr [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...]), natomiast decyzją Starosty [...] Nr [...] otrzymała pozwolenie na budowę osiedla mieszkaniowego budynków jednorodzinnych A wraz z infrastrukturą w L. przy ul. [...] (działki nr [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...]). Po uzyskaniu pozwoleń na budowę nastąpił podział geodezyjny przedmiotowych działek, w wyniku którego powstały działki o numerach geodezyjnych wskazanych w decyzji. Działki, które powstały w wyniku podziału geodezyjnego stanowią własność Spółki. W dniu 12 maja 2011 r. do organu podatkowego wpłynęło pismo podatnika, przy którym przedstawiono organowi podatkowemu dokumenty dotyczące prowadzenia prac na nieruchomości położonej przy ul. [...] w L., a z których wynika m.in., że: - w aneksie nr 1 do porozumienia nr [...] z dnia 29 lutego 2008 roku zawartego pomiędzy B w T. SA, a A SA podatnik zobowiązuje się do wykonania przyłącza wody na cele budowy z rur dwuwarstwowych do dnia 31 grudnia 2008 r., - w umowie nr [...] z dnia 17 marca 2010 roku inwestor (podatnik) oświadczył, że poniósł nakłady na budowę komory redukcyjno - pomiarowej zgodnie z porozumieniem nr [...] z dnia 29 lutego 2008 roku wraz z aneksem nr 1 z dnia 7 lipca 2008 r., a więc do dnia 31 grudnia 2008 r., - w umowie 126 z dnia 2 czerwca 2010 roku inwestor (podatnik) oświadczył, że poniósł nakłady na budowę przyłącza wody na cele budowy dla osiedla mieszkaniowego zgodnie z porozumieniem nr [...] z dnia 29 lutego 2008 r. wraz z aneksem nr 1 z dnia 7 lipca 2008 r., a więc do dnia 31 grudnia 2008 r., - w umowie 127 z dnia 2 czerwca 2010 r. inwestor (podatnik) oświadczył, że poniósł nakłady na budowę przyłącza wody na cele budowy dla osiedla mieszkaniowego zgodnie z porozumieniem nr [...] z dnia 29 lutego 2008 roku wraz z aneksem nr 1 z dnia 7 lipca 2008 r., a więc do dnia 31 grudnia 2008 roku. Przedmiotowe dokumenty, zdaniem organu podatkowego, bezspornie dowodzą, że na przedmiotowej nieruchomości od 2008 r. były prowadzone prace pozwalające na uznanie, że była ona zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił: - naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., obecnie t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) poprzez poczynienie przez organ podatkowy ustaleń sprzecznych z zebranym w sprawie materiałem dowodowym oraz nie udowodnienie faktów, które stanowiły podstawę wydania rozstrzygnięcia, - naruszenie przepisów prawa materialnego, przez niewłaściwą wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm., obecnie t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm. dalej także zwana ustawą) i art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.), a to przez przyjęcie, że opodatkowane grunty są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, - nieprawidłowe ustalenie odwołującemu się podatku od nieruchomości na 2009 r., zawyżając jego wysokość o [...] zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu SKO podkreśliło, że zgodnie z przepisem art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem Kolegium wymieniony przepis koresponduje z art. 1 ustawy o podatku rolnym, który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. W oparciu o przywołane przepisy, w ocenie SKO, istnieją jedynie dwie możliwości opodatkowania gruntów podatkiem od nieruchomości: w przypadku, gdy grunty te nie zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub jako lasy, albo w przypadku, gdy grunty wprawdzie zostały jako ww. sklasyfikowane, ale jednocześnie zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Organ podkreślił, że w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, iż jednoznaczną podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne jest fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, na przykład zmiana przeznaczenia gruntów w planie przestrzennym, rozpoczęcie prac melioracyjnych, wytyczanie dróg, przebudowa linii energetycznych, wykonanie sieci wodno - kanalizacyjnych. Kolegium powołało się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2007 r. sygn. akt II FSK 97/06. Na poparcie zajętego stanowiska, organ wskazał także na oświadczenie prokurenta Spółki zawarte w piśmie z dnia 30 listopada 2009 r., z którego wynika, że nieruchomości rolne położone w L. zostały nabyte przez A SA celem wybudowania na nich osiedla domów mieszkalnych. Celem realizacji przedsięwzięcia Spółka uzyskała pozwolenia na budowę z dnia 17 czerwca 2008 r. oraz z dnia 12 września 2008 r., wydane przez Starostę [...], których uzyskanie umożliwiło Spółce podjęcie prac dotyczących budowy sieci wodociągowej, na terenie projektowanego osiedla mieszkaniowego, pomiędzy ul. [...] i ul. [...] w L. (pismo B S.A. w T. z dnia 13 maja 2011 r.). Wskazane prace zostały wykonane do dnia 31 grudnia 2008 r. Wskazał ponadto organ, że w umowie z dnia 2 czerwca 2010 r. Spółka oświadczyła, że poniosła nakłady na budowę przyłącza wody na cele budowy dla osiedla mieszkaniowego, zgodnie z porozumieniem nr [...] z dnia 29 lutego 2008 r. wraz z aneksem nr 1 z dnia 7 lipca 2008 r. W aneksie nr 1 do porozumienia nr [...] z dnia 29 lutego 2008 r. zawartego pomiędzy B w T., a A SA podatnik zobowiązał się do wykonania przyłącza wody na cele budowy do dnia 31 grudnia 2008 r. W podsumowaniu Kolegium podkreśliło, że z chwilą, gdy na spornym gruncie wykonane zostały przez Przedsiębiorstwo A SA konkretne działania, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy przyjąć, że grunt ten został zajęty na cele działalności gospodarczej, dlatego został poddany rygorowi ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik skarżącego domagał się uchylenia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 235 w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak rzetelnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i błąd w ustaleniach faktycznych prowadzący do wydania rozstrzygnięcia sprzecznego z zebranym materiałem dowodowym, - przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, tj. art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i art. 1 ustawy o podatku rolnym przez niewłaściwą wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przez przyjęcie, że opodatkowane grunty są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, - naruszenie przepisu prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie tj. przyjęcie, że od dnia 1 stycznia 2009 r. powstał obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, mimo nie poczynienia ustaleń w tym zakresie, w szczególności nie ustalenie, że w grudniu 2008 r. wystąpiły okoliczności uzasadniające powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu skarżący wskazał, iż ustalenia organów obu instancji są nieprawidłowe, a wydana decyzja błędna, bowiem przy braku ustawowej definicji pojęcia "zajęcie gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej", o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i art. 1 ustawy o podatku rolnym, należy odwołać się do wypracowanej przez doktrynę i orzecznictwo wykładni, która w tym przypadku uznaje, że grunty "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej", to grunty na których w rzeczywistości, w danym momencie wykonywane są czynności faktyczne, powodujące dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zdaniem skarżącego formułowana teza o decydującym wpływie dokumentu w postaci pozwolenia na budowę na powstanie obowiązku podatkowego jest błędna, bowiem decyzja taka daje jedynie uprawnienie inwestorowi do skorzystania z możliwości rozpoczęcia budowy, a nie nakazuje podjęcia prac. Skarżący podkreślił, że nie skorzystał z pozwoleń na budowę wydanych w czerwcu i wrześniu 2008 r., ponieważ w październiku 2010 r. oraz w kwietniu 2011 r. uzyskał nowe pozwolenia na budowę kolejnych etapów inwestycji, dotyczących części nieruchomości, co oznacza, że obszar o powierzchni [...] m2 nie był wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej. Sam fakt uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę nie uzasadnia przekonania, że do zmiany przeznaczenia gruntów rzeczywiście doszło. Do chwili rozpoczęcia faktycznych działań, ingerujących w grunt, powodujących faktyczne zmiany w jego substancji, a co za tym idzie – w przeznaczeniu, nie można uznać, że ten grunt został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Znajduje się on w posiadaniu przedsiębiorcy, ale sam w sobie nie ulega żadnym przekształceniom. W przedmiotowej sprawie, jak wywodzi skarżący, do faktycznego podjęcia prac doszło dopiero w styczniu 2010 roku, a to z uwagi na brak pozwolenia na włączenie inwestycji do sieci dróg. Do tego czasu podatkiem od nieruchomości objęta była wyłącznie posiadana przez odwołującego działka drogowa o powierzchni [...] m2, jako nie zaklasyfikowana do kategorii gruntów rolnych. Potwierdzeniem rozpoczęcia prac było złożenie w dniu 7 stycznia 2010 r. w Powiatowym Inspektoracie Nadzoru Budowlanego w M. zawiadomień o zamiarze rozpoczęcia robót budowlanych na podstawie pozwolenia na budowę [...] z dnia 17 czerwca 2008 r. i Nr [...] z dnia 12 września 2008 r. Na tej podstawie pełnomocnik wskazał, iż najwcześniej od 14 stycznia 2010 r. odwołujący mógł faktycznie rozpocząć prace budowlane w oparciu o wydane pozwolenia na budowę. Ponadto pełnomocnik wskazał, iż prace prowadzone są tylko na części posiadanych nieruchomości o łącznej powierzchni [...] m2, tj. tylko na obszarze realizacji inwestycji, na który aktualnie składają się działki o powierzchni [...] m2. Pozostały grunt nie jest przedmiotem faktycznych działań odwołującego, nie wydano także dla tych działek decyzji o pozwoleniu na budowę, a sam grunt ma powierzchnię [...] m2 i w ewidencji gruntów i budynków jest nadal sklasyfikowany, jako rolny. Zatem wszystkie posiadane przez odwołującego w 2009 r. grunty (za wyjątkiem działki drogowej o powierzchni [...] m2) objęte były podatkiem rolnym. Natomiast organ podatkowy zastosował skrajnie nieprawidłową, bo niezgodną z prawem interpretację i uznał, że także grunty wyłącznie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, czyli posiadane przez przedsiębiorcę, choć nie wykorzystywane w tym celu (nie objęte pozwoleniem na budowę), należy opodatkować podatkiem od nieruchomości. Skarżący wskazał także, że zaskarżona decyzja opiera się na nieuzasadnionej, dowolnej i błędnej interpretacji treści art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i art. 1 ustawy o podatku rolnym oraz uznaniu, że w przedmiotowej sprawie doszło do zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej przez odwołującego już w 2009 r. Zdaniem Spółki przedmiotowe nieruchomości nie mogły być zajęte w sposób wymagany dla możliwości obciążenia ich podatkiem od nieruchomości z uwagi na obiektywną niemożliwość podjęcia robót budowlanych związanych z planowaną inwestycją. Zdaniem skarżącego rzetelność przeprowadzonego postępowania podatkowego powinna była doprowadzić do ustalenia, czy dokonano rzeczywistych zmian w substancji wskazanych gruntów, a nie ograniczać się jedynie do uznania, że decyzja o pozwoleniu na budowę jest wystarczającą przesłanką do ustalenia zaistnienia zmiany przeznaczenia gruntu i powstania obowiązku podatkowego. Skarżący zaprzeczył, że zawarte w 2008 r. umowy z C SA oraz B T. SA, stanowią potwierdzenie faktycznego rozpoczęcia prac na nieruchomościach. Skarżący powołał się na zawarte w okresie późniejszym aneksy do tych umów, na mocy których wykonanie części prac przesunięto na okres późniejszy, a ponadto podkreślił, że pomimo wykonania prac przez Spółkę beneficjentami czyli podmiotami, które wykorzystają wykonane prace w swojej działalności są firmy C i B, bowiem przedmiotem działalności skarżącego nie jest dostarczanie mediów. Skarżący powołując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 stycznia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 2130/08 wywiódł, że organ podjął próbę odmiennego sklasyfikowania gruntów, niż to wynika z ewidencji gruntów i budynków. Skarżący podkreślił, że zmiana zapisu w ewidencji gruntów z terenów "rolnych" na tereny "mieszkaniowe" i "drogi publicznej" nastąpiła dopiero decyzją Starosty [...] z dnia [...] i to w zakresie ograniczonym wyłącznie do gruntów o powierzchni [...] m2 (zatem nie wszystkich objętych pozwoleniami na budowę). Organ podatkowy nie wykazał, aby wcześniej doszło do faktycznej zmiany przeznaczenia gruntów, mimo iż ciężar takiego dowodu obciążał go na zasadach ogólnych. Zdaniem pełnomocnika działania organu nie uwzględniały podstawowych zasad postępowania określonych w art. 121 § 1 i w art. 122 Ordynacji podatkowej, które zobowiązują organ do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz do podjęcia wszelkich działań niezbędnych w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Ponadto organ podatkowy nie zebrał i nie rozpatrzył całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący czym naruszył art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo Kolegium podniosło, że nabyte przez skarżącego nieruchomości, na podstawie umowy sprzedaży z dnia 11 lipca 2007 r. (Akt Notarialny Rep. A nr [...]), położone są na terenach objętych strefami urbanistycznymi i zostały nabyte w celu wybudowania na nich osiedla domów mieszkalnych. Podjęcie natomiast w oparciu o udzielone pozwolenia na budowę czynności tj. budowa sieci wodociągowej i dokonanie podziału geodezyjnego działek stanowi o zajęciu terenów na cele prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej i poddaniu go rygorowi ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zważył co następuje : Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1259 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Wskazana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Przedmiot sporu sprowadza się do oceny, w związku z podniesionymi w skardze zarzutami naruszenia przepisów prawa materialnego, czy w ustalonym stanie faktycznym organy obu instancji w sposób poprawny uznały, że sporne grunty, będące własnością Spółki, jako "zajęte" na prowadzenie działalności gospodarczej, podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W pierwszej kolejności rozpatrzeniu podlega zarzut skargi dotyczący błędnej wykładni art. 2 ust. 2 ustawy o opłatach i podatkach lokalnych (a także art. 1 ustawy o podatku rolnym), bowiem ocena tego zarzutu będzie w tym przypadku bezpośrednio rzutować na ustalenie, czy grunty Spółki można uznać, jako zajęte na prowadzenia działalności gospodarczej, co kwestionuje strona skarżąca. Wskazany przepis art. 2 ust. 2 ustawy o opłatach i podatkach lokalnych stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z kolei przepis art. 1a ust. 1 punkt 3 ustawy, zalicza do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - między innymi - wszystkie grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a więc także użytki rolne lub lasy. Wyjątek ustanowiony w art. 2 ust. 2 ustawy należy więc interpretować w ten sposób, że jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości chyba, że na prowadzenie działalności gospodarczej nie są zajęte, a nie są zajęte wtedy, gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 1915/09). Zgodzić się przy tym należy z poglądami prezentowanymi w literaturze przedmiotu (np. L. Etel, "Podatek od nieruchomości, rolny, leśny", Warszawa 2005, s. 75) i w orzecznictwie (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 97/06), że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej powinno mieć charakter faktyczny. Należy zaaprobować twierdzenia organu, że w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, iż jednoznaczną podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, na przykład zmiana przeznaczenia gruntów w planie przestrzennym, rozpoczęcie prac melioracyjnych, wytyczanie dróg, przebudowa linii energetycznych, wykonanie sieci wodno-kanalizacyjnych. Na podstawie ustaleń dokonanych w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organy podatkowe przyjęły, że będące w posiadaniu skarżącej przedmiotowe grunty podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym do momentu, w którym nastąpiło zajęcie ich na prowadzenie działalności gospodarczej. W rozpatrywanej sprawie organy przyjęły, iż okolicznością skutkującą przyjęciem, że dany grunt wyłączony został z działalności rolniczej było uzyskania przez Spółkę pozwoleń na budowę. Jak wynika z zaskarżonych decyzji od tego momentu organy ustaliły skarżącemu podatek od nieruchomości. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1771/10 wskazał, że użyte w art. 1a ust. 1 punkt 3, art. 5 ust. 1 punkt 1 lit. a, czy też w art. 5 ust. 1 punkt 2 lit. b ustawy o opłatach i podatkach lokalnych określenie "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" należy uznać za pojęcie o szerszym zakresie znaczeniowym niż "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 2 ust. 2 ustawy). O ile bowiem, stosownie do treści art. 1a ust. 1 punkt 3 ustawy (w związku z art. 5 ust. 1 punkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 punkt 2 lit. b ustawy) obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości w najwyższej stawce wiąże się co do zasady już tylko z samym faktem posiadania gruntu (budynku lub jego części) przez przedsiębiorcę (sposób wykorzystania gruntu nie ma tu znaczenia), o tyle w przypadku gruntów sklasyfikowanych m.in. jako grunty rolne, do objęcia ich podatkiem od nieruchomości wymagane będzie spełnienie dodatkowej przesłanki, tj. zajęcia (wykorzystania) tychże gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem sposób faktycznego wykorzystywania sklasyfikowanych jako użytki rolne gruntów, decyduje o tym, czy będą one objęte podatkiem rolnym, czy też podatkiem od nieruchomości. W ocenie Sądu, stanowisko organów podatkowych znajduje uzasadnienie w okolicznościach rozpatrywanej sprawy. Skarżący prowadząc działalność w zakresie budownictwa mieszkaniowego, w dniu 11 lipca 2007 r. nabył przedmiotowe nieruchomości od Gminy L., w wyniku przetargu pisemnego nieograniczonego, jako widniejące w obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego na terenach objętych strefami urbanistycznymi, co oznacza tereny jednorodzinnej zabudowy mieszkaniowo – usługowej oraz teren drogi. Skarżący uzyskał już w 2008 r. decyzje Starosty o zatwierdzeniu projektów budowlanych i pozwoleń na budowę budynków mieszkalnych jednorodzinnych na wskazanych w decyzji podatkowej działkach, po uzyskaniu których nastąpił podział geodezyjny przedmiotowych działek. Ponadto skarżący w 2008 r. zawarł umowy z firmami C SA oraz B T. SA mające na celu doprowadzenie mediów w postaci energii elektrycznej i sieci wodociągowej do wskazanych nieruchomości. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że strona skarżąca jest przedsiębiorcą zajmującym się budownictwem jednorodzinnym, zaś sporne grunty (w okresie, za który naliczano podatek) były jej własnością. W ocenie Sądu grunty są wykorzystywane na prowadzenie działalności gospodarczej (zajęte na prowadzenie tej działalności) zarówno w przypadku, gdy taka działalność jest na nich bezpośrednio prowadzona (np. wydobywanie kopalin, prowadzenie zakładu przemysłowego, handlowego, czy też usługowego), jak też w przypadku, gdy są one przeznaczone pod budownictwo mieszkaniowe, a podmiot prowadzący w tym zakresie działalność gospodarczą podejmuje przewidziane przepisami prawa czynności zmierzające do urzeczywistnienia celu gospodarczego. Sąd nie podziela przy tym twierdzeń strony skarżącej, że dopiero wykonywanie działalności na samej nieruchomości stanowi o jej faktycznym zajęciu na prowadzenie tej działalności, co zdaniem Spółki nastąpiło dopiero w 2010 r. Zdaniem Sądu podejmowanie wszelkich czynności faktycznych i prawnych związanych z uzyskaniem pozwoleń na budowę (w 2008 r.) oraz zawarciem umów mających na celu doprowadzenie mediów (wody i prądu) niezbędnych do zainicjowania procesu realizacji zamierzenia gospodarczego jakim jest budowa osiedla jednorodzinnego – stanowią prowadzenie działalności gospodarczej na zajętej nieruchomości, w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy. Należy mieć na uwadze, że skarżący nabył przedmiotową nieruchomość w wyniku przetargu, w określonym z góry celu związanym z budownictwem mieszkaniowym, a więc niezwiązanym z działalnością rolną. Zgodnie z poglądem L. Etela wyrażonym w Komentarzu do art. 2 ustawy o opłatach i podatkach lokalnych (System Informacji Prawnej LEX) "(...) w praktyce występują problemy z opodatkowaniem gruntów nabytych przez przedsiębiorcę na budowę budynków mieszkalnych z lokalami na sprzedaż. Powinny one być opodatkowane podatkiem od nieruchomości wg stawek właściwych dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą i opodatkowane od początku miesiąca następującego po miesiącu nabycia tej działki." Reasumując w ocenie Sądu skoro skarżący nabył w 2007 r. przedmiotową nieruchomość w celu realizacji zamierzenia gospodarczego jakim jest budownictwo mieszkaniowe, a następnie w roku 2008 uzyskał pozwolenia na budowę i zawarł umowy o przyłączenie mediów (wody i prądu), w 2009 r. nieruchomość będąca jego własnością była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, którą w takim ujęciu jest także podejmowanie wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do realizacji celu gospodarczego jakim jest rozpoczęcie budowy (pozwolenia na budowę, umowy o przyłączeniu mediów), bowiem przedsiębiorca w rzeczywistości wykonywał czynności wchodzące w zakres prowadzonej działalności gospodarczej związanej z przedmiotową nieruchomością. Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd uznał, że organ nie naruszył wskazanych przez skarżącego przepisów prawa materialnego. Postępowanie dowodowe (zgromadzenie materiału dowodowego) w tej sprawie zostało przeprowadzone przed organem I instancji, strona była informowana o możliwości zapoznania się z tym materiałem, a w jego toku była wzywana do uzupełnienia tego materiału. Organ zgromadził niezbędny materiał dowodowy w sprawie i dokonał jego prawidłowej oceny. Natomiast podniesiony przez Spółkę przy tej okazji zarzut odwołujący się do naruszenia wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasady zaufania, nie ma samoistnej treści i uzasadnienia, gdyż opiera się jedynie na nawiązaniu do faktu, że organy podatkowe nie przeprowadziły postępowania dowodowego w zakresie postulowanym i oczekiwanym przez Spółkę, co jak wykazano wyżej nie stanowiło naruszenia przepisów prawa procesowego. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.