II FSK 1771/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Lidia Ciechomska-Florek, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 12 kwietnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "S." sp. z o.o. sp. komandytowej w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 kwietnia 2010 r. sygn. akt III SA/Po 125/10 w sprawie ze skargi "S." sp. z o.o. sp. komandytowej w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia 16 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od maja do grudnia 2007 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 21 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Po 125/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę "S." Spółki z o.o. spółki komandytowej w C. (zwanej także "Spółką" lub "Skarżącą") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia 16 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od maja do grudnia 2007 r. W uzasadnienia wyroku wynika, ze Burmistrz Gminy K. decyzją z dnia 16 września 2008 r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od 1 maja 2007r. do 31 grudnia 2007r. w wysokości 2.913,00zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w dniu 10 lipca 2007r. do urzędu wpłynęło z Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej zawiadomienie, na podstawie którego organ powziął informację o kupnie przez Spółkę gruntu o powierzchni 2.1326 ha, położonego w K. Na wezwanie o złożenie deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za okres od 1 maja 2007r. do 31 grudnia 2007r. Spółka deklaracji takiej nie złożyła. W dniu 7 sierpnia 2008r. organ wezwał Spółkę do przedłożenia, będących w jej posiadaniu, dowodów w postaci wykazu środków trwałych oraz dzienników budów dotyczących działek położonych w K. o numerach od [...] do [...], od [...] do [...], od [...] do [...] oraz zawiadomił o zamiarze przeprowadzenia w dniu 27 sierpnia 2008r dowodu z oględzin ww. działek. W dniu 27 sierpnia 2008r. organ dokonał oględzin ww. działek i wezwał Stronę do zapoznania się z aktami. Z prawa tego Spółka skorzystała w dniu 5 września 2008r. Jak ustalił organ, Spółka prowadzi działalność z zakresu obrotu nieruchomościami, w związku z czym posiadane przez nią grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne powinny być opodatkowane podatkiem rolnym do momentu, kiedy zostaną zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Od tego momentu zaś podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ pierwszej instancji przyjął, że grunty zaklasyfikowane w ewidencji jako grunty rolne do momentu otrzymania przez Spółkę pozwolenia na budowę podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym. Od momentu zaś otrzymania pozwolenia na budowę do momentu sprzedaży, grunty te podlegają opodatkowaniu stawką, jak za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Grunty zaklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako drogi podlegają zaś podatkowaniu stawką podatku od nieruchomości za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Spółka wniosła odwołanie od wskazanej wyżej decyzji, zarzucając naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 125 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm. (dajej O.p.). Zdaniem Spółki, posiadany przez przedsiębiorcę grunt rolny, choć związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, lecz nie zajęty na jej prowadzenie, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem rolnym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 16 grudnia 2009 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazał, iż w każdej sprawie przesądzające dla oceny, czy grunt rolny został wyłączony z rolniczego eksploatowania z uwagi na prowadzoną działalność gospodarczą, będą zaistniałe okoliczności faktyczne, takie jak cel i okoliczności nabycia gruntów, historia ich użytkowania, profil prowadzenia działalności gospodarczej, plany ich wykorzystywania w przyszłości. Moment otrzymania przez Spółkę pozwolenia na budowę domków jednorodzinnych, a co za tym idzie rozpoczęcie budowy, organ uznał za moment zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca Spółka zarzuciła: - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od dnia 1 maja 2007r. do dnia 31 grudnia 2007r., pomimo, że grunty pod budynkami mieszkalnymi należące do wnioskodawczyni nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej - naruszenie prawa materialnego .tj. art. 2 ust 1 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od dnia 1 maja 2007r. do dnia 31 grudnia 2007r. , pomimo, że grunty należące do wnioskodawczyni są sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków , jako użytek rolny i nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, na których nie są dokonywane żadne czynności. - rażące naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 122, art. 121, art. 123, art. 125, art. 129, art. 187, art. 192, art. 194§3 , art. 210 §1 pkt 6 i innych Ordynacji podatkowej W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zakażonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd pierwszej instancji wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest opodatkowanie podatkiem od nieruchomości za okres od 1 maja 2007 r. do 31 grudnia 2007r.należących do Spółki "S." gruntów (działek oznaczonych w decyzji), położonych w K. Sąd zauważył, że z ustaleń organy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami i jest ona właścicielem gruntu o powierzchni 2,1326 ha położonego w obrębie K., obejmującego działki o numerach od [...] do [...], od [...] do [...], który nabyła aktem notarialnym z dnia 13 kwietnia 2007 .r. Nabyte grunty w ewidencji gruntów i budynków oznaczone są symbolem "R", oznaczającym użytki rolne ( grunty orne) oraz "dr" oznaczającym drogi, zgodnie z § 68 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 pkt 7a rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa (Dz.U. z 2001 r., Nr 38, poz. 454). Począwszy od czerwca 2007r. Spółka uzyskała pozwolenia na budowę obejmujące ww. działki o numerach od [...] do [...], z wyjątkiem działki o numerze 1085 stanowiącej drogę, na których pobudowała, bądź też rozpoczęła budowę domów jednorodzinnych. Podkreślono, że przeprowadzone przez organ pierwszej instancji oględziny (27 sierpnia 2008 r.) pozwoliły na ustalenie, że poszczególne działki gruntu są zabudowane, bądź jest na nich realizowana budowa. Sąd zwrócił uwagę, że ww. działki nie są i nie były w minionym roku użytkowane rolniczo. Działki o numerach [...], na dzień 27 sierpnia 2008 r. nie były własnością Spółki. Wskazane działki zostały zbyte, co wynika z dołączonych do akt administracyjnych aktów notarialnych. Sąd przytoczył treść art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, ze zm.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zwrócił jednocześnie uwagę, że zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym w myśl ustawowej definicji, zawartej w art. 1 ust. 3 pkt 1 wymienionej ustawy, przez użyte w ustawie określenie użytki rolne, rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Powyższe zdaniem Sądu pierwszej instancji oznacza, że klasyfikacja gruntu w ewidencji gruntów i budynków jako użytku rolnego powoduje jego opodatkowanie podatkiem rolnym oraz wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości - z wyjątkiem sytuacji gdy grunt taki jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy pozwalał na przyjęcie, że nabyte przez skarżącą grunty są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sąd zwrócił uwagę, że w rozpatrywanej sprawie organy przyjęły, iż okolicznością skutkującą przyjęciem, że dany grunt wyłączony został z działalności rolniczej było uzyskania przez Spółkę pozwoleń na budowę. Jak wynika z zaskarżonych decyzji od tego momentu organy ustaliły skarżącej, w odniesieniu do każdej z działek wskazanych w decyzji, podatek od nieruchomości. Zdaniem Sądu, stanowisko to znajduje uzasadnienie w okolicznościach rozpatrywanej sprawy. Skarżąca prowadząc działalność w zakresie obrotu nieruchomościami w dniu 13 kwietnia 2007r. nabyła ww. grunty, uzyskując już w czerwcu tego samego roku decyzje Starosty o zatwierdzeniu projektów budowlanych i pozwoleń na budowę budynków mieszkalnych jednorodzinnych na wskazanych w decyzji podatkowej działkach. Zauważono przy tym, że określenia podatku od nieruchomości organ podatkowy dokonał wyłącznie w odniesieniu do działek, objętych pozwoleniami na budowę. Sąd ustosunkował się również do zarzutów Spółki, która kwestionując przyjęcie momentu uzyskania pozwoleń na budowę za przesądzający o zajęciu gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej, wytknęła organom podatkowym, iż nie dokonały w postępowaniu podatkowym sprawdzenia, czy grunt jest wykorzystywany/ zajęty w prowadzonej działalności. Jak podniosła skarżąca, gdyby organy przeprowadziły postępowanie dowodowe okazałoby się, że na gruncie nie zostały podjęte żadne działania faktyczne. W ocenie Sądu zarzuty te nie znajdują żadnego uzasadnienia. Podkreślono, że o spełnieniu przesłanki zajęcia gruntów na cele działalności gospodarczej świadczą nie tylko uzyskane już 2007r. pozwolenia na budowę, ale również wynikający z protokołu oględzin stan zaawansowania robót budowlanych na ww. działkach, które są ogrodzone, uzbrojone w media, przyłącza gazowe, energetyczne, na części działek stoją wybudowane, bądź są w trakcie budowy budynki mieszkalne. Istotne znaczenie ma też okoliczność, że już począwszy j od marca 2008r. następowało zbycie zabudowanych budynkami mieszkalnymi działek, co wynika z załączonych aktów notarialnych.. Za nieuzasadniony Sąd uznał również zarzut wymierzenia podatku od wszystkich gruntów będących w posiadaniu przedsiębiorcy, także tych nie zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z treści decyzji i dokonanych w niej wyliczeń podatku od nieruchomości wynika, na co wskazano już wyżej, iż podatek od nieruchomości organ podatkowy ustalił wyłącznie w odniesieniu do działek, objętych pozwoleniami na budowę oraz działki zaklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako droga. Za pozostający bez wpływu na wynik sprawy Sąd uznał również zarzut braku zapewnienia skarżącej udziału w postępowaniu przed organem odwoławczym. Całe postępowanie dowodowe (zgromadzenie materiału dowodowego) w tej sprawie zostało przeprowadzone przed organem pierwszej instancji. Strona była informowana o możliwości zapoznania się z tym materiałem, wcześniej zaś była wzywana do uzupełnienia tego materiału. Z notatki służbowej z dnia 5 września 2008r. wynika, że pełnomocnik Spółki zapoznał się z zebranym materiałem dowodowym, poczynił notatki, a także poprosił o kserokopie niektórych dokumentów. Nie uzupełniano materiału dowodowego w postępowaniu przed organem drugiej instancji. Zdaniem Sądu należy uznać, że jakkolwiek z naruszeniem art. 200 Ordynacji podatkowej, organ drugiej instancji nie zawiadomił skarżącej o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, to skarżąca w żaden sposób nie wykazała wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. Sąd również, nie stwierdził, by to uchybienie uzasadniało uchylenie zaskarżonej decyzji. Powołano się przy tym na uchwałę z dnia 25 czerwca 2005r. FPS 6/04 Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2005 r., sygn. FPS 5/04. Za pozbawione uzasadnienia uznano też podniesione skardze wniesione twierdzenie, iż skarżąca bez swojej winy nie przedłożyła nowych dowodów w sprawie, w sytuacji, gdy nawet na tym etapie postępowania skarżąca nie precyzuje, o jakie dowody chodzi. Wcześniej zaś, na co wskazywano, skarżąca wzywana przez organ I instancji do przedstawienia dowodów w sprawie, z prawa tego nie skorzystała. . Wnosząc od w.w. wyroku WSA w Poznaniu skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego) zaskarżyła ten wyrok w całości, żądając jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. (1) art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., poprzez niezastosowanie tych przepisów i wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od dnia 1 maja 2007 r. do 31 grudnia 2007 r., pomimo że grunty pod budynkami mieszkalnymi, należącymi do strony nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej; (2) art. 2 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez błędną wykładnię pojęcia gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej i wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od 1 maja 2007 r. do dnia 31 grudnia 2007 r., pomimo że grunty należące do strony były sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny, nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i nie są na nich dokonywane żadne czynności; II) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., w związku z art. 200 § 1, art. 121, art. 123, art. 125, art. 139, art. 140, art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nieuchylenie wyroku, gdy uchybienia procedury podatkowej w postępowaniu podatkowym, w tym naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, szybkości postępowania, zasady zaufania do organów państwa były tak istotne, że powinny prowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji, a nie do oddalenia skargi, co w konsekwencji spowodowało naruszenie przez WSA wskazanych przepisów postępowania p.p.s.a. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie strony skarżącej ustawodawca uprzywilejował obiekty budownictwa mieszkaniowego i grunty z nimi związane. Jego zdaniem bez znaczenia jest to, czy przedsiębiorca dokonuje obrotu budynkami mieszkalnymi, traktując je jako towar. Tylko wówczas, gdyby przedsiębiorca zajął budynek mieszkalny zmieniając jego przeznaczenie (np. urządził w nim biuro), wówczas w odpowiedniej części ten budynek – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. będzie podlegał innej stawce podatku niż budynek mieszkalny. Według strony skarżącej gruntem "zajętym" na prowadzenie działalności gospodarczej jest grunt "zablokowany, użytkowany w danej chwili". Naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawie strona skarżąca upatruje w tym, że postępowanie odwoławcze trwało rok i nie było przedłużane, nie zapoznano strony postępowania z materiałem dowodowym. Autor skargi wspomniał także, że uchwała NSA z 25 czerwca 2005 r. o skutkach naruszenia przez organy art. 200 § 1 O.p. jest krytykowana przez doktrynę. Odpowiedź na skargę kasacyjną nie została wniesiona. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie zaznaczyć należy, że na podstawie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na zarzucie naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie albo na zarzucie naruszenia przepisów o postępowaniu, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie skarga kasacyjna została oparta na obydwu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. Jej autor powołał zarówno zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., w związku z art. 200 § 1, art. 121, art. 123, art. 125, art. 139, art. 140, art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa), jak i naruszenia prawa materialnego (art. 2 ust. 1 pkt 1 o ust. 2, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). W sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia prawa procesowego. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego. Przed merytoryczną oceną podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów przypomnieć wypada, że dla skutecznego podania należycie określonej podstawy kasacyjnej konieczne jest szczegółowe wskazanie naruszonego przez Sąd pierwszej instancji przepisu, uzasadnienie zarzutu jego obrazy, a w sytuacji oparcia skargi kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. konieczne jest też wykazanie, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy (por. wyrok NSA z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1045/10) Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia art. 200 § 1 i art. 123 Ordynacji podatkowej i związanego z nim stwierdzenia strony skarżącej, że organ uniemożliwił jej tym działaniem wypowiedzenie się w sprawie nie zapewniając tym samym możliwości czynnego udziału w każdym stadium postępowania, wskazać należy na uchwałę podjętą przez Naczelny Sąd Administracyjny, w dniu 25 kwietnia 2005 r., w składzie 7 sędziów NSA, sygn. akt FPS 6/04, w przedmiocie konieczności uchylania przez sądy administracyjne decyzji z powodu naruszenia przez organ odwoławczy art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, że Naczelny Sąd Administracyjny, dostrzegając rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczące interpretacji art. 200 § 1 w związku z art. 123 Ordynacji podatkowej, podjął uchwałę, której teza brzmi: "Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy". Podejmując tą uchwałę, Naczelny Sąd Administracyjny zaakcentował, że zarówno organ odwoławczy, jak i organ pierwszej instancji nie mogą uchylić się od obowiązku wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z innych przyczyn, niż wymienione w art. 200 § 2, gdyż w przeciwnym razie zawsze dojdzie do naruszenia art. 200 § 1. Sąd ten podkreślił jednak, że czym innym jest stwierdzenie, że doszło do naruszenia wspomnianego przepisu, a czym innym zagadnienie czy naruszenie to w każdym wypadku musi prowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji przez wojewódzki sąd administracyjny. Przywołując art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., który stanowi, że uchylenie przez sąd decyzji lub postanowienia możliwe jest w razie stwierdzenia innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie można z góry zakładać, iż każde naruszenie art. 200 § 1 może wywrzeć istotny wpływ na wynik sprawy. Przeciwnie, niekiedy ewentualność wpływu naruszenia powołanego wyżej przepisu można wręcz wykluczyć. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w każdej sprawie Sąd indywidualnie ma obowiązek zbadać, czy naruszenie art. 200 § 2 mogło mieć wpływ na jej wynik. W sprawie będącej przedmiotem skargi kasacyjnej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po zbadaniu przedstawionego przez Spółkę zarzutu dotyczącego naruszenia przez organ drugiej instancji art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, przyznał naruszenie tego przepisu. Stwierdził jednakże, że powyższe naruszenie, nie wpłynęło w sposób istotny na wynik sprawy. Sąd pierwszej instancji prawidłowo zauważył, że z akt sprawy w sposób jednoznaczny wynika, że w postępowaniu odwoławczym organ drugiej instancji nie uzupełniał materiału dowodowego (cale postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przed organem pierwszej instancji). Za słuszną należy uznać konstatację Sądu pierwszej instancji, że to skarżąca w żaden sposób nie wykazała wpływu powyższego uchybienia na wynik sprawy. Dodać przy tym należy, że z akt sprawy wynika również (na co zasadnie zwrócił Sąd pierwszej instancji), że strona była informowana o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym, była też wzywana do uzupełnienia tego materiału. Z notatki służbowej z dnia 5 września 2008r. wynika, że pełnomocnik Spółki zapoznał się z zebranym materiałem dowodowym, poczynił notatki, a także poprosił o kserokopie niektórych dokumentów. Nie można zatem podzielić zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia zasady zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, wyrażonej w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast podniesione przez Spółkę zarzuty odwołujące się do naruszenia art. 121, art. 125, art. 139, art. 140, art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa mają charakter ogólnikowy. Z treści skargi (w tym jej uzasadnienia), poza wskazywaniem na długotrwałość prowadzonego postępowania, nie wynika na czym konkretnie naruszenie powyższych przepisów miałoby polegać i jaki miało wpływ na wynik sprawy. W związku z powyższymi konstatacjami Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że stan faktyczny zaaprobowany i przyjęty za podstawę orzekania przez Sąd pierwszej instancji nie został przez skargę kasacyjną zgodnie z wymogami prawa (art. 174, art. 176, art. 183 § 1 p.p.s.a.) skutecznie zakwestionowany. Zasadniczy problem sporny sprawy, wiążący się z podniesionymi w skardze kasacyjnej zarzutami naruszenia przepisów prawa materialnego, dotyczy rozstrzygnięcia, czy w ustalonym stanie faktycznym Sąd pierwszej instancji w sposób poprawny zaaprobował stanowisko organów, że sporne grunty, będące własnością Spółki, jako "zajęte" na prowadzenie działalności gospodarczej, podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W pierwszym rzędzie rozpatrzyć zarzut skargi błędnej wykładni art. 2 ust. 2 u.p.o.l., albowiem ocena tego zarzutu będzie w tym przypadku bezpośrednio rzutować na ustalenie, czy grunty Spółki można uznać, jako zajęte na prowadzenia działalności gospodarczej, co kwestionuje strona skarżąca. Powyższy przepis u.p.o.l. stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. . Przepis ten należy czytać w powiązaniu z cytowanym już art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zaliczającym do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – między innymi – wszystkie grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a więc także użytki rolne i lasy. Wyjątek ustanowiony w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. należy więc wykładać w ten sposób, że jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba, że na prowadzenie działalności gospodarczej nie są zajęte, a nie są zajęte wtedy, gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną (por. wyrok NSA z dnia 16 lipca 2010 r., II FSK 1915/09). Zgodzić się przy tym należy z poglądami prezentowanymi w literaturze przedmiotu (np. L. Etel, "Podatek od nieruchomości, rolny, leśny", Warszawa 2005, s. 75) i w orzecznictwie (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2007 r., II FSK 97/06), że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej powinno mieć charakter faktyczny. Zdaniem rozpatrującego sprawę składu orzekającego, sposób faktycznego wykorzystywania sklasyfikowanych jako użytki rolne gruntów, decyduje o tym, czy będą one objęte podatkiem rolnym, czy też podatkiem od nieruchomości. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że strona skarżąca jest przedsiębiorcą, zajmuje się obrotem nieruchomościami, sporne grunty (w okresie, za który naliczano podatek) były jej własnością. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego grunty są wykorzystywane na prowadzenie działalności gospodarczej (zajęte na prowadzenie tej działalności) zarówno w przypadku, gdy taka działalność jest na nich bezpośrednio prowadzona (np. wydobywanie kopalin, prowadzenie zakładu przemysłowego, handlowego, czy też usługowego), jak też w przypadku, gdy są one przedmiotem gospodarczego obrotu. Okoliczność, że sporne grunty zostały wprowadzone przez stronę skarżącą do gospodarczego obrotu nie była przez nią kwestionowana. Strona nie podważa także przyjętego przez organy oraz zaaprobowanego przez Sąd pierwszej instancji przedziału czasowego, w jakim należące do niej grunty zostały uznane za "zajęte" na prowadzenie działalności gospodarczej (od dnia uzyskania pozwolenia na budowę obiektu mieszkalnego do dnia sprzedaży nieruchomości). Sąd pierwszej instancji nie naruszył też pozostałych przepisów prawa materialnego, wyszczególnionych w pkt I skargi kasacyjnej. Użyte w art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a), czy też w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. określenie "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" należy uznać za pojęcie o szerszym zakresie znaczeniowym niż "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). O ile bowiem, stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.b u.p.o.l.) obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości w najwyższej stawce wiąże się co do zasady już tylko z samym faktem posiadania gruntu (budynku lub jego części) przez przedsiębiorcę (sposób wykorzystania gruntu nie ma tu znaczenia), o tyle w przypadku gruntów sklasyfikowanych m.in. jako grunty rolne, do objęcia ich podatkiem od nieruchomości wymagane będzie spełnienie dodatkowej przesłanki, tj. zajęcia (wykorzystania) tychże gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej. Z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika natomiast na czym miałoby polegać naruszenie przez WSA w Poznaniu art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty. Poza przywołaniem treści przepisu art. 2. ust. 1 (pkt 1 - 3), Sąd pierwszej instancji nie przeprowadzał interpretacji tego unormowania, w związku z czym nie mógł dokonać jego błędnej wykładni, co zarzuca strona skarżąca. Dodać jedynie można, że zarówno grunt, jak i budynek stanowią odrębny przedmiot opodatkowania, a przepis art. 2 u.p.o.l. i żaden inny przepis u.p.o.l. nie wyłączają z zakresu opodatkowania gruntu pod budynkiem. W konsekwencji, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.