III SA/Wa 1294/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant referent stażysta Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi P. W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III SA/Wa 1294/12 U Z A S A D N I E N I E Skarżący P. W. złożył do Ministra Finansów wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. Opisując stan faktyczny wskazał, że wraz z żoną są współwłaścicielami nieruchomości gruntowej, przez którą przebiega rurociąg ciepłowniczy. Od SPEC otrzymali odszkodowanie (zwane zamiennie: "wynagrodzeniem"), które składało się z części za bezumowne korzystanie ze służebności przesyłu, przez okres 10 lat, do czasu zawarcia umowy o ustanowieniu służebności przesyłu oraz części za korzystanie z tej służebności w przyszłości. Obie części wynagrodzenia zostały wypłacone jednorazowo i wpłacone na rachunek bankowy żony Skarżącego. Zapłata odszkodowania wynikała z ugody sądowej, zobowiązującej strony do zawarcia umowy ustanowienia służebności przesyłu. Obie kwoty określone zostały w ugodzie sądowej i akcie notarialnym jako wynagrodzenie jednakże, zdaniem Skarżącego, mają one charakter odszkodowawczy. Gdyby nieruchomość nie była zajęta przez SPEC, to jej wartość byłaby większa. Nieruchomość mogłaby również zostać wykorzystana do innych celów przynosząc dodatkowe korzyści. W tym sensie, zaistniała sytuacja wyrządziła Skarżącemu szkodę. Dodatkowo Skarżący wskazał, że przedmiotowa nieruchomość należy do majątku odrębnego małżonków w nierównych częściach (2/3 przysługuje małżonkom na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej, zaś 1/3 należy do majątku odrębnego żony). Małżonkowie pozostają w majątkowym ustroju wspólności ustawowej. Skarżący jest podatnikiem podatku od towarów i usług, ale przedmiotowa nieruchomość nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z powyższym Skarżący zadał następujące pytanie: Czy wypłacane wynagrodzenie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług (wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości + wynagrodzenie za służebność)? Zdaniem Skarżącego, ponieważ nieruchomość nie jest związana z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, nie dawała prawa do odliczenia podatku od towarów i usług i stanowi majątek osobisty, to otrzymane odszkodowania (wynagrodzenia) nie wiążą się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. W interpretacji indywidualnej z [...] grudnia 2011 r. Minister Finansów stanowisko Skarżącego uznał za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji organ wskazał, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pod pojęciem usługi świadczenia należy zgodnie z treścią przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej: "ustawa o VAT", rozumieć każde zachowanie, tak działanie jak i zaniechanie. Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek przyczynowy, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Ponieważ przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia odszkodowania to zdaniem organu, należy w tym zakresie posiłkować się przepisami prawa cywilnego. W świetle zaś przepisu art. 471 Kodeksu cywilnego, szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie powstanie szkoda, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania. Zdaniem organu, w niniejszej sprawie otrzymane kwoty pieniężne nie będą posiadały cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. W tej sytuacji należy jedynie ustalić, czy otrzymane wynagrodzenie z tytułu bezumownego korzystania ze służebności przesyłu spełnia definicję świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu. Minister Finansów wskazał, że instytucja służebności przesyłu zdefiniowana została w przepisie art. 305¹ Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń. Zgodnie zaś z art. 305² § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Również w sytuacji gdy to przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać, na podstawie art. 305² § 2 tej ustawy, odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu. Biorąc pod uwagę powyższe Minister Finansów stwierdził, iż zarówno wynagrodzenie z tytułu bezumownego korzystania ze służebności przesyłu jak i ustanowienie służebności przesyłu stanowi świadczenie z tytułu zobowiązania do tolerowania czynności lub sytuacji. Spełnia ono zatem przesłanki opisane w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym stanowiskiem Skarżący wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa polegającego na przyjęciu, że odpłatne ustanowienie służebności przesyłu za jednokrotnym wynagrodzeniem jest działalnością gospodarczą wskazaną w ustawie o VAT. W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W skardze na powyższą interpretację indywidualną Skarżący wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie przepisów: - art. 121, 124 i 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako: "O.p."- przez niezweryfikowanie interpretacji indywidualnej i wydanie odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa bez odniesienia się do zarzutów wezwania do usunięcia naruszenia prawa oraz zastosowanie wykładni rozszerzającej opodatkowanie podatkiem od towarów i usług na czynność, która nie jest wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej; - art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT - przez uznanie, że tolerowanie bezumownego korzystania z nieruchomości przez osobę trzecią jest świadczeniem usług przez podatnika; - art. 15 ust 1 i 2 ustawy o VAT - przez uznanie, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu na nieruchomości niezwiązanej z działalnością gospodarczą powoduje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że kwestię bezumownego korzystania z cudzej własności regulują przepisy art. 224 i 225 Kodeksu cywilnego, które Minister Finansów pominął. Zgodnie z ich treścią, właścicielowi przysługuje wynagrodzenie za korzystanie z jego rzeczy i stanowi ono odszkodowanie. W sytuacji gdy korzystający uchyla się od wydania rzeczy - co miało miejsce w sprawie - przyjmuje się, że pomiędzy stronami nie istniał żaden stosunek prawny (umowa) w ramach którego spełniane były świadczenia wzajemne i które podlegałyby opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Kwota wypłacona Skarżącemu przez korzystającego w takich okolicznościach nie jest płatnością za świadczone usługi lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością. Skarżący uznał, że w niniejszej sprawie brak jest podstaw do opodatkowania otrzymanego wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości przez SPEC podatkiem od towarów i usług, gdyż nie jest ono odpłatnością za świadczone przez niego usługi. Ponadto zdaniem Skarżącego otrzymane wynagrodzenie nie może być opodatkowane podatkiem od towarów i usług albowiem czynność ta, mimo że została wykonana przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług to jednak nie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Dotyczyła ona zarządu zwykłego nieruchomością prywatną i miała charakter jednorazowy, nie wskazujący na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zdaniem Sądu zaskarżona interpretacja narusza art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W ocenie Sądu, Skarżący w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji nie działał w charakterze podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Zajęcie nieruchomości, której dotyczyło pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji, na cele związane z działalnością przedsiębiorstwa energetycznego nastąpiło bez zgodny podatnika. Z treści wniosku wynika, że nastąpiło ono w drodze samowolnej działalności tego podmiotu. Zatem nie można obecnie twierdzić, że Skarżący uzyskując po latach odszkodowanie za zajęcie tej nieruchomości podejmuje działalność zarobkową polegającą na udostępnieniu tej nieruchomości przedsiębiorstwu energetycznemu w zamian za wynagrodzenie. W rozważnej sytuacji Skarżący nie wykorzystał swojego majątku w celach zarobkowych, gdyż nie podejmował decyzji o udostępnieniu nieruchomości zakładowi energetycznemu w celu ułożenia na niej rurociągu. Z tego względu także część wypłacona skarżącemu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, jako wynagrodzenie za przyszły okres wykorzystywania nieruchomości Skarżącego przez zakład energetyczny nie może być traktowana jako obrót uzyskany ze świadczenia usług W ocenie Sądu na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji nie można było uznać, że Skarżący ustanawiając służebność przesyłu w sposób dobrowolny i zamierzony brał udział w obrocie gospodarczym, którego przedmiotem w tym wypadku była nieruchomość Skarżącego. Ustanowienie służebności przez Skarżącego było następstwem faktu zajęcia jego nieruchomości przez inny podmiot bez jego zgody. Ustanowienie to nastąpiło w postępowaniu przed sądem powszechnym w drodze ugody. Oznacza to, że podmiot, który zajął nieruchomość podatnika nie miał zamiaru traktować tej czynności , jako korzystania z cudzego majątku za wynagrodzeniem. Z treści wniosku o wydanie interpretacji wynika, że Skarżący także nie wyraził zgody na zajęcie jego nieruchomości. Z tych względów także kwoty mającej stanowić odszkodowanie za przyszły okres korzystania z nieruchomości Skarżącego nie można traktować, jako wynagrodzenia za usługę. W ocenie Sądu kwota ta ma jedynie zrekompensować mu zmniejszenie wartości jego nieruchomości przez umiejscowienie na niej rurociągu. Za brakiem podstaw do uznania ustanowienia przez Skarżącego służebności przesyłu przemawia także okoliczność braku związku przedmiotowej nieruchomości z działalnością gospodarczą Skarżącego oraz jej wyłączny związek z zaspokajaniem potrzeb osobistych Skarżącego. W tych okolicznościach ustanowienie przez Skarżącego służebności nie miało związku z majątkiem służącym do działalności gospodarczej i na gruncie ustawy o VAT nie mogło być uznane za jedną z form wykorzystywania tego majątku w celach zarobkowych równorzędną z działalnością gospodarczą. Z tych wszystkich powodów Sąd uznał, że podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT był zasadny. Nie był zasadny zarzut naruszenia art. 121, 124 i 127 O.p., gdyż został podniesiony w stosunku do odpowiedzi organu na wezwanie do naruszenia prawa. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie podlega badaniu przez sąd administracyjny, jako odrębny akt administracyjny wydany w sprawie. Wynika to z treści art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), dalej powoływanej, jako p.p.s.a. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa jest wydawane po zakończeniu właściwego postępowania w sprawie administracyjnej. W rozpoznanej sprawie organ nie naruszył art. 121 i 124 O.p. Zarzut ten Skarżący uzasadnił dokonaniem przez organ w zaskarżonej interpretacji błędnej wykładni przepisów art. 15 ust. 1 i 2 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem sądu błędna wykładnia tych przepisów nie potwierdzała zasadności zarzutu naruszenia art. 121 i 124 O.p., gdyż występujące w niniejszej sprawie zagadnienie materialnoprawne było skomplikowane i przyjęta przez organ wykładnia powołanych przepisów nie była nieprawidłowa w sposób oczywisty. Wykładnia ta wynikała z dosłownego brzmienia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 146 § 1 art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) orzekł jak w sentencji wyroku.