I SA/Bd 958/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi W. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania oddala skargę 1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]2012r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] 2012r. odmawiająca uchylenia decyzji tego organu z dnia [...]2011r. po wznowieniu postępowania. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, iż pismem z dnia 22 lutego 2012r. na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej skarżący wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną tego organu z dnia [...]2011r. Strona podniosła, iż w toku postępowania podatkowego nieznana była organowi informacja o umowie z dnia [...] 2010 r., zawartej między skarżącym a Spółką [...] na podstawie, której będąc jednocześnie inwestorem, skarżący został podwykonawcą Spółki w zakresie realizacji prowadzonej przez niego inwestycji polegającej na budowie składowiska odpadów. W załączeniu do ww. wniosku skarżący przedłożył kserokopię umowy o wykonanie robót oraz protokół przekazania terenu i placu budowy. Ponadto, wnosząc o wznowienie postępowania skarżący powołał się na pismo Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] w T. z dnia [...] 2010r., stwierdzające poprawność formalną, merytoryczną oraz rachunkową I etapu inwestycji, którego kserokopię również załączył do ww. wniosku. 2. Postanowieniem z dnia [...] 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wznowił postępowanie, a następnie decyzją z dnia [...] 2012r. odmówił uchylenia decyzji z dnia [...] 2011 r., Nr [...] z uwagi na brak przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. 3. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem w dniu [...] 2012r. skarżący złożył w ustawowym terminie odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i wznowienie postępowania. 4. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] 2012r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy przywołał treść art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej stanowiący podstawę wniosku strony o wznowienie postępowania wskazując, że nowe okoliczności faktyczne to takie, które zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organom podatkowym obu instancji w chwili orzekania bądź też nie zostały przedstawione organowi orzekającemu w postępowaniu zwykłym. Organ wyjaśnił, że okoliczności wskazane w załączonej do wniosku o wznowienie postępowania umowy, zawartej pomiędzy spółką [...] występującą jako "generalny wykonawca" a skarżącym jako "podwykonawcą", oraz w protokole przekazania terenu i placu budowy, były analizowane w toku prowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania, zakończonego wydaniem decyzji z dnia [...] 2011r. Jak wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji okoliczność ta była również przedmiotem wyjaśnień w toku przesłuchania zarówno skarżącego jako strony, jak i Prezesa Zarządu Spółki [...] Pana Z. D. - jako świadka. Umowa ta wraz z protokołem przekazania terenu i placu budowy nie stanowi przesłanki wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie, gdyż okoliczność z niej wynikająca została poddana ocenie w toku postępowania prowadzonego w zakresie realizacji obowiązków podatkowych wynikających ze zdarzeń określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] 2011r., którą zakończono to postępowanie. Zatem, okoliczność ta nie stanowi nowego dowodu czy nowej okoliczności, gdyż pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. Organ odwoławczy podzielił również stanowisko organu pierwszej instancji, że w przypadku, gdy dokument lub pismo nie zostało włączone do zbioru akt sprawy i nie było poddane ocenie w toku postępowania nie oznacza, że pojawiają się istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody. Ujawnienie się nowego dowodu lub nowych okoliczności należy badać przede wszystkim pod kątem ich istotności w sprawie, a więc wpływu na dokonane rozstrzygnięcie. Natomiast, jeżeli pozostają bez wpływu na zbadane już w toku postępowania wszelkie aspekty sprawy lub potwierdzają dokonane ustalenia nie mogą wywoływać skutku w postaci wznowienia postępowania i rozstrzygania, co do istoty sprawy. Odnosząc się do kolejnego wskazanego w odwołaniu dokumentu, tj. pisma z dnia [...]2010 r., Nr [...] wydanego przez Urząd Marszałkowski Województwa [...] w T., organ odwoławczy podzielił również argumentację organu podatkowego pierwszej instancji. Zdaniem Dyrektora organ pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, iż miał wiedzę o pozytywnym zweryfikowaniu przez Urząd Marszałkowski wniosku skarżącego o dofinansowanie projektu [...] i wypłaceniu skarżącemu zaliczki w kwocie [...]zł (vide: pismo Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] w T Nr [...]). Jednakże jak wynika z akt sprawy w załączeniu do ww. pisma Nr [...] (Wpływ do organu pierwszej instancji [...] 2011r.) Urząd Marszałkowski przekazał również kopię raportu z wizyty monitorującej z dnia [...] 2011r., z którego wynika, że podczas tej wizyty stwierdzono nieprawidłowości skutkujące wnioskiem o rozwiązanie umowy o dofinansowanie projektu oraz zwrot dotychczas przekazanych w ramach dotacji środków. Reasumując organ stwierdził, że powołane we wniosku dokumenty nie stanowiły w świetle art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nowej okoliczności faktycznej lub nowego dowodu nie znanych organowi który wydał decyzję. 5. W skardze skierowanej do Sądu podatnik wniósł o uchylenie powyższej decyzji. W uzasadnieniu podniósł, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. nie uwzględnił dokumentów, jakie przedłożył składając wniosek o wznowienie postępowania jako nowych dowodów w sprawie, stanowiących przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Jako dokumenty nieuznane za nowy dowód w sprawie skarżący wskazał: umowę o wykonanie robót z dnia [...] 2010 r. wraz z protokołem przekazania terenu i placu budowy, oraz pismo z dnia [...] 2010 r., Nr [...] wydane przez Urząd Marszałkowski Województwa [...]. Powołując się na ww. pismo Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] oraz decyzję ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego w R., skarżący stwierdził, że w sprawie doszło do dwóch sprzecznych ze sobą rozstrzygnięć organów władzy państwowej, gdyż w ww. piśmie urzędu marszałkowskiego stwierdzono poprawność formalną, merytoryczną oraz rachunkową I etapu inwestycji - budowa ogrodzenia, natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. w przedmiotowej decyzji ostatecznej zakwestionował zaistniałe zdarzenia gospodarcze. 6. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 7.1. Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 poz. 270 ) - zwana dalej p.p.s.a. - ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 7.2. Wznowienie postępowania jest jednym z trzech nadzwyczajnych trybów wzruszania decyzji ostatecznej, stanowiących wyjątek od określonej w art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) – dalej zwana "O.p." - zasady trwałości decyzji podatkowej. Zasada ta służy ochronie ogólnego porządku prawnego. Trwałość decyzji pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Dlatego też tryby nadzwyczajne służą do weryfikacji decyzji ostatecznych w zupełnie wyjątkowych i ściśle określonych sytuacjach. Wznowienie postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowych było dotknięte, choć jedną z kwalifikowanych wad procesowych wymienionych w art. 240 § 1 O.p. W postępowaniu wznowieniowym uprawniony organ może rozpatrzyć sprawę co do istoty tylko wówczas, jeżeli wystąpi jedna z przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. Przepisy dotyczące wznowienia postępowania podatkowego mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, która w drodze wyjątku, i tylko w określonych sytuacjach, dopuszcza możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji podatkowej. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Podkreślić przy tym należy, iż postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, gdyż inna jest waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w tymże postępowaniu. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki wskazane w wymienionych powyżej przepisach, ponadto organ nie może wyjść poza zakres podstaw wznowienia. W związku z zagadnieniami, jakie rysują się przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy, celowe jest zwrócenie uwagi na to, że wydanie decyzji po uruchomieniu trybu nadzwyczajnego nie pozostaje bez wpływu na zakres kontroli dokonywanej przez sąd w wyniku wniesienia skargi. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 grudnia 2010r. o sygn. akt I GSK 670/09 (...) charakterystyczną cechą sądowej kontroli decyzji wydanej w trybie nadzwyczajnym, np. po wznowieniu postępowania administracyjnego, jest to, że diametralnie ulega ograniczeniu zakres stanu faktycznego i prawnego ocenianego (badanego) przez sąd administracyjny pierwszej instancji w porównaniu do stanu faktycznego i prawnego będącego przedmiotem takiej analizy w sytuacji kontroli decyzji administracyjnej wydanej w trybie zwykłym. Okoliczności tej nie zmienia wynikająca z art. 134 § 1 p.p.s.a. zasada niezwiązania sądu granicami skargi (...). Powyższe spostrzeżenie wiąże się z tym, że postępowanie prowadzone po wznowieniu nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Granice sprawy zakreśla, bowiem wniosek o wznowienie postępowania oraz postanowienie organu o wznowieniu postępowania. We wstępnej fazie tego postępowania (tj. bezpośrednio po wznowieniu) organ administracyjny ustala - wyłącznie - czy w ogóle wystąpiły przesłanki uzasadniające wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznej. Pamiętać jednak należy, że przesłanki te mają charakter kwalifikowany, zaś ich katalog jest zamknięty. Stwierdzenie braku wystąpienia tych przesłanek, tak jak w przedmiotowej sprawie, wiąże się nieodzownie z koniecznością odmowy uchylenia ostatecznej decyzji.". 7.3. W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wznowił postępowanie i wydał w dniu [...] 2012 r. postanowienie o wznowieniu postępowania w związku z wnioskiem strony o wznowienie postępowania, w którym powołano się na nowe okoliczności i dowody. Z tym momentem rozpoczął się drugi etap postępowania. Dopiero na tym etapie, co wyraźnie wynika z treści art. 243 § 2 O.p., bada się czy zachodzą wskazane przez stronę podstawy do wznowienia, a więc, w tym przypadku, czy wskazane przez stronę nowe dowody lub okoliczności mogą spowodować zmianę istotnych ustaleń i mogą tym samym mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie w poprzedniej sprawie. Podkreślić ponownie należy, że organ związany był wskazaną we wniosku podstawą wznowienia. Nie mógł zatem podjąć się ponownego weryfikowania sprawy we wszystkich aspektach. Podstawą wznowienia w niniejszej sprawie była podstawa wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., czyli ujawnienie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów. Podstawa ta zaistnieje w sytuacji, gdy wyjdą na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które są istotne dla sprawy (mogą mieć wypływ na odmienne rozstrzygnięcie) i które istniały w dniu wydania decyzji, a nie były znane organowi, który wydał decyzję. Aby dana okoliczność czy dany dowód mógł stanowić przesłankę wznowienia postępowania muszą one: 1) cechować się nowością tzn. muszą być nowo odkryte lub po raz pierwszy zgłoszone przez stronę, a więc nie były znane organowi, przed którym toczyło się postępowanie, 2) istnieć w dniu wydania decyzji, 3) być istotne dla sprawy. Wszystkie wymienione wyżej warunki dotyczące okoliczności czy dowodu, jako przesłanki wznowienia postępowania, muszą występować łącznie. Brak cechy nowości czy brak istnienia w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania określonej w pkt 5 art. 240 § 1 O.p. Okoliczności faktyczne lub dowody istotne dla sprawy to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (por. wyrok NSA z dnia 23 maja 2003 r., III SA 2484/01). Strona jako podstawę do wznowienia postępowania powołała argument, istnienia nieznanych w toku postępowania dokumentów tj. umowy o wykonanie robót z dnia [...] 2010r. wraz z protokołem przekazania terenu i placu budowy oraz pismo z dnia [...] 2010r. wydane przez Urząd Marszałkowski Województwa [...] . Dokumenty te ujawniły w ocenie skarżącego istotną dla sprawy okoliczność faktyczną, istniejącą w dniu wydania decyzji, ale nieznaną organowi, który decyzję wydał. Zdaniem strony treść tych dokumentów miała istotny wpływ na błędne ustalenie przez organ podatkowy, iż firma [...] nie prowadziła żadnych prac związanych z realizacją inwestycji, tymczasem jak wynika z umowy z dnia [...] 2010 r. prowadziła je jednakże przez podwykonawcę, którym był skarżący. Odnosząc się do powyższej argumentacji skarżącego rację należy przyznać organom podatkowym, że z treści decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] 2011r. wynika, że okoliczność wykonywania przez skarżącego określonych czynności jako podwykonawcy Spółki [...] była przez organ I instancji badana, co znalazło odzwierciedlenie w jej uzasadnieniu, gdzie organ zakwestionował wykonywanie tego typu prac. To, że organ nie dysponował na dzień orzekania umową z dnia [...] 2010r. o wykonanie robót oraz protokołem przekazania terenu i placu budowy nie zmienia faktu, że okoliczność z nich wynikająca była przez organ badana. Powyższa okoliczność, winna być przez stronę podnoszona w zwykłym trybie odwoławczym czego w niniejszej sprawie nie uczyniono. Odnosząc się do kolejnej podnoszonej przez stronę okoliczności wynikającej z pisma z dnia [...] 2010r. wydanego przez Urząd Marszałkowski Województwa [...] w T., wskazać należy, że jak wynika z akt sprawy organ pierwszej instancji wydając decyzje z dnia [...] 2011r. miał wiedzę o pozytywnym zweryfikowaniu przez Urząd Marszałkowski wniosku skarżącego o dofinansowanie projektu i wypłaceniu mu zaliczki w kwocie [...]zł Powyższą okoliczność potwierdza znajdujący się w aktach sprawy (TOM 4 K-21) raport z wizyty monitorującej z dnia [...] 2011 r., z którego wynika, że podczas tej wizyty stwierdzono nieprawidłowości skutkujące wnioskiem o rozwiązanie umowy o dofinansowanie projektu oraz zwrot dotychczas przekazanych w ramach dotacji środków. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że decyzja organu z dnia [...] 2011r. dotyczyła prawidłowości wywiązywania się z obowiązków podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług, zatem jak słusznie wskazały organy podatkowe ocena w zakresie współfinansowania realizowanej inwestycji dokonana przez podmiot współfinansujący, pozostaje bez wpływu na ocenę prawidłowości wywiązywania się z obowiązków podatkowych. Tym samym zarzut strony, że w przedmiotowej sprawie doszło do dwóch sprzecznych ze sobą rozstrzygnięć organów władzy państwowej należało uznać za bezzasadny. W ocenie Sądu zarzucając organom brak działań w celu wyjaśnienia okoliczności dokumentowanych nowymi dowodami skarżący zmierza w istocie do ponownego rozpoznania merytorycznego sprawy, wbrew celowi postępowania wznowieniowego. Reasumując stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi, organ odwoławczy wydając skarżone rozstrzygnięcie nie naruszył wskazanych w skardze przepisów. Charakter i zakres czynności podjętych przez organy podatkowe, wskazują, iż nie zostały naruszone reguły zawarte w art. 240-245 O.p. a stan faktyczny sprawy został wyjaśniony w sposób należyty, jak również został spełniony wymóg podjęcia wszelkich niezbędnych działań dla wyjaśnienia sprawy. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.