III SA/Wa 1758/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi W. s.c. M.G., R.G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz W. s.c. M.G., R.G. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia 13 września 2011 r., uzupełnionym pismem z dnia 11 stycznia 2012 r., W. Spółka Cywilna M. G., R. G. – dalej Skarżąca lub Spółka - złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: - zastosowania zwolnienia dla usług współorganizacji koncertów w obiektach kulturalnych (PKWiU 92.32.10) oraz koncertów na salach balowych i dyskotekach (PKWiU 92.34.12); - określenia właściwej stawki oraz zwolnienia dla pozostałych usług, o których mowa we wniosku wykonywanych w ramach spółki cywilnej, w której jednym ze wspólników jest twórca, artysta wykonawca - w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. We wniosku Skarżąca przedstawiła stan faktyczny, z którego wynikało, że małżeństwo, zawiązało wiele lat temu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółkę cywilną, która świadczyła w stanie prawnym do końca 2010r., usługi związane z kulturą i rozrywką i świadczy je nadal w stanie prawnym 2011 r. Mąż jest znanym artystą, wykonawcą, autorem tekstów i muzyki. Żona współorganizuje występy artystyczne męża. Spółka występuje pod własną nazwą, jako zespół muzyczny W., będąc zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Spółka, zaprasza również, o ile zachodzi taka potrzeba, do wspólnego występu lub do wspólnych nagrań, czy współtworzenia utworów jak i występów artystycznych, również innych artystów takich jak muzycy czy wokaliści. Wszyscy ww. artyści (muzycy, wokaliści), prowadzą albo własne zarejestrowane działalności gospodarcze lub też świadczą swoje usługi na rzecz Spółki w ramach wolnego zawodu, za które to usługi otrzymują od Spółki, należne im wynagrodzenie, zgodnie z wcześniej poczynionymi ustaleniami pomiędzy tymi artystami a Spółką. To Spółka jednak podpisywała (do końca 2010) i podpisuje nadal (w 2011 r.), umowy główne (za wspólne występy artystyczne, koncerty), oraz zawiera kontrakty na nagrania radiowe, telewizyjne lub płytowe, wystawiając za świadczone usługi faktury VAT w stawce VAT "ZW" - w stanie prawnym do końca 2010 r. Spółka, w ramach otrzymanej pełnej kwoty od organizatora koncertu, czy innego podmiotu angażującego Spółkę do celów artystycznych (kulturalnych), wykazywała i wykazuje przychód podatkowy - w stanie prawnym do końca 2010 tak samo w 2011 r. Z kolei do kosztów podatkowych Spółka zaliczała i zalicza otrzymane faktury, rachunki czy umowy zlecenia lub o dzieło od zaangażowanych podmiotów lub osób fizycznych, współtworzących usługi koncertową (kulturalną), czy nagrania radiowe lub płytowe - do końca 2010 r., tak samo w 2011 r. W stanie prawnym od 1 stycznia 2011 r., Spółka wykazuje na fakturze dwie pozycje, jedna dotyczy - usługi artystycznej wspólnika R. G. (artysty) i opodatkowana jest stawką VAT "ZW". Druga pozycja dotyczy usług menedżerskich, drugiego wspólnika M. G. i opodatkowana jest stawką 23% VAT. O ile Spółka realizowała ww. usługi, z tym że nie związane z kulturą tj. reklamowe czy też jako usługa wstępu na koncert, stosowała w stanie prawnym 2010 r., stawkę obniżoną 7% VAT, a w stanie prawnym 2011 r., stawkę VAT 8%. Dla wszystkich pozostałych usług o ile występowały, była to stawka 22% VAT – w stanie prawnym do końca 2010 r., oraz 23% VAT - w stanie prawnym od 1 stycznia 2011 r. W nadesłanym uzupełnieniu Spółka wyjaśniła, że pod określeniem "wszystkie pozostałe usługi" (o ile występowały), które były przez Spółkę opodatkowane stawką podstawową VAT 22%, (w stanie prawnym do końca 2010 r.) należy rozumieć inne m.in.: sprzedaż sprzętu muzycznego będącego własnością Spółki, czy też występy artystyczne na prywatnych przyjęciach. Z uwagi na zmiany w zakresie zwolnienia podatkowego w ustawie o VAT - od 1 stycznia 2011 r. jeden ze wspólników nie będący artystą (w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych), dodał z dniem 1 stycznia 2011 r., do zakresu wcześniej wykonywanych usług do końca 2010 (współorganizacji imprez artystycznych), dodatkową usługę menedżerską, na rzecz wspólnika artysty, ale i współtworzących artystów. Wspólnicy ustalili, że od 1 stycznia 2011 r., będą podpisywać umowy w imieniu Spółki w ten sposób, że w umowie ustalana będzie oddzielnie wartość kwotowa za usługę koncertową (występ artystyczny wspólnika artysty), oraz osobno za usługi menedżerskie (drugiego wspólnika). Przy czym wynagrodzenie za te ostatnie będzie ustalane procentowo od 5% do 25% wg wartości usługi pierwszego wspólnika artysty, co znajdzie każdorazowo potwierdzenie w zawartych umowach z podmiotami, które zlecają Spółce wykonywanie usług koncertowych czy nagraniowych. W 2011 r., Spółka nadal, tak jak poprzednio, podpisuje umowy główne i zawiera kontrakty na występy artystyczne, koncerty, nagrania radiowe oraz płytowe, wykazując jednak z uwagi na zmiany organizacyjne w Spółce, związane ze zmianą w ustawie o VAT, dwie pozycje na fakturze: 1. za świadczone usługi koncertowe wspólnika artysty w stawce VAT "ZW" - oraz 2. za usługi menedżerskie drugiego wspólnika w stawce VAT 23%. Spółka podkreśliła, że zarówno w stanie prawnym do końca 2010 r. jak i w 2011 r., dysponowała i dysponuje, prawem do artystycznego wykonania wszystkich utworów muzycznych, które wykonuje, - zarówno wspólnika spółki jako autora słów i muzyki oraz wykonawcy w jednej osobie, czy też gdy wykonuje utwory muzyczne innych autorów, kompozytorów czy wykonawców. W nadesłanym uzupełnieniu Skarżąca dodała, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczyła (w stanie prawnym do końca 2010 roku), następujące kategorie usług, które Spółka klasyfikowała opierając się na rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 18.03.1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42 poz. 264 ze zm.) - dalej zwaną PKWiU: 1. Usługi w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31) - usługi zwolnione stawka VAT "ZW" w tym: a) Usługi rozrywkowe świadczone jako zespół muzyczny (PKWiU 92.31.22), b) Usługi świadczone przez autorów, kompozytorów, artystów estradowych i innych indywidualnych artystów (PKWiU 92.31.22). 2. Usługi współorganizacji koncertów w obiektach kulturalnych - a więc związane z funkcjonowaniem tych obiektów (PKWiU 92.32.10) - usługi zwolnione stawka VAT "ZW". 3. Usługi współorganizacji koncertów na salach balowych i dyskotekach (PKWiU 92.34.12) - usługi zwolnione stawka VAT "ZW". 4. Usługi współorganizacji koncertów na statkach wycieczkowych, w restauracjach i innych obiektach, a więc jako pozostałe usługi gdzie indziej nie sklasyfikowane (PKWiU 92.34.13) - usługi zwolnione stawka VAT "ZW". 5. Usługi wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego (PKWiU 92.31.2), w tym również wstępu na koncerty do obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), na sale balowe i dyskoteki (PKWiU 92.34, 12) oraz wstępu na koncerty przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego na statkach wycieczkowych, restauracjach i innych obiektach - usługi te były opodatkowane przez Spółkę (o ile je świadczyła) - stawką VAT 7% (w stanie prawnym do końca 2010 roku). W związku z powyższym Spółka zadała pytanie: Czy ww. usługi wykonywane przez Spółkę, były właściwie przez nią opodatkowane wg stanu prawnego do końca 2010 r., w zakresie podatku VAT w stawce "ZW", 7% i 22%? Zdaniem Spółki polska ustawa o podatku od towarów i usług z 2004 r. implementując w 2004 r. zwolnienie od VAT usług kulturalnych, wprowadziła istotne ograniczenia prawa do korzystania ze zwolnienia, z tym że Sądy Administracyjne w stanie prawnym do końca 2010 r. wielokrotnie przywracały równowagę pomiędzy polskimi przepisami, a przepisami wspólnotowymi, w przypadku usług kulturalnych wykonywanych przez polskich artystów. W 2010 r., i latach poprzednich, z uwagi na przedmiotowe zwolnienie z podatku VAT, działalność kulturalna była na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. - dalej ustawa o VAT) zwolniona z podatku VAT. Z brzmienia poz. 11 zał. nr 4 do ustawy o VAT (w stanie prawnym obowiązującym do końca 2010 r.) zwolnione od VAT były usługi związane z kulturą z wyłączeniem w pkt 4), wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki i cyrki (PKWiU 92.33, 92.34.11) oraz wstępu na imprezy sportowe. Usługi zwolnione, były przy tym sklasyfikowane wg PKWiU jako ex 92 wg stanu na 31 grudnia 2010 r. Ponieważ Spółka świadczyła w przeważającej większości usługi kulturalne czy też współorganizowała takie usługi, w tym występy artystyczne (koncerty), nagrania radiowe lub płytowe albo telewizyjne, miała prawo stosować stawkę VAT "ZW" (stan prawny do końca 2010 r.). Wynika to z brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w powiązaniu z PKWiU ex 92, który wskazywał, że usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, są zwolnione z podatku VAT (ZW), z wyłączeniem: - usług, związanych z taśmami wideo oraz z wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi, - usług związanych z wyświetlaniem filmów i taśm wideo, wyświetlaniem filmów na innych nośnikach oraz filmów reklamowych i promocyjnych, - usług w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61), wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki i cyrki (PKWiU 92.33 i 92.34.11) oraz wstępu na imprezy sportowe, - wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5), - działalności agencji informacyjnych, - usług wydawniczych, - usług radia i telewizji (PKWiU 92.2), z zastrzeżeniem poz. 12. Tym samym, usługi świadczone przez muzyków, zespoły artystyczne, osoby organizujące koncerty, obsługujące światła i dźwięk, wizażystów, choreografów, scenarzystów itp., o ile miały one związek z działalnością kulturalną i klasyfikowane były odpowiednio wg PKWiU z 1997 r. jako: 1) usługi świadczone przez autorów, kompozytorów, rzeźbiarzy, artystów estradowych i innych indywidualnych artystów (PKWiU 92.31.22-00.00), 2) usługi teatralne i estradowe (PKWiU 92.31.21-00.10). 3) usługi koncertowe (PKWiU 92.31.21-00.20), a więc korzystały ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 1 z uwagi na pozycje 11 załącznika nr 4 ustawy o VAt (wg stanu prawnego do końca 2010 r.) Ze zwolnienia ww. nie korzystały wówczas, te usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, o ile nie dotyczyły one usług kulturalnych, tylko pozostałych np. reklamowych czy reprezentacyjnych, dla których to usług obowiązywała stawka preferencyjna VAT 7% (art. 41 ust. 2 w zawiązku z poz. 162 załącznika nr 3 do ustawy o VAT wg stanu prawnego do końca 2010 r.). Przepis ten miał jeszcze zastosowanie do usług wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2). Zdaniem Spółki o ile ww. usługi realizowane były przez Spółkę w zakresie działalności koncertowej, estradowej rozumianej jako działalność kulturalna w stanie prawnym do końca 2010 r., były zwolnione od podatku VAT, w pozostałych przypadkach, te same usługi o ile nie były związane z działalnością kulturalną, lub były usługami wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego, opodatkowane były stawką VAT 7%. Spółka będąc zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, miała (w stanie prawnym do końca 2010 r.), obowiązek wystawiać za świadczenie ww. usługi artystyczne faktury VAT w stawce "ZW", lub 7% i mogła przy tym korzystać ze współpracy innych artystów muzyków i wykonawców, rozliczając ich faktury, ewentualnie rachunki lub umowy o dzieło, jako koszty podatkowe Spółki. Ponadto w nadesłanym uzupełnieniu Spółka uszczegółowiła własne stanowisko w sprawie wskazując, iż wykonuje w stanie prawym do końca 2010 r. takie usługi jak: 1. Usługi w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31) usługi zwolnione stawka VAT "ZW" a) Usługi rozrywkowe świadczone jako zespół muzyczny (PKWiU 92.31.22) b) Usługi świadczone przez autorów, kompozytorów, artystów estradowych i innych indywidualnych artystów (PKWiU 92.31.22) 2. Usługi współorganizacji koncertów w obiektach kulturalnych - a więc związane z funkcjonowaniem tych obiektów (PKWiU 92.32.10) - usługi zwolnione stawka VAT "ZW", 3. Usługi współorganizacji koncertów na salach balowych i dyskotekach (PKWiU 92.34.12) - usługi zwolnione stawka VAT "ZW" 4. Usługi współorganizacji koncertów na statkach wycieczkowych, w restauracjach i innych obiektach, a więc jako pozostałe usługi gdzie indziej nie sklasyfikowane (PKWiU 92.34.13) - usługi zwolnione stawka VAT "ZW" Mając powyższe na uwadze stanęła na stanowisku, że dla ww. usług mógł przy ich świadczeniu korzystać ze zwolnienia podatkowego w stawce "ZW", co miało swoje uzasadnienie z uwagi na szeroko rozumianą wówczas działalność kulturalną zgodnie z art.43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT. Ze zwolnienia ww. nie korzystały jednak te same ww. usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, o ile nie dotyczyły one usług kulturalnych, tylko pozostałych np. reklamowych czy reprezentacyjnych, wówczas przy ich świadczeniu Spółka, stosowała stawkę preferencyjną VAT 7% (art. 42 ust 1 w związku z poz. 162 załącznika nr 3 do ustawy o VAT wg stanu prawnego do końca 2010 r.) Spółka wskazała ponadto, że przepis art. 42 ust. 1 w związku z poz. 162 załącznika nr 3 do ustawy o VAT wg stanu prawnego do końca 2010 r. miał jeszcze zastosowanie do usług wstępu na w/w, imprezy artystyczne. O ile więc Spółka była wynagradzana przez organizatora lub sama była organizatorem, wg ilości sprzedanych biletów na koncert, przedstawienie i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego (PKWiU 92.31.2), w tym wstępu na koncerty do obiektów kulturalnych (PKWiU 92.31.10), na sale balowe i dyskoteki (PKWiU 92.34, 12) oraz wstępu na koncerty przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego na statkach wycieczkowych, restauracjach i innych obiektach - usługi te były wówczas przez Spółkę opodatkowane stawką VAT 7%. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] lutego 2012 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., uznał za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej w zakresie zastosowania zwolnienia dla usług współorganizacji koncertów w obiektach kulturalnych (PKWiU 92.32.10) oraz koncertów na salach balowych i dyskotekach (PKWiU 92.34.12) oraz za prawidłowe stanowisko w zakresie określenia właściwej stawki oraz zwolnienia dla pozostałych usług, o których mowa we wniosku wykonywanych w ramach spółki cywilnej, w której jednym ze wspólników jest twórca, artysta wykonawca - w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że przedmiotowy stan faktyczny jest poddawany ocenie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, w którym pod pozycją 11 zostały wymienione usługi objęte symbolem PKWiU ex 92, tj. usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem) - z wyłączeniem: 1. usług związanych z taśmami video oraz z wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi, 2. usług związanych z wyświetlaniem filmów i taśm wideo, wyświetlaniem filmów na innych nośnikach oraz filmów reklamowych i promocyjnych, 3. usług w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61), 4. wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33, 92.34.11, 92.34.12) oraz wstępu na imprezy sportowe, 5. wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5), a. usług związanych z produkcją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.11), usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.12), usług związanych z produkcją filmów i nagrań na innych nośnikach, usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań na innych nośnikach, b. wstępu do parków rekreacyjnych, plaż i innych miejsc o charakterze kulturalnym (PKWiU ex 92.72), 6. działalności agencji informacyjnych, 7. usług wydawniczych, 8. usług radia i telewizji (PKWiU 92.2), z zastrzeżeniem poz. 12. Z treści objaśnienia do załącznika nr 4 wynika, iż symbol "ex" oznacza, że zwolnienie dotyczy tylko i wyłącznie danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa usługi". Organ podatkowy wskazał, że ustawodawca wyłączył ze zwolnienia od podatku, m. in. Usługi, za które pobierane jest wynagrodzenia za wstęp od uczestników imprez. Dalej organ podatkowy powołując się na treść art. 41 ust. 2 ustawy o VAT wskazał, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W załączniku 3 zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% pod poz. 156, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005r., wymieniono usługi rozrywkowe pozostałe wyłącznie w zakresie wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy (PKWiU ex 92.3): 1) w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), 2) związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), 3) świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33,92.34.11 i 92.34.12). Zdaniem organu podatkowego ponieważ usługi wymienione w poz. 162 załącznika nr 3 oraz w poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy w części się pokrywają, stwierdzić należy, że opodatkowaniu stawką 7% podlegają jedynie usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, które nie są zaliczane do usług związanych z kulturą. W związku z tym usługi świadczone przez wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy. Organ podatkowy wskazał, że analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów wskazuje, że świadczone przez Spółkę usługi w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31), na które się składają usługi rozrywkowe świadczone jako zespół muzyczny (PKWiU 92.31.22), a także usługi świadczone przez autorów, kompozytorów, artystów estradowych i innych indywidualnych artystów (PKWiU 92.31.22), usługi współorganizacji koncertów na statkach wycieczkowych, w restauracjach i innych obiektach - jako pozostałe usługi gdzie indziej nie sklasyfikowane (PKWiU 92.34.13), przy założeniu, że podane klasyfikacje statystyczne są prawidłowe, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy. Z kolei wyodrębnione przez Spółkę usługi wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego (PKWiU 92.31.2), w tym również wstępu na koncerty do obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), na sale balowe i dyskoteki (PKWiU 92.34, 12) oraz wstępu na koncerty przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego na statkach wycieczkowych, restauracjach i innych obiektach, podlegają opodatkowaniu 7% stawką podatku, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z pozycją 156 załącznika nr 3. Jednocześnie dla pozostałych usług wymienionych przez Spółkę tj. występów artystycznych na prywatnych przyjęciach oraz dla sprzedaży sprzętu muzycznego będącego własnością Spółki, zastosowania znajdzie podstawowa stawka podatku VAT - 22%, obowiązująca do dnia 31 grudnia 2010 r. W powyższym zakresie organ podatkowy uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Organ podatkowy odnosząc się do wymienionych we wniosku usług świadczonych przez Spółkę polegających na współorganizacji koncertów w obiektach kulturalnych, dla których powołuje PKWiU 92.32.10, a także koncertów na salach balowych i dyskotekach (PKWiU 92.34.12), podkreślił, iż ustawodawca bezpośrednio wyłącza usługi o w/w grupowaniach ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 11 załącznika nr 4 (w pkt 4), wymieniając je jako usługi związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10) oraz usługi świadczone przez m.in. dyskoteki i sale balowe (PKWiU 92.34.12). Z uwagi na fakt, iż wskazane przez Spółkę klasyfikacje są tożsame z tymi, dla których ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku, niniejsze usługi nie będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Organ podatkowy analizując w/w usługi współorganizacji koncertów w obiektach kulturalnych oraz dyskotekach i salach balowych pod kątem objęcia ich preferencyjną stawką podatku VAT, o której mowa w poz. 156 załącznika nr 3 do ustawy o VAT stwierdził, iż przepis ten ogranicza się wyłącznie do wstępu na takie koncerty. Oznacza, to iż preferencyjną stawkę podatku należy stosować w przypadku, gdy opłata za wstęp jest związana z dostępem do określonego obiektu. W świetle powyższej definicji, organ podatkowy nie uznał usług współorganizacji koncertów za usługi wstępu, gdzie zastosowanie znajdowałaby obniżona stawka podatku, gdyż ich istota odbiega od pobierania opłat za możliwość wejścia na koncert. Ponadto, dla usług wstępu, Spółka stosowała 7% stawkę podatku VAT, i wymieniła te usługi jako odrębne od usług współorganizacji koncertów. W związku z powyższym organ podatkowy stanął na stanowisku, że w obliczu braku spełnienia przesłanek pozwalających objąć usługi świadczone przez Spółkę, polegające na współorganizacji koncertów w obiektach kulturalnych, dla których powołuje PKWiU 92.32.10, a także koncertów na salach balowych i dyskotekach (PKWiU 92.34.12) stawkę zwolnioną, zastosowanie znajdzie podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 22%. Pomimo wystosowania przez Skarżącą wezwania do usunięcia naruszenia prawa, organ podatkowy w odpowiedzi na powyższe wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji przepisów prawa podatkowego. W skardze złożonej na ww. interpretację indywidualną Skarżąca wskazała, że zaskarżona interpretacja narusza jej interes prawny w części dotyczącej pytania nr 1 w zakresie kwestionowania możliwości stosowania zwolnienia w podatku VAT dla usług współorganizacji koncertów w obiektach kulturalnych (PKWiU 92.31.10), oraz koncertów na salach balowych i dyskotekach (PKWiU 92.34.12), wg stanu prawnego do dnia 31 grudnia 2010 r., poprzez błędne ustalenie, że dla tego typu ww. usług, ustawodawca nie przewidział zwolnienia podatkowego w ustawie o VAT w stanie prawnym od 1 maja 2004 do 31 grudnia 2010 r. Zaskarżonej interpretacji Skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego art. 43 ust 1 pkt 1 w związku z poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT wg stanu prawnego obowiązującego do końca 2010 r., poprzez błędne przyjęcie, iż przepis ten nie dotyczy takich usług jak współorganizowanie koncertów w obiektach kulturalnych (PKWiU 92.32.10) oraz koncertów w salach balowych i dyskotekach (PKWiU 92.34.12), 2) przepisów prawa procesowego art. 120 i 121 §1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 teks jednolity z póź. zm., zwana dalej O.p.), - gdyż organ władzy publicznej ma obowiązek działania na podstawie i w granicach prawa a wydawanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego powinno być prowadzone w sposób budzący zaufania do organów podatkowych. Mając powyższe na uwadze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji jako wydanej z rażącym naruszeniem ww. przepisów oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi Spółka podtrzymując dotychczasową argumentację powołała się na szereg orzeczeń sądów administracyjnych oraz orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości podtrzymała dotychczasową argumentację. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, wniósł o jej oddalenie. Dodatkowo na rozprawie w dniu 18 stycznia 2013 r. Spółka złożyła pismo zawierające stanowisko w niniejszej sprawie, w którym podtrzymała dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr z 2012 r., poz. 270), dalej powoływanej jako p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Skarga okazała się zasadna, w związku z czym Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z następujących względów. Spór w niniejszej sprawie powstał na tle wykładni punktu 4, pozycji 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. i przyjęciu przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji, że usługi świadczone przez Spółkę polegające na współorganizowaniu koncertów w obiektach kulturalnych oraz koncertów w salach balowych i dyskotekach opodatkowane są stawką 22 % W związku z tym należy przypomnieć, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010r.), zwolnieniem od tego podatku objęte były usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 11 tego wykazu wskazano symbol PKWiU ex 92 – Usługi związane z kulturą, (...), usługi związane z rekreacją i sportem (dotyczy wyłącznie usług związanych z rekreacją i sportem świadczonych przez podmioty nie mające jako celu osiągania zysków) z wyłączeniem: (...). Według objaśnienia do tego wykazu, ex dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania, co oznacza, że w przypadku usług (grupy usług) związanych z kulturą zwolnienie obejmuje te i tylko te wymienione w grupowaniu Dział 92. Z brzmienia poz. 11 zał. nr 4 do ustawy o VAT wynikało, że jako zasadę generalną przyjęto, że usługi związane z kulturą, podobnie jak i usługi związane z rekreacją i sportem, są objęte zwolnieniem od podatku, z wyjątkami określonymi w tej pozycji. Jednocześnie większość określonych w tej pozycji wyłączeń ze zwolnienia, zostało objętych stawką podatku 7 % (por. pozycje 154 do 159a zał. nr 3 do ustawy o VAT). Stąd też treść punktu 4, poz. 11 zał. nr 4 do ustawy o VAT należy odczytywać w korelacji z treścią poz. 156 i 159 zał. nr 3 do ustawy o VAT. Kiedy zatem w punkcie 4, poz. 11 zał. nr 4 postanowiono, że ze zwolnienia od podatku wyłączony jest: wstęp na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33, 92.34.11, 92.34.12) oraz wstęp na imprezy sportowe, a w poz. 156 zał. nr 3 objęto opodatkowaniem stawką 7 % usługi rozrywkowe pozostałe - wyłącznie wstęp na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy: 1) w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), 2) związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), 3) świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33, 92.34.11 i 92.34.12), a w poz. 159 wstęp na imprezy sportowe, - to łatwo zauważyć, że treść punktu 4, poz. 11 zał. nr 4 do ustawy o VAT odpowiada w całości treści poz. 156 i 159 zał. nr 3 do ustawy o VAT, z tym że zapis poz. 156 załącznika nr 3 odnoszący się do wstępu na imprezy rozrywkowe, z uwagi na zastosowane wyróżnienie punktowe po dwukropku, jest klarowny i jednoznaczny i nie budzi wątpliwości jak treść punktu 4 poz. 11 zał. nr 4, w którym łącznie ujęto wyłączenie ze zwolnienia od podatku wstępu na imprezy rozrywkowe i sportowe. Właśnie jednak zapis poz. 156 zał. nr 3 wskazuje, że treść punktu 4, poz. 11 zał. nr 4 do ustawy o VAT powinna być - mimo odmiennego zastosowania znaków interpunkcyjnych - tak samo odczytywana, tym bardziej że tylko takie rozumienie treści punktu 4, poz. 11 zał. nr 4 czyni ten przepis logicznym i zgodnym z celem tego unormowania. Ponadto podkreślenia wymaga, iż celem takiego sformułowania brzmienia poz. 11 zał. nr 4 do ustawy o VAT było objęcie zwolnieniem od podatku przede wszystkim szerokiego grona twórców kultury (twórców, artystów, aktorów, dźwiękowców, scenografów, kostiumologów, itd.) świadczących swoje usługi w ramach funkcjonowania teatrów, sal koncertowych i innych obiektów kulturalnych, z wyłączeniem z tego zwolnienia usług organizatorów imprez kulturalnych, opłacanych (biletami wstępu) przez osoby korzystające z efektów pracy twórczej ww. osób, świadczonych w ramach funkcjonowania tych obiektów. Treść punktu 4, poz. 11 zał. nr 4 do ustawy o VAT należy zatem rozumieć w ten sposób, że wyłączone ze zwolnienia od podatku, były opłacane biletami wstępu usługi świadczone przez organizatorów spektakli, koncertów, przedstawień i imprez: - w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), - związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), - świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33, 92.34.11, 92.34.12). Te usługi opodatkowane były stawką 7 % na podstawie poz. 156 zał. nr 3 do ustawy o VAT. Reasumując, usługi podmiotów współtworzących koncerty realizowane w ramach działalności obiektów kulturalnych (teatrów, sal koncertowych, itp. PKWiU 92.32.10), także w salach balowych i dyskotekach (PKWiU 92.34.12), do 31 grudnia 2010r. były zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z pozycją 11, załącznika nr 4 ustawy o VAT. Warto przy tym podkreślić, że stanowisko powyższe nie jest odosobnione, gdyż przedstawiony pogląd został wyrażony m.in. przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 kwietnia 2008r., sygn. akt I FSK 580/07 (opublikowany w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), którego tezy Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela. Trafny jest więc zarzut naruszenia art. 41 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 11 zał. nr 4 do ustawy o VAT. Ponadto Minister Finansów naruszył również art. 41 ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędne przyjęcie, że usługi świadczone przez Spółkę objęte są 22% stawką, podczas gdy usługi te objęte są zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 11, zał. nr 4 do ustawy o VAT. Podczas ponownego rozpoznania sprawy Organ będzie zobowiązany wziąć pod uwagę poczynione wyżej rozważania. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 146 § 1, art.152, art. 200 i art. 205 p.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku.