I SA/Bk 6/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz, sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lutego 2013 r. sprawy ze skargi Stowarzyszenia W. w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z [...] października 2012 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Miasta Z. z [...] września 2012 r. nr [...], w której zobowiązano Stowarzyszenie [...] w Ł. (dalej jako Stowarzyszenie) do zwrotu do budżetu gminy Miasto Z. części dotacji udzielonych w latach 2009 - 2010, wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Z uzasadnienia decyzji wynika, że Stowarzyszenie utworzyło i prowadzi szkołę niepubliczną o uprawnieniach szkoły publicznej – niepubliczne Gimnazjum w Z. Stosownie do art. 90 ust. 1 i ust. 2a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm., dalej w skrócie, jako: "u.s.o."), szkoła niepubliczna w latach 2009 - 2010 otrzymywała z budżetu gminy dotacje na sfinansowanie zadań szkoły, które wynosiły odpowiednio: 274.584,00 zł w 2009 r. oraz 279.318,00 zł w 2010 r. W wyniku kontroli przeprowadzonej w siedzibie Niepublicznego Gimnazjum w Z. oraz w siedzibie Stowarzyszenia stwierdzono, że w rozliczeniu dotacji za 2009 r. oprócz wydatków poniesionych bezpośrednio na pokrycie kosztów działalności Gimnazjum, rozliczono wydatki w kwocie 34.045,84 zł poniesione na pokrycie kosztów działalności Zarządu Stowarzyszenia. Z kolei w rozliczeniu dotacji za 2010 r. stwierdzono, że Stowarzyszenie oprócz wydatków poniesionych bezpośrednio na pokrycie kosztów działalności szkoły, rozliczyło wydatki w kwocie 28.871,06 zł poniesione na pokrycie kosztów działalności Zarządu Stowarzyszenia związane z funkcjonowaniem Zespołu [...] Szkół. Zdaniem organu, pokrycie z dotacji części kosztów działalności Zarządu Stowarzyszenia w 2009 r. oraz Zespołu [...] Szkół w 2010 r., w tym na wynagrodzenia, pochodne od wynagrodzenia oraz pozostałe wydatki, jest wykorzystaniem dotacji niezgodniez przeznaczeniem. Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. zauważyło, że szkoła jest podmiotem odrębnym od podmiotu, który ją utworzył, zobowiązanym do prowadzenia odrębnej od tego podmiotu rachunkowości oraz wskazało, że szkoła powinna posiadać odrębny rachunek bankowy. Organ odwoławczy podkreślił, że udzielone dotacje przysługują wyłącznie szkole niepublicznej, a nie organowi, który ją utworzył i prowadzi oraz, że stosownie do postanowień art. 90 ust. 3d u.s.o., mogą być one przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Organ wskazał również, że zgodnie z art. 5 ust. 9 u.s.o. organy prowadzące szkoły i placówki mogą tworzyć jednostki obsługi ekonomiczno-administracyjnej szkół, które będą wykonywały zadania organu prowadzącego szkoły lub placówki wymienione w art. 5 ust. 7 tej ustawy. Zespół wykonuje zadania organu prowadzącego, ale nie przejmuje zadań szkoły, jest także odrębną od szkoły jednostką. Organ odwoławczy stwierdził, że wysokość kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w stosunku do 2009 r. określono z uwzględnieniem daty wejścia w życie z dniem 22 kwietnia 2009 r. przepisów ustawy z dnia 19 marca 2009 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 56, poz. 458). Wobec tego kwota podlegająca zwrotowi stanowi 8/12 kwoty wydatkowanej na pokrycie kosztów funkcjonowania Zarządu Stowarzyszenia. W stosunku do 2010 r. kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem stanowi zaś całość wydatków związanych z funkcjonowaniem Zespołu [...] Szkół w kwocie 28.871,06 zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku pełnomocnik Stowarzyszenia wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji, ewentualnie o uchylenie decyzji Kolegium i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Autor skargi zarzucił organom naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, tj. błędną wykładnię art. 90 u.s.o., polegającą na nieuzasadnionym przyjęciu, że dotacja o której mowa w art. 90 ust. 2a u.s.o. nie może być wykorzystywana na pokrycie kosztów obsługi finansowo-administracyjnej dotowanej szkoły, a realizowanej przez jej organ prowadzący bądź to samodzielnie, bądź w ramach utworzonej dla szkoły zgodnie z art. 5 ust. 9 u.s.o. jednostki obsługi ekonomiczno-administracyjnej. W skardze zarzucono również naruszenie przepisów postępowania poprzez nieodniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu, co wyłącza możliwość dokonania oceny trafności stanowiska organu odwoławczego, a więc ma wpływ na wynik sprawy. Nie odniesiono się w szczególności do zarzutów w zakresie sposobu rozliczenia kosztów funkcjonowania w ramach organu prowadzącego Zespołu [...] Szkół, w tym możliwości pokrycia kosztów funkcjonowania tegoż Zespołu z dotacji. W uzasadnieniu powyższych zarzutów autor skargi wskazał, że w ramach dofinansowania realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki mieści się praktycznie cała podstawowa działalność statutowa szkoły lub placówki i mogą być finansowane wszystkie potrzeby związane z jej funkcjonowaniem w sferze zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych. Jedną z płaszczyzn działalności bieżącej szkoły jest realizacja zadań wynikających z bieżącej działalności administracyjnej oraz rachunkowej tj. prowadzenia dokumentacji kadrowej, naliczania wynagrodzeń, księgowania oraz rozliczania wydatków szkoły, etc. Działania te mogą być realizowane zarówno w ramach samej szkoły, jak też jej organu prowadzącego, w tym w ramach wyodrębnionego zespołu administracyjno - finansowego. Możliwość taką daje sam ustawodawca przyznając organowi prowadzącemu prawo do powołania zespołów administracyjno - finansowych. Koszty tego rodzaju działalności (wynagrodzenia pracowników, koszty oprogramowania, sprzętu etc.) mogą być pokrywane z dotacji, albowiem wiążą się z bieżącą działalnością szkoły. Usytuowanie tego rodzaju działalności w strukturze szkoły, ewentualnie jej organu prowadzącego, nie może mieć żadnego znaczenia. Nie jest bowiem dopuszczalne, aby tego samego rodzaju działania (np. obsługa rachunkowa, księgowa, kadrowa szkoły) była finansowania z dotacji jeżeli jest wykonywana w budynku szkoły, zaś nie była finansowana gdy jest wykonywana przez powołany w tym celu zespół administracyjno - finansowy. Zdaniem pełnomocnik za oczywiste uznać więc należy, że wydatkowana w 2009 r. kwota 22.697,27 zł, przeznaczona na pokrycie kosztów zarządzania oraz obsługi księgowej dotowanej szkoły a wykonywanej przez pracowników organu prowadzącego, może być pokryta z wypłaconej dotacji jako wydatek bieżący związany z działalnością szkoły, a nie wynagrodzenie jej organu prowadzącego. Autor skargi podkreślił ponadto, że określając kwotę dotacji podlegającą zwrotowi organ zobligowany był ustalić jej wartość w odniesieniu do realnie poniesionych w tym okresie kosztów. Niedopuszczalnym jest przyjęcie ułamkowego udziału zakwestionowanych wydatków (8/12) w odniesieniu do wydatków całorocznych, bez uwzględnienia kwoty dotacji rzeczywiście wydatkowanej w okresie maj - grudzień 2009 r. Ustawa nowelizacyjna weszła w życie 22 kwietnia 2009 r. Ocenie i rozliczeniu winna podlegać również dotacja wykorzystana po tym dniu a przed 1 maja 2009 r. Wydatki związane z administrowaniem szkołami nie mają bowiem charakteru stałego i podlegają w poszczególnych okresach zmianom, tak więc ustalenie ich wartości wymaga analizy kwoty wydatków w poszczególnych miesiącach, nie zaś ułamkowo w stosunku do całego roku. Powyższą argumentację pełnomocnik odniósł również do kosztów związanych z działalnością Zespołu [...] powołanego w 2010 r. dla obsługi szkół. Wydatkowana w tym roku kwota 28.971,06 zł przeznaczona została na pokrycie kosztów bieżących działalności Zespołu (w tym głównie wynagrodzeń pracowników administracyjnych). W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga okazała się niezasadna. Spór w sprawie dotyczy możliwości wykorzystania dotacji, o której mowa w art. 90 ust. 2a u.s.o. na pokrycie kosztów obsługi finansowo-administracyjnej dotowanej szkoły, realizowanej przez jej organ prowadzący w ramach utworzonej dla szkoły zgodnie z art. 5 ust. 9 u.s.o. jednostki obsługi ekonomiczno-administracyjnej. W myśl postanowień art.90 ust.2a u.s.o., dotacje dla szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych, w których realizowany jest obowiązek szkolny lub obowiązek nauki, przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na jednego ucznia danego typu i rodzaju szkoły w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego, pod warunkiem że osoba prowadząca szkołę poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. Natomiast z art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym od 22 marca 2009 r., wynika, że ww. dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej oraz, że dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, więc że dotacja, o której mowa w art.90 ust.2a u.s.o. ma charakter dotacji podmiotowo-celowej. Dotacja przysługuje na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy jednakże przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań szkoły (kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna) i w tym zakresie przyznawana dotacja ma charakter celowy (podobnie WSA w Krakowie w wyroku o sygn. I SA/Kr 1304/12 oraz M. Pilich w komentarzu do art.90 u.s.o., w: Ustawa o systemie oświaty. Komentarz. Wydawnictwo ABC 2012 r.). Powyższe oznacza, że w ramach dotacji dofinansowanie obejmować może jedynie zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, realizowane wobec uczniów przez konkretną szkołę (art.90 ust. 3d u.s.o.) Jednocześnie z brzmienia art.5 ust.7 pkt 3 u.s.o. wynika, że w zakresie zadań obciążających organ założycielski i nie należących do zadań realizowanych przez szkołę (placówkę), mieszczą się zadania obejmujące zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły. Wspomniany przepis obliguje organ prowadzący szkołę do zapewnienia szkole warunków działalności w tym także poprzez zapewnienie odpowiednich środków finansowych. Z powyższego wynika, że obsługa administracyjna, finansowa i organizacyjna stanowi obowiązek organu prowadzącego szkołę i nie można wydatków z nią związanych uznać za wydatki poniesione na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Ponieważ celem dotacji jest dofinansowywanie zadań szkoły jedynie w zakresie wyszczególnionym w art. 90 ust. 3d u.s.o., wydatki na wspólną obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną nie mogą być finansowane z dotacji. W przeciwnym razie dotacje stanowiłyby w istocie dofinansowanie zadań organu prowadzącego szkołę, co byłoby sprzeczne z celem takich dotacji (podobnie WSA w Krakowie w wyroku o sygn. I SA/Kr 1304/11, opubl. na internetowej stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Dlatego też nie można uznać, że dotacja w części w jakiej sfinansowano z niej wydatki należące do zadań organu prowadzącego szkołę w tym na obsługę zespołu ekonomiczno-administracyjnego, wydatkowana została zgodnie z jej przeznaczeniem. Jak podkreśla się w doktrynie tworzenie zespołów obsługi ekonomiczno-administracyjnej ma na celu obniżenie kosztów działalności i zapewnienie sprawniejszej realizacji zadań, które jednak nie mieszczą się bezpośrednio w ramach działalności statutowej szkół (zob. komentarz M. Pilicha do art.5 u.s.o., teza 35, w: Ustawa o systemie oświaty. Komentarz. Wydawnictwo ABC 2012 r.) Podkreślić należy, że każda ze szkół prowadzonych przez Stowarzyszenie otrzymuje dotacje na własne zadania realizowane w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. W ramach dofinansowania mogą być finansowane wszystkie potrzeby związane z jej funkcjonowaniem w sferze zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych. Możliwość tworzenia jednostek obsługi ekonomiczno-administracyjnej lub organizowania wspólnej obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej prowadzonych przez organ prowadzący szkoły, przewidziana w art.5 ust. 9 u.s.o., nie oznacza jeszcze, że wydatki na tą wspólną obsługę, w sytuacji, gdy sposób prowadzonej rachunkowości nie pozwala na przyporządkowanie konkretnych wydatków do poszczególnych szkół prowadzonych przez Stowarzyszenie, mogą być finansowane z dotacji, o których mowa w art.90 ust.2a u.s.o. W tym także wg zasad i w sposób przyjęty w uchwale Stowarzyszenia tj. proporcjonalnie do ilości uczniów. W rozliczeniu dotacji nie można, bowiem uwzględniać wydatków poniesionych w jej ciężar przez inne szkoły, nawet wtedy, gdy są one prowadzone przez jeden podmiot. Za niezasadny uznano także zarzut błędnego określenia, za 2009 r., kwoty dotacji podlegającej zwrotowi poprzez przyjęcie ułamkowego udziału zakwestionowanych wydatków (8/12 kwoty wydatkowanej na pokrycie kosztów funkcjonowania zespołu ekonomiczno-administracyjnego szkół), w odniesieniu do wydatków całorocznych. Za takim sposobem określenia kwoty dotacji podgalającej zwrotowi przemawia, bowiem fakt przekazywania dotacji dla szkół niepublicznych w 12 częściach (art.90 ust.3c u.s.o.) oraz zmiana, w trakcie roku 2009, art.90 u.s.o. poprzez dodanie ust.3d, w którym w sposób wyraźny zapisano cel na jaki uzyskane przez szkoły dotacje mogą być wydatkowane. Ustawa z 19 marca 2009 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 56, poz.458) weszła w życie po upływie 14 dni od dnia jej ogłoszenia tj. 22 kwietnia 2009 r. (art.26 tej ustawy). Organ przyjął, że dotacja przypadająca za kwiecień 2009 r. przekazana na rachunek szkoły w dniu 14 kwietnia 2009 r. mogła zostać w całości wykorzystana do dnia wejście w życie wspomnianej noweli dlatego też prawidłowo, w ocenie Sądu, ustalił kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w oparciu o miesięczne okresy rozliczeniowe proporcjonalnie do okresu obowiązywania przepisu, z którego wynika konieczność finansowania z dotacji jedynie zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki (art.90 ust.3d u.s.o.). Taki sposób obliczenia dotacji podlegającej zwrotowi był także wynikiem prowadzenia rachunkowości szkoły z naruszeniem art.5 ust.7 pkt 3 u.s.o. obligującym do prowadzenia odrębnej rachunkowości i dokonywania operacji finansowych związanych z rachunkowością szkoły w oparciu o rachunek bankowy tej szkoły. Z treści protokołu kontroli wynika, że koszty zaksięgowanych wyłącznie na rzecz Gimnazjum powiększono proporcjonalnie do liczby uczniów o koszty zaksięgowane na rzecz wszystkich szkół prowadzonych przez Stowarzyszenie. Szczegółowy sposób wyliczenia kwoty dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, które dotyczyły funkcjonowania Zarządu Stowarzyszenia, obejmujące wynagrodzenia z pochodnymi, koszty utrzymania budynku, zakupy materiałów oraz usługi telekomunikacyjne zawarto w dokumencie zatytułowanym "Zalecenia pokontrolne" z 18 czerwca 2012 r. (s.5). Podkreślić należy, że Stowarzyszenie na żadnym etapie postępowania nie wykazało, że wartość zakwestionowanych kosztów faktycznie różniła się od kwoty wyliczonej przez organ. Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że organy miały podstawy do zakwestionowania wskazanych wyżej wydatków, jako sprzecznych z celami udzielonych dotacji. Podstawę do wydania rozstrzygnięcia w sprawie zwrotu dotacji wykorzystanej sprzecznie z jej celami, stanowił art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm., dalej w skrócie jako "u.f.p."), zgodnie z którym, dotacje udzielone z budżetu samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia ww. okoliczności. Stosownie zaś do ust. 5, zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Zaskarżone rozstrzygnięcia znajdują więc umocowanie w przepisach prawa. Podniesione w skardze naruszenie przepisów postępowania poprzez nieodniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu wykraczające poza stan faktyczny ustalony w sprawie, zdaniem Sądu nie miało wpływu na rozstrzygnięcie, tym samym nie mogło stać się podstawą uchylenia zaskarżonej decyzji. Z uwagi na powyższe na podstawie art.151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz.270 ze zm.) orzeczono, jak w sentencji.