I SA/Wr 93/13

Dnia 15 marca 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Anetta Chołuj, Sędziowie: Sędzia WSA –Marek Olejnik, Sędzia WSA – Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Protokolant: Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 marca 2013 roku sprawy ze skargi A spółka z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 rok oddala skargę. Przedmiotem skargi A spółka z o.o. w K. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...], uchylająca w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] i określająca ww. spółce podatek dochodowy od osób prawnych za 2009 rok w kwocie 136.000 zł. W wyniku kontroli przeprowadzonej w A spółka z o.o. w K. (zwana dalej: Spółką, A, podatniczką, skarżącą) organ zakwestionował podstawy opodatkowania zarówno w zakresie przychodów jak i kosztów uzyskania przychodów (dalej: k.u.p.). W złożonym zeznaniu CIT-8 za 2009 r. Spółka wykazała podatek należny w kwocie 58.083 zł. W wyniku weryfikacji ksiąg podatkowych Spółki, po zakończeniu kontroli Spółka w dniu 8 marca 2012 r. złożyła korektę deklaracji CIT-8 za 2009 r., w której tylko częściowo uwzględniła stwierdzone przez organ kontroli nieprawidłowości. Z uwagi na powyższe, organ kontroli skarbowej decyzją z dnia [...] określił Spółce podatek dochodowy od osób prawnych za 2009 r. w kwocie 150.900 zł. Było to wynikiem stwierdzenia zaniżenia należnych przychodów (o kwotę: 714.484,88 zł) jak i korekty kosztów uzyskania przychodów (o kwotę: 225.974,81 zł). Z ustaleń kontroli, Spółka zakwestionowała zasadność powiększenia przychodów o wartość stacji transformatorowej ( 79.000 zł) oraz jednej suwnicy (175.460,64 zł). Z punktu widzenia toczącego się w sprawie sporu – istotna jest różnica w kosztach, wynikająca z ujęcia przez Spółkę w kosztach uzyskania przychodów (dalej: k.u.p.) ujemnych różnic kursowych z tytułu spłaty pożyczki. Organ I instancji odrzucił wniosek Spółki o uznanie za k.u.p. 2009 r. ujemnych różnic kursowych (w kwocie 395.475,24 zł) z tytułu spłaty przez A pożyczki niemieckiej firmie B z/s w B. Stwierdził bowiem, że pożyczka zaciągnięta w Euro spłacona została w złotych polskich, zatem nie może być mowy o różnicach kursowych w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, organ II instancji decyzją z dnia [...] uchylił zaskarżona decyzję i określił spółce A podatek dochodowy od osób prawnych za 2009 r. w kwocie 136.000 zł. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Spółki, że organ I instancji powinien w swojej decyzji odnieść się do prawidłowo złożonej korekty zeznania, uznał również za oczywisty błąd – podwójne ujęcie w przychodach Spółki sprzedaży stacji transformatorowej. Pozostałe ustalenia organu I instancji, tj. zwiększenie przychodów o wartość jednej suwnicy (175.460,64 zł) a także obniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 395.475,24 zł z tytułu różnic kursowych zostały decyzją organu odwoławczego utrzymane w mocy. Uzasadniając swoje stanowisko – organ odwoławczy oparł się na zgromadzonych w sprawie dowodach, przyjmując za podstawę rozstrzygnięcia następujący stan faktyczny sprawy: Z akt sprawy wynika, że na podstawie dwóch umów pożyczki, zawartych w dniach [...] i [...] - A sp. z o.o. otrzymała od B z/s w B. (zwanej dalej: B w N., spółką niemiecką) pożyczkę (w transzach). Łączna kwota pożyczki podlegająca zwrotowi w dniu 1 kwietnia 2009 r. wynosiła 543.406,90 Euro, której równowartość wynosiła 2.104.196,50 złotych według kursów z dnia otrzymania poszczególnych transz pożyczki. Spłata pożyczki (określona na dzień 1 kwietnia 2009 r.) – za zgodą wierzyciela z Niemiec nastąpiła za pośrednictwem C sp. z o.o. w K. (dalej: C w K. lub Zakład w K.). Zgodnie z ustalonymi (w § 4 pkt III lit. a) aktu notarialnego z dnia [...] Rep. [...]) warunkami zapłaty za sprzedaż należącej do Spółki A nieruchomości w P. (obciążonej hipoteką z tyt. ww. pożyczki), nabywająca tę nieruchomość firma D S. L. z J. wpłaciła w dniu 31 marca 2009 r. kwotę 2.499.671,74 zł na wskazane przez niemiecką spółkę B (na rachunek wskazany przez N. L. K.) konto złotówkowe w Banku [...] należące do C sp. z o.o. w K. Na przelewie jako tytuł wpłaty opisano: Akt notarialny Rep. [...] L. S. W dniu 31 marca 2009 r. na konto złotówkowe ww. Zakładu w K. wpłynęła wskazana w akcie notarialnym kwota (2.499.671,74 zł) a w dniu 1 kwietnia 2009 r. C w K. dokonała przelewu tej kwoty na swoje konto walutowe, w wyniku czego Bank dokonał przewalutowania tej kwoty po kursie 1 Euro = 4.60 zł, co stanowiło równowartość 543.406,90 Euro, która to kwota została w tym samym dniu (1 kwietnia 2009 r.) przelana na konto B z/s w B. Organ uznał, że taki przebieg transakcji nie uzasadnia uwzględnienia za koszt podatkowy (k.u.p.) ujemnych różnic kursowych, ponieważ spłata zaciągniętej w walucie obcej pożyczki (w Euro) nastąpiła w złotówkach. Kwestionując stanowisko organów w zakresie nie uznania za koszt uzyskania przychodu ujemnych różnic kursowych w kwocie 395.475,24 zł Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając wydającemu decyzję organowi: - naruszenie art.191 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez dokonanie opodatkowania w sposób dowolny, przekraczając granice swobodnej oceny dowodów; - naruszenie przepisy prawa materialnego, tj. art.15 ust.1, art.15a ust 1 i ust. 3 pkt.5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, bezzasadnie odmawiając podatnikowi prawa do uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków w kwocie 395.475,24 zł z tytułu ujemnych różnic kursowych; - naruszenie art. 210 § 1 pkt. 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, w stopniu nakazującym uchylenie decyzji, ponieważ nie zawiera ona logicznego i przekonywującego uzasadnienia faktycznego i prawnego sprawy, wyjaśniającego, dlaczego organ odwoławczy uznał, że podatnik nie spłacił pożyczki na rzecz niemieckiego pożyczkodawcy w walucie obcej. Skarżąca Spółka jednoznacznie ograniczyła zakres zaskarżenia do kwestionowanych kosztów z tytułu różnic kursowych i wyjaśniła, że nie kwestionuje przyjętych w sprawie ustaleń faktycznych a sporne są jedynie wnioski wynikające z analizy tego stanu. Zdaniem Skarżącej, Spółka zwróciła pożyczkodawcy niemieckiemu przelewem bankowym kwotę 543.406,90 EURO, co miał potwierdzać przedstawiony na tę okoliczność wyciąg bankowy z dnia 1 kwietnia 2009 r. sporządzony przez Bank [...], z którego wynika, że pożyczkodawca – B z/s w B. otrzymuje spłatę pożyczek przez pożyczkobiorcę w kwocie 543.406,90 EURO. Ponieważ wartość spłaconej pożyczki w walucie obcej w dniu jej otrzymania stanowiła równowartość 2.104.196,50 zł, zaś w dniu jej spłaty 2.499,671,74 zł, to różnicę w kwocie 395.475,24 zł (2.499,671,74 – 2.104.196,50) – zdaniem skarżącej Spółki należało zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jako ujemną różnicę kursową o której mowa w art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1002 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Skarżącej, fakt pośredniczenia C w K. w spłacie pożyczki nie oznacza, że Zakład ten dokonał spłaty pożyczki we własnym imieniu, nie miał on bowiem takich zobowiązań wobec niemieckiej spółki B. Nie ma znaczenia kto fizycznie dokonał przelewu środków finansowych, istotne jest natomiast, w czyim imieniu, za czyje pieniądze i w jakim celu nastąpiła zapłata wierzytelności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. przypomniał stan faktyczny sprawy i kwestionując twierdzenie Spółki, że "zwróciła pożyczkodawcy niemieckiemu przelewem bankowym 543.406,90 EURO" podkreślił, że Spółka nie spłaciła pożyczki w walucie obcej ale w złotówkach, bowiem spłaciła kwotę 2.499.671,74 zł w ten sposób, że nabywca nieruchomości zamiast na konto sprzedającego (Spółki A) przelał należność na wskazane przez wierzyciela Spółki (B z Niemiec) konto innego podmiotu, tj. C sp. z o.o. w K. W dniu 1 kwietnia 2009 r. C z K. przelał otrzymane środki ze swojego konta złotówkowego na swoje konto walutowe prowadzone w EURO a Bank dokonał przewalutowania otrzymanej kwoty po kursie 1 EURO= 4,60 zł, co daje 543.406,90 EURO. W tym samym dniu C w K. przelał na konto B z Niemiec kwotę 543.406,90 EURO. W ocenie organu, przedstawione przez Skarżącą dowody potwierdzają taki właśnie przebieg zdarzeń, co jednak przeczy twierdzeniu Skarżącej, że "za pieniądze w kwocie 2.499.671,74 zł otrzymane ze sprzedaży nieruchomości, Spółka (A) zakupiła od Banku [...] walutę obcą w kwocie 543.406,90 EURO. Zakupioną walutę EURO Spółka przelała na rachunek bankowy pożyczkodawcy". Oceniając przebieg zdarzeń organ utrzymuje, że podmiotem, który zakupił walutę w Banku i przelał na rachunek B w Niemczech (pożyczkodawcy) była spółka C w K. Organ przytoczył treść przepisów mających w sprawie zastosowanie (art.15a ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 5, ust. 4 u.p.d.o.p.) i podkreślił, że różnice kursowe, mające wpływ na podstawę opodatkowania mogą powstać w dacie spłaty pożyczki wówczas, gdy spłata pożyczki zaciągniętej w walucie obcej, zrealizowana jest też w walucie obcej a ponadto powstaną różnice pomiędzy przeliczoną na złotówki wartością zobowiązania w dniu jego powstania oraz w dniu jego uregulowania. Zdaniem organu, w stanie faktycznym sprawy nie został spełniony wymóg spłaty pożyczki w walucie obcej, bowiem zapłata zadłużenia wobec B w Niemczech nastąpiła przez przekazanie kwoty 2.499.671,74 zł na wskazane przez wierzyciela konto złotówkowe C w K. W takim stanie faktycznym – spłata pożyczki przez A sp. z o.o. nie nastąpiła w walucie obcej, lecz w złotych polskich. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu – po rozważeniu stanu faktycznego i prawnego sprawy uznał, że skarga nie jest zasadna. Sąd dokonując kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji przyjął za podstawę swoich rozważań niekwestionowany przez strony stan faktyczny sprawy. Istota sporu nie dotyczy wprawdzie ustaleń faktycznych, jednak strony różnią się w sposób istotny w ocenie wniosków wypływających z analizy tego stanu. Te rozbieżności w ocenie zdarzeń są też powodem stawianych w skardze zarzutów procesowych. Nie można zgodzić się z zarzutem skargi, że decyzja narusza przepisy art. 210 §1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Określone w tych przepisach wymogi formalne decyzji w postaci uzasadnienia faktycznego i prawnego zostały w sprawie spełnione. Decyzje obu instancji – czyniąc zadość szczegółowym wymogom art. 210 § 4 OP wskazują i wyjaśniają podstawę prawną rozstrzygnięcia. Zawierają też wnikliwą ocenę faktów z odwołaniem się do konkretnych dokumentów źródłowych (w zakresie "różnic kursowych": analiza postanowień umowy pożyczki, zapisy dotyczące sposobu zapłaty w akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości, dowody bankowe potwierdzające walutę i sposób spłaty pożyczki). Organ nie kwestionował wiarygodności żadnych dowodów przedstawionych przez Spółkę, jedynie ocenił je, wskazując w argumentacji konkretne dowody, które uzasadniały przyjęcie, że spłata pożyczki nie nastąpiła w walucie obcej. W ocenie Sądu bezzasadny jest zarzut skargi, że zaskarżona decyzja nie zawiera logicznego i przekonującego uzasadnienia faktycznego i prawnego. Decyzje obu instancji, poza wskazaniem podstawy prawnej i wyjaśnieniem treści przepisów, zawierają też odniesienie wynikających z nich norm do konkretnego stanu faktycznego sprawy z podaniem argumentów przemawiających za wnioskami przyjętymi w wyniku dokonanej przez organ subsumcji. Wbrew zarzutom skargi – organ odwoławczy (na str. 13 -15 decyzji) dokonał wnikliwej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów źródłowych świadczących o przebiegu zdarzeń oraz wnikliwie i szeroko uzasadnił, dlaczego uważa, że podatnik nie spłacił pożyczki w walucie obcej ale w złotych polskich. Skarżąca nie kwestionuje dowodów stanowiących podstawę faktyczną przyjętych przez organ ustaleń, sprzeciwia się natomiast przyjętej przez organy ocenie tych dowodów. Przypomnieć zatem należy, że swobodna ocena dowodów (art. 191 OP) o ile nie przekracza granic dowolności – jest prawem organu i gwarantem obiektywizmu w ocenie dowodów, służąc w ten sposób realizacji podstawowej zasady postępowania – obiektywnej prawdy materialnej (art. 122 OP). Podnosząc zarzut naruszenia granic swobodnej oceny dowodów - art. 191 OP - skarżąca Spółka nie wskazuje na czym polegało naruszenie przez organy granic tej oceny i w jakim zakresie miało to miejsce ale kwestionuje generalnie ocenę zdarzeń odmienną od własnej. Dokonana przez organ ocena zdarzeń, nie może być uznana za wadliwą z tego tylko powodu, że nie spełnia oczekiwań strony. Podkreślić przy tym należy, że rozbieżne stanowiska stron oparte są na tym samym (niekwestionowanym) stanie faktycznym. Stanowisko organów zostało w decyzji logicznie uzasadnione z odwołaniem się do zgromadzonych w sprawie dowodów. Spójna argumentacja decyzji przekonuje o zasadności rozstrzygnięcia, zatem jej zakwestionowanie nie może wynikać jedynie z negacji stanowiska organów ale wymaga wskazania takich uchybień w postępowaniu lub błędów we wnioskowaniu, które doprowadziły do wadliwego (zdaniem Spółki) rozstrzygnięcia. Tymczasem skarga nie zawiera polemiki w tym zakresie, a jedynie twierdzenie o przekroczeniu przez organ granic swobodnej oceny dowodów. Tak sformułowanego zarzutu nie można nawet ocenić a tym bardziej nie można uznać za zasadny. Należy przy tym przypomnieć, że zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) - skuteczność zarzutów procesowych wymaga nie tylko wykazania, że organy dopuściły się błędów proceduralnych, ale że to naruszenie miało charakter kwalifikowany, co oznacza, że naruszenie standardów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem z argumentacji skargi wynika, że skarżąca nie wskazuje na konkretne błędy organu i ich wpływ na przyjęte w sprawie rozstrzygnięcie ale neguje stanowisko organu co do zasady, jako nie pasujące do przyjętej przez stronę koncepcji. Niesporny w sprawie stan faktyczny i niezasadne - w ocenie Sądu - zarzuty procesowe skargi, uzasadniają konieczność odniesienia się do zarzutów skargi opartych na naruszeniu prawa materialnego. Naruszenia art. 15 ust. 1 oraz art. 15a ust. 1 i ust. 3 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz.397, dalej: u.p.d.o.p.) – upatruje Spółka w bezzasadnej (jak twierdzi) odmowie uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków w kwocie 395.475,24 zł z tytułu ujemnych różnic kursowych. Ocena zasadności tego zarzutu wymaga przytoczenia treści przepisów, z których skarżąca wywodzi wadliwość decyzji, a które jednocześnie dla organów podatkowych - stanowiły podstawę prawną przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (u.p.d.o.p.) różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe, w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i ust. 3. Z uwagi na przedmiot sporu, analiza przepisów stanowiących podstawę prawną rozstrzygnięcia odnosić się będzie do "pożyczki" i "ujemnych różnic kursowych". Przepis art. 15a ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p. stanowi, że ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Z przytoczonych przepisów wynika, że podatkowe ujemne różnice kursowe z tytułu pożyczki w walucie obcej, powstają tylko przy spełnieniu wyżej określonych przesłanek ustawowych. Podkreślić należy znaczenie pojęcia "otrzymane", oznacza ono bowiem faktyczne uzyskanie środków pieniężnych, czyli faktyczną transakcję, polegającą na postawieniu do dyspozycji podatnika waluty obcej o określonej wartości w złotych, obliczonej według faktycznego kursu walut w danym dniu bądź kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p.). Odnosząc przepisy art. 15a ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.p. do przyjętego w sprawie stanu faktycznego należy stwierdzić, że różnice kursowe mające wpływ na podstawę opodatkowania mogą powstać w dacie spłaty pożyczki w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki: - wartość pożyczki powinna być wyrażona w walucie obcej; - spłata pożyczki powinna być zrealizowana w walucie obcej; oraz - powstaną różnice pomiędzy przeliczoną na złotówki wartością zobowiązania w dniu jego powstania oraz w dniu jego uregulowania. Zatem różnice kursowe, mające wpływ na podstawę opodatkowania, mogą powstać dopiero w dacie spłaty pożyczki, która została zarówno zaciągnięta jak i spłacona w walucie obcej, przy czym dla powstania różnic kursowych, oprócz faktycznego transferu środków pieniężnych, niezbędne jest jeszcze wystąpienie różnic pomiędzy wartością tej pożyczki w złotych polskich w dniu jej otrzymania i w dniu jej spłaty. Oznacza to, że pomiędzy wartością pożyczki w walucie obcej wyrażoną w złotych polskich w dacie jej otrzymania a wartością tej pożyczki walutowej, wyrażonej w złotych polskich w dacie jej spłaty, występują różnice wynikające z tego, że aby wykonać zaciągnięte zobowiązanie, podatnik na zakup waluty musi wydać więcej lub mniej złotych polskich (por.: K. Szaruga – Różnice kursowe – instruktaż przeliczania w aspekcie podatkowym i bilansowym z przykładami, Wyd. ODiDK Gdańsk 2010 r.) Nie negując możliwości spłaty zobowiązania Spółki A z tytułu pożyczki przez osobę trzecią (D S. L.) i za zgodą wierzyciela (B w Niemczech) do rąk podmiotu trzeciego (C sp. z o.o. w K.) – należy przyjąć wynikające stąd konsekwencje prawne nie tylko w zakresie stosunków cywilnoprawnych ale również w zakresie skutków podatkowych. Istotne jest przy tym, w którym momencie i w jakiej walucie spełnione zostało świadczenie skutkujące wygaśnięciem stosunku zobowiązaniowego pomiędzy pożyczkodawcą i pożyczkobiorcą. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że spełnienie świadczenia - spłata pożyczki przez A (jako pożyczkobiorcę) na rzecz B w Niemczech (jako pożyczkodawcę) nastąpiła z chwilą zapłaty przez D S. L. kwoty 2.499.671,74 zł na konto C sp. z o.o. w K. Moment przekazania ww. kwoty i jej waluta (złoty polski) determinują ocenę skutków podatkowych powyższych zdarzeń gospodarczych. Poprzez zapłatę tej kwoty i z chwilą jej przekazania na konto wskazanego przez pożyczkodawcę podmiotu – wygasło zobowiązanie spółki A wobec B w Niemczech. Zatem dla oceny skutków podatkowych, w tym w zakresie różnic kursowych, znaczenie ma zarówno kwota jak i waluta tej właśnie transakcji. Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem organów, że w spornej sprawie nie został spełniony warunek, jakim jest spłata pożyczki w walucie obcej. Spółka A, nie dokonała spłaty pożyczki w walucie obcej, lecz – za zgodą wierzyciela B w Niemczech - spłaciła ciążące na niej zadłużenie w złotówkach. Nie ma przy tym znaczenia, że spełnienie świadczenia przez A nastąpiło za pośrednictwem osoby trzeciej, bowiem ich skutkiem było wygaśnięcie zobowiązania wobec pożyczkodawcy, z chwilą spełnienia świadczenia do rąk (wskazanego przez wierzyciela) podmiotu trzeciego. Dla spełnienia świadczenia (spłaty pożyczki) i oceny skutków podatkowych w zakresie różnic kursowych w spółce A - nie mają też żadnego znaczenia dalsze rozliczenia pomiędzy C sp. z o.o. w K. i B w Niemczech. Świadczenie spółki A (jako pożyczkobiorcy) zostało spełnione wobec B w Niemczech (jako pożyczkodawcy) w dniu 31 marca 2009 r. w złotych polskich, niezależnie od tego - kiedy, czy w ogóle i w jakiej walucie rozliczy się z otrzymanej kwoty C sp. z o.o. w K. ze spółką B w Niemczech. Dla oceny podatkowych skutków w spółce z o.o. A - istotne jest bowiem, że jej zobowiązanie wobec pożyczkodawcy - B w Niemczech zostało spełnione z chwilą przekazania kwoty 2.499.671,74 zł na konto C sp. z o.o. w K. W ocenie Sądu – zarówno ustalony stan faktyczny jak i dokonana przez organy podatkowe jego ocena nie budzą zastrzeżeń co do poprawności przyjętych wniosków. Zatem, w świetle adekwatnie zastosowanych w sprawie przepisów podatkowych – art. 15a ust. 1 i ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie ma podstaw do uznania zasadności zarzutów skargi. Skro bowiem zasadniczym warunkiem powstania podatkowych różnic kursowych określonych w art. 15a ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.p. jest otrzymanie pożyczki w walucie obcej a następnie jej spłata również w walucie obcej, zaś w spornej sprawie pożyczka nie została spłacona w walucie obcej ale w złotych polskich, to nie została spełniona ustawowa przesłanka (spłata pożyczki w walucie obcej) warunkująca powstanie podatkowych różnic kursowych. W konsekwencji – nie można zatem uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów różnic kursowych, które w ogóle nie powstały. W tej sytuacji nie ma już znaczenia spełnienie ostatniej z przesłanek w postaci różnicy pomiędzy wartością pożyczki w walucie obcej w dacie jej otrzymania i dacie spłaty. Co do zarzutu, że organ nie wykazał, że istnieje jakiekolwiek inne (poza spłatą pożyczki) zdarzenie uzasadniające dokonany przez C w K. przelew kwoty 543.406,90 EURO na rzecz B w Niemczech, organ odwoławczy podkreślił, że nie kwestionuje faktu spłaty pożyczki. Przedmiotem sporu jest jednak nie fakt spłaty pożyczki ale wyłącznie odmienne od stanowiska strony stanowisko organów podatkowych, dotyczące waluty, w jakiej ta pożyczka została spłacona. W tym zakresie, w świetle zgromadzonych w sprawie dowodów - zasadnie przyjęto, że spłata pożyczki przez A sp. z o.o. nie nastąpiła w walucie obcej, lecz w złotych polskich. Z powyższych względów – Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – skargę oddalił.