II FSK 1765/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Dariusz Kurkiewicz, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Po 1320/12 w sprawie ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 21 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1320/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 października 2012 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco. Decyzją z dnia 14 grudnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. na podstawie art. 207 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.), art. 1, 5, 6 ust. 4, art.8, 9, 14, 15 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn ( t. j. Dz. U. z 2009 r., Nr 93, poz. 768 ) oraz art. 924, 925 Kodeksu cywilnego ustalił M. M. wysokość należnego zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn po J. K. zmarłym 16 października 1997 r. w kwocie 102221 zł. Pismem z dnia 16 lutego 2012 r. pełnomocnik strony złożył korektę zeznania SD-3 wraz z wnioskiem o zmianę decyzji wymiarowej poprzez ustalenie podatku w kwocie 87.091,58 zł. Strona podała, że w poprzednim zeznaniu podatkowym podano wartość masy spadkowej znacznie zawyżoną w stosunku do jej wartości rynkowej, co ma potwierdzać operat szacunkowy załączony do pisma. Wartość masy spadkowej została określona na kwotę 706.599,01 zł, a nie na kwotę 835.474 zł, jak przyjął organ pierwszej instancji. Po wznowieniu postępowania, postanowieniem z dnia 9 marca 2012 r., organ pierwszej instancji decyzją z dnia 25 kwietnia 2012 r. na podstawie art. 245 § 1 pkt. 2 i art. 207 O. p. odmówił uchylenia decyzji z dnia 14 grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia 24 października 2012 r., po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że wskazane przez stronę dokumenty nie stanowią nowych dowodów, ani też nie wskazują na nowe okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt. 5 O.p. Pismo M. M. z 23.08.1993 r. do Ministra Przemysłu i Handlu oraz decyzja MPiH z dnia 19.10.1994 r. dotyczą stanu nieruchomości przy ul. W. w P. na dzień jej odzyskania przez prawowitych właścicieli, natomiast nie odnoszą się one do daty powstania obowiązku podatkowego – 17.09.2011 r. (data uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po J. K.). Z kolei przedłożony przez stronę operat szacunkowy jest dowodem sporządzonym już po dacie wydania decyzji organu I instancji. W ocenie organu odwoławczego decyzja organu I instancji została wydana zgodnie z art. 240, 122 i 187 O. p. W skardze na powyższą decyzję zarzucono organowi naruszenie art. 240 § 1 pkt. 5 O. p. poprzez uznanie, że operat nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania i zmiany decyzji ostatecznej ) oraz art. 122 i 187 § 1 O. p. (poprzez niedokładne ustalenie stanu faktycznego w zakresie ustalenia wartości poszczególnych składników majątkowych tworzących spadek). Wniesiono o uchylenie decyzji obu instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny po przeanalizowaniu akt administracyjnych sprawy stwierdził, że organy obu instancji zasadnie uznały, iż w sprawie nie zachodziły przesłanki do wznowienia postępowania wskazane w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W ocenie Sądu wskazane pismo M. M. z 23.08.1993 r. do Ministra Przemysłu i Handlu oraz decyzja MPiH z dnia 19.10.1994 r. nie ujawniają wobec tego okoliczności istotnych w sprawie, mogących mieć wpływ na jej rozstrzygniecie. Przedłożony przez stronę operat szacunkowy jest dowodem sporządzonym już po dacie wydania decyzji organu pierwszej instancji. W skardze kasacyjnej Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w związku z art. 240 § 11 pkt 5 w związku z art.245 § 1 pkt 2 O.p. przez uznanie, że przedstawiony przez Skarżącą operat szacunkowy nie stanowi nowej istotnej okoliczności dla sprawy i tym samym, nie uzasadnia wznowienia postępowania i uchylenia prawomocnej decyzji organu podatkowego. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym Dyrektor Izby Skarbowej za pośrednictwem swojego pełnomocnika - radcy prawnego wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zarzucając naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 (omyłkowo w petitum skargi kasacyjnej wskazany jako art. 240 § 11 pkt 5) w związku z art. 245 § 1 pkt 2 O. p., podatnik nie zgodził się z przyjęciem przez Sąd pierwszej instancji i organy podatkowe, że przedstawiony przez niego operat szacunkowy nie stanowi nowej okoliczności dla sprawy, a zatem nie uzasadnia zmiany rozstrzygnięcia jego sprawy w wyniku wznowienia postępowania podatkowego. Autor skargi kasacyjnej przyznał, że operat szacunkowy nie jest nowym dowodem w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O. p., jednak w swoich twierdzeniach zmierza do traktowania tego dokumentu jako nowej okoliczności faktycznej i to na tyle istotnej, że implikującej konieczność uchylenia decyzji ostatecznej w postępowaniu wznowieniowym. Jak stanowi art. 240 § 1 pkt 5 O. p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Nie oznacza to jednak, że wskazanie na każdą nową okoliczność, która wyszła na jaw, może odnieść spodziewany przez stronę skutek. Chodzi bowiem o okoliczność istotną, w tym przypadku mającą znaczenie dla ewentualnej zmiany wysokości podstawy opodatkowania i w konsekwencji wysokości podatku. Z taką okolicznością nie mamy jednak do czynienia w niniejszej sprawie. Punktem wyjścia do takiej oceny jest zakres przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 O. p. Jak podkreśla się w orzecznictwie i doktrynie przepis ten wskazuje, że o zaistnieniu tej przesłanki można mówić, gdy łącznie spełnią się następujące warunki: 1) wyjdą na jaw nowe okoliczności faktyczne; 2) nowe okoliczności faktyczne istniały w dniu wydania decyzji, 3) nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję; 4) nowe okoliczności muszą być istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Ocena tych warunków następuje zaś w ramach nadzwyczajnego trybu weryfikacji decyzji ostatecznej, jest więc wyjątkiem od zasady trwałości decyzji ostatecznych uregulowanej w art. 128 O. p., a co się z tym wiąże - przesłanki tego trybu postępowania nie mogą być interpretowane rozszerzająco. Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponadto ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, jakie odnoszą się do zwykłego postępowania podatkowego, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, o których mowa w art. 240 § 1 O. p. W niniejszej sprawie - oceniając, czy zachodzi przesłanka nowych istotnych okoliczności - wskazać przede wszystkim trzeba, że w istocie organ nie znał treści operatu szacunkowego powstałego już po wydaniu decyzji, a zatem nie znał wartości przedmiotu spadku takiej, jak wskazana w tymże operacie. Znał jednak tę wartość, którą podał spadkobierca. Już tylko z tego względu trudno mówić o nowej okoliczności, która dopiero się ujawniła po wydaniu decyzji. Dość trafnie określił to Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że mamy tu bardziej do czynienia z nową oceną okoliczności istniejących w dniu wydania decyzji, aniżeli z nową okolicznością. Oznacza to, że wydając decyzję organ wiedział, jaka jest wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych, i nie podawał jej w wątpliwość. Nie można jednak ujawnionych po wydaniu decyzji informacji odmiennych od podanych przez stronę w trakcie postępowania wymiarowego kwalifikować z punktu widzenia przesłanki wznowieniowej, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O. p. - jako nowych okoliczności faktycznych. Nowa ocena okoliczności zawarta w operacie szacunkowym przedstawionym przez stronę dopiero na etapie postępowania wznowieniowego nie mogła mieć w świetle powyższych rozważań decydującego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Co więcej nawet gdyby do wydania operatu szacunkowego doszło wcześniej i byłby on znany organowi w dniu wydania decyzji, to i tak organ oceniałby jego wartość dowodową na tle innych dowodów, a nie z ich pominięciem. Wobec powyższego - skoro przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O. p. nie zachodziły, słusznie organ podatkowy na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O. p. odmówił uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej. Zgodnie bowiem z tym przepisem organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 tej ustawy. Stanowisko Sądu pierwszej instancji aprobujące to rozstrzygnięcie nie zostało więc przez autora skargi kasacyjnej podważone. Nie znajdując więc podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).