I SA/Po 143/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego do osób prawnych oddala skargę Wnioskiem złożonym w dniu [...], uzupełnionym pismem z dnia [...], "X." Sp. z o.o. zwróciła się do Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodu podatkowego i kosztów jego uzyskania. Opisując zdarzenie przyszłe spółka wskazała, że w celu dywersyfikacji działalności gospodarczej zamierza przystąpić do nowoutworzonej spółki celowej. Podniosła, że obejmie udziały w tej spółce w zamian za aport niepieniężny w postaci wcześniej nabytych akcji spółek nienotowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych. Za w/w akcje (aport) obejmie udziały w wartości nominalnej niższej niż wartość zakupu akcji stanowiących aport. Zaznaczyła, że nadwyżka wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego (akcji) ponad wartość nominalną (przekazaną na kapitał zakładowy) zostanie przekazana na kapitał zapasowy i powstanie tzw. agio (agio emisyjne). Ponadto podkreśliła, że nabycie akcji nastąpiło w drodze umów sprzedaży w zamian za zapłatę środków pieniężnych. W oparciu o tak przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wnioskodawczyni zadała organowi podatkowemu następujące pytania: 1. Czy przychodem dla wnoszącego aport będzie na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o PDOP) nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji spółek energetycznych? 2. Czy kosztem uzyskania przychodu dla wnoszącego aport będzie na podstawie art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o PDOP wysokość faktycznie poniesionych wydatków na nabycie akcji spółek energetycznych? Prezentując własne stanowisko w zakresie pytania nr 1 spółka wyraziła przekonanie, że art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 14 tej ustawy, albowiem wniesienie aportu w zamian za udziały stanowi odpłatne zbycie, zaś przychodem powinna być według art. 14 cała cena (wartość) aportu, co do zasady równa wartości rynkowej. Z powyższego wnioskodawczyni wywiodła, że do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce celowej w zamian za wkład niepieniężny przyjmuje się wartość nominalną tych udziałów, a odpowiednie zastosowanie art. 14 ustawy o PDOP nie może dotyczyć możliwości podwyższenia przez organ podatkowy wartości nominalnej udziałów, ale dotyczy ustalenia wartości całego aportu, bez możliwości jednak ingerencji w proporcję, jaką podatnik przyjął do ustalenia wartości aportu przeznaczanego na kapitał zakładowy i kapitał zapasowy (tytułem agio). Na potwierdzenie słuszności swojego stanowiska spółka powołała interpretacje wydane przez Ministra Finansów. Reasumując, wnioskodawczyni uznała, że w przypadku wniesienia aportem akcji do nowoutworzonej spółki celowej w zamian za udziały w tej spółce, przychodem spółki będzie wartość nominalna objętych udziałów, zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP. W zakresie pytania nr 2 wnioskodawczyni stanęła na stanowisku, że faktyczne wydatki poniesione przez nią na nabycie akcji będących przedmiotem aportu do spółki celowej będą stanowić dla niej w całości koszt uzyskania przychodu. Opierając się na przepisach art. 15 ust. 1 i ust. 1j pkt 2 lit. b) oraz art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP spółka stwierdziła, że wniesienie aportem akcji do spółki kapitałowej stanowi odpłatne zbycie, a zatem koszt uzyskania przychodu należy ustalić na dzień tego zbycia w wysokości wydatków na nabycie wnoszonych jako wkład niepieniężnych akcji. Ponadto, w ocenie spółki, przepis art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o PDOP może również stanowić podstawę do ustalenia kosztu uzyskania przychodu w wysokości faktycznych wydatków w zaprezentowanym we wniosku przypadku, natomiast zastosowanie przepisu art. 15 ust. 1j pkt 2 lit. b) ustawy o PDOP daje ten sam efekt wykładni, tj. stwierdzenie, że faktyczne wydatki na nabycie stanowią koszt uzyskania przychodu przy wnoszeniu akcji aportem do spółki celowej. W interpretacji indywidualnej z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P. - działając w imieniu Ministra Finansów - uznał pogląd spółki za nieprawidłowy zarówno w zakresie pytania nr 1, jak i pytania nr 2. Argumentując swoje stanowisko organ powołał się m.in. na przepisy: art. 12 ust. 1 pkt 7, art. 12 ust. 1b, art. 14 ust. 1-3 ustawy o PDOP oraz art. 154 § 3, art. 158 § 1, art. 309 § 1, art. 311, art. 396 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: "K.s.h."). Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytania nr 1, organ podniósł, że zasadą jest, że przychodem z objęcia udziałów/akcji w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo albo jego zorganizowana część jest wartość nominalna udziałów/akcji objętych w zamian za ten wkład. Możliwość ustalenia przychodu w innej wysokości jest natomiast odstępstwem od tej zasady - uprawnieniem przysługującym właściwym organom podatkowym, w sytuacji gdy wartość nominalna obejmowanych udziałów/akcji, tj. wartość przedmiotu aportu określona w "cenie" jego zbycia w sposób znaczny (dość duży, istotny, wyróżniający się) odbiega od wartości rynkowej przedmiotu wkładu i jednocześnie nie znajduje uzasadnionych (opartych na obiektywnych racjach, podstawach) przyczyn. W świetle powyższego, organ podatkowy uznał, że spółka nieprawidłowo wywiodła, że przychodem z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo albo jego zorganizowana część, w każdym przypadku jest wartość nominalna objętych udziałów i że właściwy organ podatkowy nie może określić tego przychodu w wartości rynkowej udziałów. Podkreślono bowiem, że wykładnia art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP prowadzi do wniosku, że przychodem ze wskazanego objęcia udziałów, co do zasady jest wartość nominalna objętych udziałów, jednakże w określonych w art. 14 ust. 1-3 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP okolicznościach, wartość tego przychodu może zostać ustalona przez organ podatkowy w oparciu o wartość rynkową przedmiotu aportu. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że ocena, czy różnica pomiędzy wartością nominalną obejmowanych akcji a wartością rynkową wnoszonego aportu jest znaczna, czy istnienie tej ewentualnej znacznej różnicy jest uzasadnione oraz, czy strony transakcji prawidłowo ustaliły wartość rynkową przedmiotu wkładu, tj. definitywne potwierdzenie braku przesłanek odpowiedniego zastosowania w niniejszej sprawie art. 14 ust. 1-3 ustawy o PDOP - nie może zostać dokonane w ramach postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, gdyż ocena ta, zdaniem interpretatora, pozostaje w gestii właściwego organu podatkowego, bowiem przepisy nie wskazują kryteriów jej dokonania. Udzielając odpowiedzi na pytanie nr 2, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że ustawa o PDOP w żadnym miejscu nie wskazuje zasady symetrii przychodu z kosztem podatkowym jako ogólnie obowiązującej. Analiza przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego doprowadziła organ do przekonania, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w nowoutworzonej spółce celowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji spółek energetycznych, będą koszty poniesione na objęcie (nabycie) tych akcji, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 15 ust. 1j pkt 2 lit. b) ustawy o PDOP. Zdaniem organu, w przedstawionej sytuacji, nie znajdzie natomiast zastosowania wskazany przez spółkę przepis art. 15 ust. 1j pkt 3 w/w ustawy. Nie zgadzając się ze stanowiskiem wyrażonym w interpretacji, spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, który w odpowiedzi na to wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany wydanego rozstrzygnięcia. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie powyższej interpretacji oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną interpretację przepisów ustawy o PDOP, w szczególności art. 12 ust. 1 pkt 7 oraz art. 14 ust. 1-3, które miało wpływ na wynik sprawy. Argumentując podniesione zarzuty, spółka stwierdziła, że w każdym przypadku wnoszenia aportem akcji do spółki kapitałowej, przychodem będzie wartość nominalna nowo obejmowanych udziałów. Skarżąca podkreśliła, że w przypadku wnoszenia aportem akcji do spółki kapitałowej znane są jej, co najmniej trzy linie interpretacyjne dotyczące stosowania przepisów art. 14 ust. 1-3 ustawy o PDOP pojawiające się w wyrokach sądów administracyjnych oraz indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, których ostateczny rezultat jest bardzo zbliżony. Pierwsza z nich wskazuje, że przepis art. 14 ust. 1-3 ustawy o PDOP stosuje się tylko w takim zakresie, w jakim pozostaje się go pogodzić z przepisem zawartym w art. 12 ust. 1 pkt 7 w/w ustawy, tj. stosuje się tylko zdanie pierwsze art. 14 ust. 1. Druga linia interpretacyjna stanowi tylko o tym, iż przychodem jest tylko wartość nominalna obejmowanych udziałów, a art. 14 ust. 1-3 ustawy o PDOP w ogóle nie znajduje zastosowania. Z kolei trzecia linia interpretacyjna dotycząca zakresu stosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, zgodnie z którą odniesienie do przepisu art. 14 ust. 1 pkt 1-3 tej ustawy nie dotyczy wartości obejmowanych akcji czy udziałów, ale dotyczy wyłącznie ustalenia wartości rynkowej przedmiotu zbycia, tj. wartości rynkowej aportu. Na potwierdzenie powyższego wywodu spółka powołała liczne wyroki sądów administracyjnych oraz interpretacje podatkowe. Skarżąca podkreśliła, że jej pogląd jest zbieżny ze stanowiskiem reprezentowanym w trzeciej linii interpretacyjnej, wobec czego wyraziła przekonanie, że w przypadku planowanego wniesienia przez nią aportem akcji do spółki kapitałowej, przychodem będzie zawsze wartość nominalna obejmowanych udziałów w zamian za wniesienie akcji. Ponadto spółka zaakcentowała, iż dokonana przez organ interpretacja przepisów prawa podatkowego, poza tym, że narusza przepisy prawa materialnego, to prowadziłaby do "rozszczelnienia systemu podatkowego". Zaznaczyła bowiem, że skoro odpowiedni organ podatkowy jest upoważniony do ingerowania w wykazany przez wspólnika spółki kapitałowej przychód zgodnie z art. 14 ust. 1-3 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, to oznacza to, że może on ustalać przychód na poziomie wyższym lub niższym od wykazanego przez podatnika, natomiast przepis wyraźnie określa, że cena ma odbiegać od wartości rynkowej nie wskazując przy tym, czy chodzi o odbieganie w górę czy w dół. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym akcie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem sporu jest interpretacja art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. – Dz. U. z 2011 r., nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: ustawa o PDOP) w związku z art. 14 ust. 1-3 ustawy o PDOP na tle przedstawionego przez skarżącą spółkę zdarzenia przyszłego. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. Natomiast na mocy art. 14 ustawy o PDOP przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (ust. 1). Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (ust. 2). Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (ust. 3). We wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego skarżąca spółka wyjaśniła, że obejmie udziały w innej spółce w zamian za aport niepieniężny w postaci wcześniej nabytych akcji spółek nienotowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych. Za w/w akcje (aport) obejmie udziały w wartości nominalnej niższej niż wartość zakupu akcji stanowiących aport. Zaznaczyła, że nadwyżka wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego (akcji) ponad wartość nominalną (przekazaną na kapitał zakładowy) zostanie przekazana na kapitał zapasowy i powstanie tzw. agio (agio emisyjne). Ponadto podkreśliła, że nabycie akcji nastąpiło w drodze umów sprzedaży w zamian za zapłatę środków pieniężnych. Na tle tak zarysowanego zdarzenia przyszłego skarżąca spółka wyraziła przekonanie, że w przypadku planowanego wniesienia przez nią aportem akcji do spółki kapitałowej, przychodem będzie zawsze wartość nominalna obejmowanych udziałów w zamian za wniesienie akcji. Z zaprezentowanym powyżej stanowiskiem skarżącej spółki nie sposób się zgodzić, ponieważ prawidłowe jest stanowisko przedstawione przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji. Analizowany w sprawie problem jest przedmiotem bogatego i nie zawsze konsekwentnego orzecznictwa sądów administracyjnych, na co zresztą zwraca uwagę w skardze skarżąca spółka. Z oczywistych powodów (wydania wyroku już po wniesieniu skargi) skarżąca spółka pominęła jednak w swoim wywodzie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego wydany w dniu 31 stycznia 2013 r. w sprawie o sygn. II FSK 1223/11, który zdaje się porządkować stanowisko tego Sądu w rozpatrywanej kwestii. Przedmiotem analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego była skarga kasacyjna wniesiona od wyroku Sądu I instancji oddalającego skargę na interpretację Ministra Finansów wydaną w analogicznym stanie faktycznym do przedstawionego przez skarżącą spółkę, a twierdzenia tam zawarte – w ocenie Sądu rozpatrującego sprawę –należy odnieść do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy i zasługują na całkowitą aprobatę. Jak wskazał sąd kasacyjny kluczowym zagadnieniem wymagającym rozstrzygnięcia była możliwość zastosowania art. 14 ust.1-3 ustawy o PDOP przez organy podatkowe dla określenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżąca spółka wywiodła, że do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce celowej w zamian za wkład niepieniężny przyjmuje się wartość nominalną tych udziałów, a odpowiednie zastosowanie art. 14 ustawy o PDOP nie może dotyczyć możliwości podwyższenia przez organ podatkowy wartości nominalnej udziałów, ale dotyczy ustalenia wartości całego aportu, bez możliwości jednak ingerencji w proporcję, jaką podatnik przyjął do ustalenia wartości aportu przeznaczanego na kapitał zakładowy i kapitał zapasowy (tytułem agio). Pogląd ten nie zasługuje na aprobatę w świetle tez prezentowanych w uzasadnieniu powołanego powyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego "odpowiednie" zastosowanie art. 14 ust. 1-3 ustawy o PDOP, o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy nie oznacza wprawdzie możliwości ingerowania przez organ podatkowy w wartość nominalną obejmowanych przez spółkę udziałów. Wartość ta jest bowiem wielkością stałą i wynika z umowy lub aktu założycielskiego spółki, a zatem działania polegające na wezwaniu stron umowy do odmiennego jej określenia nie byłyby dopuszczalne. Kodeks spółek handlowych wprowadza ograniczenia w zakresie obejmowania udziałów poniżej ich wartości nominalnej (art. 154 § 3 k.s.h.), natomiast samo określenie tej wielkości należy do decyzji wspólników i nie ma w przepisach prawa handlowego unormowania, które obligowałoby wspólników do ukształtowania wartości nominalnej udziału w wysokości równej wartości rynkowej przedmiotu aportu. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu powołanego wyroku podkreślił jednak, że zadaniem organów podatkowych jest prawidłowe ustalenie wielkości przychodu podlegającego opodatkowaniu w przypadku objęcia przez spółkę udziałów. Odnosząc się do tak zarysowanej problematyki Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że z brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP jednoznacznie wynika, że ustawodawca odnosi wysokość przychodu do wartości nominalnej obejmowanych udziałów. Wielkość nominalna nie musi dokładnie odpowiadać wartości rynkowej udziałów w chwili ich objęcia. Jednocześnie podkreślono, że nie może dojść do sytuacji, w której wartość ta w sposób znaczny odbiegałaby od wartości rynkowej przedmiotu aportu wnoszonego do spółki celowej, w zamian za który objęte zostaną udziały. Przyjmując powyższe stanowisko za trafne na gruncie rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, podobnie jak czyni to Naczelny Sąd Administracyjny, że argumentacja przedstawiona przez spółkę prowadziłaby do niemożliwego do przyjęcia wniosku, że wartość nominalna obejmowanych udziałów, a w konsekwencji wielkość przychodu, mogłaby być kształtowana przez wspólników w sposób całkowicie dowolny, byleby tylko udziały objęte zostały po wartości nominalnej lub wyższej. Takie rozumowanie nie jest uprawnione. Konkludując, podkreślenia wymaga, że jeżeli wyrażona w cenie określonej w umowie wartość wnoszonego aportem do spółki kapitałowej wkładu odbiegałaby w sposób znaczny oraz bez uzasadnionej przyczyny od wartości rynkowej aportu, wówczas organ podatkowy miałby podstawę do weryfikacji rzeczywistej wartości wkładu. Przyjąć więc należy, że zastosowanie art. 14 ust.1-3 ustawy o PDOP "odpowiednio" oznacza, iż organ, przy spełnieniu przesłanek z art. 14 ust.1-3 ustawy o PDOP, mógłby badać przyjętą w umowie wartość rynkową przedmiotu aportu. Podkreślenia wymaga jednak, że zastosowanie omawianej regulacji znalazłoby zastosowanie na etapie wniesienia do spółki kapitałowej aportem praw majątkowych lub rzeczy, nie zaś do określenia prawidłowej wielkości udziałów obejmowanych w zamian za aport niepieniężny. Takie stanowisko prezentował organ interpretacyjny. Tym samym za niezasadny uznać należało podniesiony przez spółkę zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 pkt 7 oraz art. 14 ust. 1 – 3 ustawy o PDOP. Na marginesie należy wskazać, że nie mają wpływu na ocenę prawidłowości zaskarżonej interpretacji zawarte w skardze rozważania dotyczące "ryzyka rozszczelnienia systemu podatkowego". Przytoczony przykład liczbowy wraz z jego opisem wykracza bowiem poza zakres zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i dotyczy sytuacji hipotetycznej z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy. W tym miejscy należy podkreślić, że organ podatkowy, działając na wniosek, nie dokonuje ogólnej (abstrakcyjnej) interpretacji określonego przepisu prawa podatkowego, lecz interpretuje przepisy w kontekście konkretnego, zindywidualizowanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Biorąc to pod uwagę zaskarżonej interpretacji nie można zarzucić wadliwości i w tym zakresie. Konkludując, należy stwierdzić Minister Finansów, wydając zaskarżoną interpretację, dokonał prawidłowej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. art. 14 ust. 1 – 3 ustawy o PDOP, uznając, że w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego nie jest uprawniony prezentowany przez skarżącą spółkę pogląd, że w przypadku planowanego wniesienia przez nią aportem akcji do spółki kapitałowej, przychodem będzie zawsze wartość nominalna obejmowanych udziałów w zamian za wniesienie akcji. Wykładnia dokonana przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji jest w pełni uzasadniona w świetle przedstawionego przez skarżącą spółkę we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzeczono, jak w sentencji wyroku.