III SA/Wa 642/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Nowecki po rozpoznaniu w dniu 9 kwietnia 2013 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M.S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. postanawia 1. odrzucić skargę, 2. zwrócić na rzecz M. S.A. z siedzibą w W. ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) uiszczoną tytułem wpisu sądowego od skargi Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r. Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w W., na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej "ustawa o VAT") przedłużył M.S.A. z siedzibą w W. (dalej "Skarżąca") termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. do czasu zakończenia kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. Odpis powyższego postanowienia wraz z pouczeniem wskazującym na jego niezaskarżalność został doręczony Skarżącej 17 grudnia 2012 r. Pismem z dnia 28 grudnia 2012 r., Skarżąca wskazując, jako podstawę art. 52 § 3 w związku z art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej "P.p.s.a.", wezwała Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w W. do usunięcia naruszenia prawa w zakresie powyższego postanowienia, zaznaczając, że nie został spełniony warunek z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. W odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem z dnia [...]stycznia 2013 r., doręczonym Skarżącej 16 stycznia 2013 r., organ nie stwierdził naruszenia prawa podkreślając, że postanowienie zostało wydane zgodnie z przepisami prawa. Pismem z dnia 14 lutego 2013 r. Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2012 r. zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej "O.p.". W odpowiedzi na skargę Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w W. wniósł o oddalenie skargi wskazując, że Skarżąca nie wyczerpała wszystkich środków zaskarżania, bowiem Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie rozpoznał jeszcze zażalenia Skarżącej na postanowienie z dnia [...] stycznia 2013 r. odmawiające uzupełnienia i sprostowania pouczenia zawartego w postanowieniu z dnia [...] grudnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowił, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie nie podlega kognicji sądu administracyjnego, której zakres został określony w art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a., zgodnie z którym sprawowana przez sądy administracyjne kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Z przywołanego przepisu wynika, że postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które nie służy zażalenie, a także takie które nie kończą postępowania, albo nie rozstrzygają sprawy co do istoty - nie podlegają zaskarżeniu do sądu administracyjnego. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie nie jest postanowieniem kończącym postępowanie, jak również nie rozstrzyga sprawy, co do istoty. Z obowiązujących przepisów nie wynika, by kwestia przedłużenia terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczanego stanowiła samodzielną kategorię spraw, odrębną od określenia wysokości tej nadwyżki. Postanowienie to nie podlega także zaskarżeniu w drodze zażalenia. Należy bowiem zauważyć, że podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowił art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z przewołanym przepisem (zdanie 1-2) zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Postanowienie o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym może zostać wydane zarówno w ramach czynności sprawdzających, jak i kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego. Z art. 274b O.p. wynika, że zaskarżalność tego rodzaju postanowień została ograniczona tylko do tych, które zapadły w ramach czynności sprawdzających. Stosownie bowiem do wymienionego przepisu, jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających (art. 274b § 1). Zgodnie zaś z art. 274b § 2 O.p., na postanowienie, o którym mowa w § 1, służy zażalenie. Podkreślić należy, że zarówno O.p. jak i ustawa o VAT nie przyznają podatnikom prawa do wniesienia zażalenia na postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wydane w ramach kontroli podatkowej bądź postępowania podatkowego. Jednocześnie w art. 236 § 1 O.p. ustanowiono zasadę, zgodnie z którą na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Cytowane przepisy O.p. wykluczają możliwość rozszerzenia prawa do wniesienia zażalenia na postanowienia o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego, wydane w ramach kontroli podatkowej i postępowania podatkowego. W rozpoznawanej sprawie postanowienie Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w W. o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku za październik 2012 r., niewątpliwie nie zostało wydane w ramach czynności sprawdzających. Z akt sprawy wynika bowiem, że "reakcją" organu podatkowego na zadeklarowany przez podatnika zwrot podatku było przeprowadzenie kontroli podatkowej. Organ podatkowy w dniu 30 października 2012 r. wszczął wobec Skarżącej kontrolę podatkową w związku ze złożoną deklaracją podatkową, w której Skarżąca wykazała do zwrotu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Ponadto w uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia organ za celowe uznał przedłużenie terminu dokonania zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego, z uwagi na fakt, iż ustalenia postępowania kontrolnego będą miały kluczowe znaczenie dla oceny zasadności zwrotu wykazanego przez Skarżącą. W takich okolicznościach sprawy należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie z dnia [...] grudnia 2012 r. przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego, zostało wydane w związku z prowadzonym przez organ postępowaniem w ramach kontroli podatkowej. W tej kwestii Sąd za zasadne uznaje stanowisko organu podatkowego, że dopiero po zakończeniu czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, na podstawie ustaleń poczynionych w ramach tych procedur, organ może stwierdzić, czy zwrot jest zasadny, czy też budzi wątpliwości i wymaga przeprowadzenia dalszych działań, których organ nie zdoła zakończyć w ustawowym terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji przez podatnika. Reasumując, zdaniem Sądu wydane w niniejszej sprawie postanowienie nie podlega zaskarżeniu w drodze zażalenia, a w konsekwencji nie podlega kontroli sądu administracyjnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 maja 2011 r. sygn. akt I FSK 791/10). Nie kończący także postępowania i nie rozstrzyga sprawy, co do istoty z związku, z czym nie może ono być skutecznie zaskarżone do sądu administracyjnego. Wskazując na powyższe, Sąd na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji postanowienia. O zwrocie uiszczonego wpisu od skargi Sąd postanowił na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 P.p.s.a.