I SA/Sz 1007/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi P. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 2 kwietnia 2010 r. Nr [...], II. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej P. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. nr 98, poz. 1071 ze zm.) – zwanej dalej "K.p.a.", oraz art. 18 i art. 34 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954 ze zm.) – zwanej dalej "u.p.e.a.", po rozpoznaniu zażalenia P. z siedzibą w [...] (zwanego dalej "P."), orzekł o utrzymaniu w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., nr [...], w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie uznania zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione. W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego do majątku Sportowej Spółki Akcyjnej P. z siedzibą w [...], wskazany organ - działając w trybie art. 89 § 1 u.p.e.a. - dokonał zajęcia wierzytelności przysługującej tej Spółce od P. z siedzibą w [...]. W toku kontroli realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego organ ustalił bowiem, że dłużnik zajętej wierzytelności nie przekazał organowi egzekucyjnemu z zajętych wierzytelności kwot na pokrycie dochodzonych należności. W tej sytuacji, na podstawie art. 71a § 9 u.p.e.a., postanowieniem z dnia [...] r., organ ten określił P. wysokość nieprzekazanej kwoty z tytułu zajętych wierzytelności (łącznie [...] zł), a postanowienie to stało się ostateczne w toku instancji. Następnie, stosownie do art. 71b zdanie 2 i 3 u.p.e.a., organ egzekucyjny, który dokonał u dłużnika zajętej wierzytelności zajęcia wierzytelności, wystawił tytuły wykonawcze o numerach [...] i [...], i przekazał je, w celu realizacji, Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Pismem z dnia [...] r., P., reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł do organu egzekucyjnego zarzuty, wskazując m.in. na prowadzenie egzekucji administracyjnej: 1) przez niewłaściwy organ, tj. zarzut sformułowany w art. 33 pkt 9 u.p.e.a.; 2) pomimo wygaśnięcia obowiązku u zobowiązanego P., tj. zarzut sformułowany w art. 33 pkt 1 u.p.e.a.; 3) pomimo braku podstaw do wszczęcia egzekucji wobec dłużnika zajętej wierzytelności, tj. zarzut sformułowany w art. 33 pkt 6 u.p.e.a.; 4) pomimo braku podstaw do wszczęcia egzekucji wobec dłużnika zajętej wierzytelności, tj. zarzut sformułowany w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego, jako wierzyciel przedmiotowych należności, w postanowieniu z dnia [...] r. wyraził stanowisko w zakresie ww. zarzutów, w ten sposób, że: 1) odmówił uznania zarzutu prowadzenia egzekucji administracyjnej przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 2) uznał za niedopuszczalny zarzut w przedmiocie prowadzenia egzekucji administracyjnej pomimo braku podstaw do wszczęcia egzekucji wobec dłużnika zajętej wierzytelności; 3) odmówił rozpatrzenia pisma w części wniosku dotyczącej: – prowadzenia egzekucji wobec majątku dłużnika zajętej wierzytelności pomimo wygaśnięcia obowiązku u zobowiązanego – P., – prowadzenia egzekucji pomimo braku podstaw do wszczęcia egzekucji wobec dłużnika zajętej wierzytelności, z uwagi na istnienie przesłanek do stwierdzenia nieważności postanowienia będącego podstawą wystawienia tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...]. Po rozpatrzeniu zażalenia P., Dyrektor Izby Skarbowej, wskazanym na wstępie postanowieniem, utrzymał w mocy ww. postanowienie wierzyciela, którym uznano zarzuty zgłoszone w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione. Odnosząc się do zarzutu nieistnienia obowiązku, który strona oparła na kwestionowaniu prawidłowości postanowienia stanowiącego podstawę wystawienia tytułów wykonawczych [...] i [...], organ odwoławczy, w oparciu o treść art. 34 § 1a u.p.e.a., stwierdził, że ocena poprawności tego postanowienia w obecnie prowadzonym postępowaniu jest niedopuszczalna, gdyż P. na mocy art. 71a § 9 u.p.e.a. miał prawo zaskarżenia postanowienia określającego wysokość nieprzekazanej kwoty. Z uwagi na uchybienie przez stronę terminowi do wniesienia zażalenia na ww. postanowienie, nie zostało ono merytorycznie rozpatrzone przez Dyrektora Izby Skarbowej, a strona nie podjęła działań zmierzających do stwierdzenia nieważności tego postanowienia, natomiast organ nie znalazł przesłanek do wszczęcia takiego postępowania z urzędu. W zakresie zarzutu wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku, z uwagi na przedawnienie zobowiązania P., organ odwoławczy stwierdził, że zarzut ten nie może być podnoszony przez dłużnika zajętej wierzytelności na etapie prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego, gdyż mógł być on podnoszony jedynie na etapie postępowania w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej kwoty, jako okoliczność umożliwiająca i uzasadniająca skuteczne uchylanie się od wykonania zobowiązania względem wierzyciela. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia właściwości miejscowej organu egzekucyjnego, organ odwoławczy uznał, że z art. 91 w związku z art. 71b u.p.e.a. nie wynika, aby ustawodawca wskazywał na właściwość miejscową organu egzekucyjnego do prowadzenia egzekucji wobec majątku dłużnika zajętej wierzytelności. Zasady ustalania właściwości miejscowej organów egzekucyjnych w zakresie należności pieniężnych reguluje zatem art. 22 u.p.e.a., zaś określenie właściwości organów egzekucyjnych (naczelników urzędów skarbowych) wymaga uwzględnienia rozwiązań organizacyjnych przyjętych w ustawie z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. z 2004 r. nr 121, poz. 1267 ze zm.). Kierując się powyższymi regulacjami, wobec tego, że P. jest jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną, której przychody netto w roku podatkowym, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług stanowią równowartość co najmniej [...] euro według kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na koniec roku podatkowego – organ odwoławczy uznał, że skarżący jest podmiotem, o którym mowa w art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a) ww. ustawy, zaś właściwym do prowadzenia egzekucji administracyjnej do jego majątku jest Naczelnik Urzędu Skarbowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie P. wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, zarzucając zaskarżonemu aktowi: 1) błędną wykładnię art. 71b u.p.e.a., polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że organ egzekucyjny, o jakim jest mowa w tym przepisie, działający w celu egzekucji zajętej wierzytelności od dłużnika zajętej wierzytelności nie jest tym samym organem egzekucyjnym, który dokonał zajęcia wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności. W związku z wystąpieniem wskazanego naruszenia prawa, postępowanie egzekucyjne wobec skarżącego było prowadzone przez niewłaściwy organ egzekucyjny, a tym samym doszło do naruszenia przepisów postępowania egzekucyjnego w administracji w stopniu uzasadniającym wystąpienie z zarzutem określonym w art. 33 pkt 9; 2) błędną wykładnię art. 33 pkt 1 u.p.e.a., przez przyjęcie, że dłużnik zajętej wierzytelności nie jest uprawniony do podniesienia zarzutu przedawnienia obowiązku zobowiązanego, na poczet egzekucji którego nastąpiło zajęcie wierzytelności u dłużnika; 3) naruszenie art. 15 i art. 107 § 3 K.p.a., przez nierozpatrzenie przez organ drugiej instancji zarzutu naruszenia art. 33 pkt 6 w związku z art. 91 i art. 71b u.p.e.a., dotyczącego braku podstaw do prowadzenia egzekucji administracyjnej w stosunku do tej części zajętej wierzytelności, która nigdy nie została uznana przez dłużnika zajętej wierzytelności, w wyniku czego zarzut skarżącego nie został rozpatrzony w dwóch instancjach, zaś uzasadnienie prawne zaskarżonej decyzji nie zawiera wyjaśnienia na temat stanowiska organu w tej materii. W obszernym uzasadnieniu skarżący przedstawił argumentację na poparcie stawianych zarzutów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu, wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Wyrokiem z dnia 03.11.2010 r. o sygn. akt I SA/Sz 720/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę P., uznając, że nie zasługuje ona na uwzględnienie. Powołując się na unormowania zawarte w art. 91 u.p.e.a. oraz art. 71a § 9 oraz art. 71b tej ustawy, Sąd zgodził się z organem, że z żadnego z tych przepisów nie wynika, aby ustawodawca wskazywał na właściwość miejscową organu egzekucyjnego do prowadzenia egzekucji wobec majątku dłużnika zajętej wierzytelności, a postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec dłużnika zajętej wierzytelności miało charakter "wpadkowy" w stosunku do postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec "głównego" zobowiązanego, a co zatem idzie – że zawsze powinna być prowadzona przez jeden i ten sam organ egzekucyjny. Wobec tego Sąd stwierdził, że właściwość miejscową i rzeczową organu egzekucyjnego uprawnionego do prowadzenia egzekucji administracyjnej należy ustalać zgodnie z regułami określonymi w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Stosownie do treści art. 22 § 2 u.p.e.a., właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnej z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według siedziby zobowiązanego. Tym samym w badanej sprawie organ prawidłowo, zdaniem Sądu, ustalił, że właściwy miejscowo i rzeczowo do wszczęcia egzekucji administracyjnej do P. z siedzibą w [...] przy ul. [...] nr [...] - jest Naczelnik Urzędu Skarbowego. Nie podzielając zarzutu naruszenia przez organ art. 33 pkt 1 u.p.e.a., Sąd wskazał, że dłużnik zajętej wierzytelności w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym do majątku zobowiązanego posiada wyłącznie uprawnienia, o których mowa m.in. w art. 71a i art. 89-92 u.p.e.a. W konsekwencji Sąd uznał, że skarżący w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...] - nie ma legitymacji prawnej do złożenia zarzutu przedawnienia zobowiązań pieniężnych P., objętych tytułami wykonawczymi wystawionymi na P. Sąd pierwszej instancji, odpierając zarzut naruszenia przez organ art. 15 i art. 107 § 3 K.p.a., podniósł, że okoliczność nieuznania przez P. zajęcia części wierzytelności była podnoszona przez skarżącego nie tylko w zarzutach z dnia [...] r. oraz zażaleniu z dnia [...] r., ale uprzednio w zażaleniu z dnia [...] r. To zaś oznacza, że w sprawie zastosowanie znalazł przepis art. 34 § 1a u.p.e.a. Sąd podzielił także ocenę organu co do tego, że jakkolwiek w zarzutach z dnia [...] r. oraz zażaleniu z [...] r. skarżący powoływał się na niedopuszczalność egzekucji administracyjnej (art. 33 pkt 6 u.p.e.a.), to jednak w uzasadnieniu tych środków zaskarżenia nie wskazywał, z jakich względów formalnych (a nie merytorycznych) egzekucja ta nie mogła być prowadzona. Podobnie przywołane w tym zakresie uzasadnienie zarzutów w skardze również nie odnosiło się do dopuszczalności egzekucji administracyjnej pod względem formalnym (art. 33 pkt 6), lecz odnosiło się do aspektów, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. W ocenie Sądu, organ odwoławczy prawidłowo wskazał, że na tym etapie postępowania zarzut nieistnienia i braku wymagalności dochodzonego zobowiązania był niedopuszczalny i nie mógł podlegać ocenie, z uwagi na regulacje wynikające z art. 34 § 1a u.p.e.a. Powyższe orzeczenie zostało zaskarżone przez P. Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 04.10.2012 r. o sygn. akt II FSK 409/11, uwzględniając skargę kasacyjną P., uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie. Naczelny Sąd Administracyjny za uzasadniony uznał bowiem zarzut naruszenia art. 71b u.p.e.a., poprzez błędną wykładnię, polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że organ egzekucyjny, o jakim jest mowa w tym przepisie, działający w celu egzekucji zajętej wierzytelności od dłużnika zajętej wierzytelności nie jest tym samym organem egzekucyjnym, który dokonał zajęcia wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności. Za niezasadny Sąd drugiej instancji uznał natomiast zarzut odnoszący się do błędnej wykładni art. 33 pkt 1 u.p.e.a., poprzez przyjęcie, że dłużnik zajętej wierzytelności nie jest uprawniony do podniesienia na podstawie tego przepisu zarzutu przedawnienia obowiązku zobowiązanego, na poczet egzekucji którego nastąpiło zajęcie wierzytelności u dłużnika. Podzielając w tym zakresie stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że po wystawieniu tytułu wykonawczego w trybie art. 71b u.p.e.a. można by jedynie rozważać prawo do wniesienia zarzutów, ale tylko w zakresie obowiązku określonego w tytule wykonawczym wystawionym w oparciu o postanowienie z art. 71a § 9 u.p.e.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się także z zarzutem skargi kasacyjnej co do naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., poprzez oddalenie skargi przez Sąd pierwszej instancji pomimo wystąpienia podstaw do jej uwzględnienia, gdyż organy administracyjne naruszyły przepis postępowania, tj. art. 34 § 1a u.p.e.a., poprzez wydanie na jego podstawie postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu w sytuacji, gdy nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania tego przepisu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego bowiem, okoliczność braku rozpoznania merytorycznego ze względu na wniesienie zażalenia na postanowienie z uchybieniem terminu nie może skutkować uznaniem, że zarzut zobowiązanego nie był przedmiotem rozpoznania w odrębnym postępowaniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie ponownie rozpoznając sprawę, uznał, co następuje: Zgodnie z treścią art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – zwanej dalej "P.p.s.a.", sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz stosownie do art. 153 w zw. z art. 194 P.p.s.a. wskazaniami co do dalszego postępowania. Wojewódzki sąd administracyjny może odstąpić od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa jedynie wówczas, gdy stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy wyjaśnione przez ten Sąd oraz wtedy, gdy po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny zmieni się stan prawny (vide: J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. Lexis Nexis 2008, s. 490). Ze zgromadzonego materiału dowodowego oraz analizy stanu prawnego wynika, że w rozpoznawanej sprawie nie zaszły okoliczności wskazane powyżej. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonej decyzji muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 04.10.2012 r. o sygn. akt II FSK 409/11. Oceniając zaskarżone postanowienie pod względem zgodności z przepisami prawa, stosownie do treści art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 P.p.s.a., Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie ze wszystkich przyczyn w niej wskazanych. Na wstępie wskazać należy, że ciężar sporu w rozpatrywanej sprawie oparty jest zasadniczo na kwestii właściwości organu egzekucyjnego w przypadku prowadzenia egzekucji wobec dłużnika zajętej wierzytelności. Przy tak zarysowanym przedmiocie sporu, Sąd orzekający w niniejszej sprawie, będąc związanym wykładnią zawartą w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdza, że zasadny jest zarzut skarżącego co do naruszenia art. 71b u.p.e.a., albowiem organy obu instancji dokonały błędnej wykładni wskazanego przepisu, polegającej na bezpodstawnym przyjęciu, że organ egzekucyjny, o jakim jest mowa w tym przepisie, działający w celu egzekucji zajętej wierzytelności od dłużnika zajętej wierzytelności nie jest tym samym organem egzekucyjnym, który dokonał zajęcia wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności, należało uznać za uzasadniony. Uzasadniając powyższe, przypomnieć należy, że zgodnie z art. 71b u.p.e.a. jeżeli dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, zajęta wierzytelność albo część wierzytelności może być ściągnięta od dłużnika zajętej wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej. Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego jest postanowienie, o którym mowa w art. 71a § 9. Tytuł wykonawczy wystawia organ egzekucyjny, który dokonał u dłużnika zajętej wierzytelności zajęcia wierzytelności. Ponadto z art. 91 u.p.e.a. wynika, że jeżeli dłużnik zajętej wierzytelności uchyla się od przekazania zajętej kwoty organowi egzekucyjnemu, mimo że wierzytelność została przez niego uznana i jest wymagalna, stosuje się odpowiednio przepisy art. 71b. Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego jest w tych sytuacjach art. 71a § 9 u.p.e.a., który stanowi, że jeżeli w wyniku kontroli stwierdzono, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, organ ten wydaje postanowienie, w którym określa wysokość nieprzekazanej kwoty. Na postanowienie w sprawie wysokości nieprzekazanej kwoty przysługuje zażalenie. Z powyższych przepisów wynika, że w razie uchylania się dłużnika zajętej wierzytelności od realizacji zajęcia, organ egzekucyjny wydaje najpierw postanowienie, w którym określa wysokość nieprzekazanej kwoty, a następnie w oparciu o to postanowienie, organ egzekucyjny wystawia tytuł wykonawczy (przeciwko dłużnikowi zajętej wierzytelności). Jak wskazał w ww. wyroku z dnia 04.10.2012 r. Naczelny Sąd Administracyjny, sama możliwość wystawienia tytułu wykonawczego przeciwko dłużnikowi (zajętej wierzytelności) nie oznacza, że dochodzi do wszczęcia odrębnego postępowania egzekucyjnego. W omawianym przypadku tytuł wykonawczy umożliwia organowi egzekucyjnemu ściągnięcie z majątku dłużnika zajętej wierzytelności, jej kwoty (wierzytelności do wysokości określonej w postanowieniu), ale w dalszym ciągu na poczet egzekwowanego dotychczas obowiązku "zasadniczego" zobowiązanego, który to obowiązek był (jest nadal) przedmiotem trwającego postępowania egzekucyjnego. Sąd drugiej instancji podzielił przy tym stanowisko zawarte w wyroku tego Sądu z dnia 08.10.2008 r., sygn. akt II FSK 928/07 (dostępny w systemie CBOIS na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym stwierdzono, że obowiązek dłużnika zajętej wierzytelności, wynikający z wystawionego wobec niego tytułu wykonawczego, jest nierozerwalnie związany z egzekwowanym obowiązkiem, na poczet którego dokonano zajęcia. W omawianej sytuacji nie dochodzi zatem do wszczęcia odrębnego postępowania egzekucyjnego, a wystawiony tytuł wykonawczy umożliwia organowi egzekucyjnemu ściągnięcie z majątku dłużnika zajętej wierzytelności kwoty wierzytelności egzekwowanej na poczet obowiązku "zasadniczego", na poczet którego dokonano zajęcia wierzytelności. Unormowania z art. 71b u.p.e.a. mają charakter szczególny. Regulacja ta nie nawiązuje do trybu wszczęcia egzekucji administracyjnej, o jakim mowa w art. 26 tej ustawy. Przepis art. 71b u.p.e.a. stanowi wyraźnie, że tytuł wykonawczy wystawia organ egzekucyjny, nie zaś wierzyciel, co jest zasadą przy wszczęciu egzekucji. Nawet bowiem w przypadku wskazanym w art. 26 § 4 u.p.e.a., to jest wszczęcia egzekucji z urzędu, chodzi o sytuację, gdy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym. Tymczasem wystawiając tytuł wykonawczy w trybie wskazanego przepisu organ egzekucyjny nie działa jako "wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym", ani tym bardziej jako wierzyciel (tylko). Wystawienie w tym trybie tytułu jest działaniem organu egzekucyjnego. Podsumowując, w ślad za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 04.10.2012 r., należy stwierdzić, że organem egzekucyjnym właściwym do prowadzenia egzekucji z majątku dłużnika zajętej wierzytelności jest nadal organ egzekucyjny, który dokonał zajęcia wierzytelności. Obowiązek dłużnika zajętej wierzytelności jest nierozerwalnie związany z egzekwowanym przez zajęcie wierzytelności obowiązkiem, istnieje zależność pomiędzy postępowaniem w stosunku do dłużnika głównego i dłużnika zajętej wierzytelności, co w kontekście prawidłowości prowadzenia egzekucji powoduje, że realizacja celów winna następować w ramach jednego postępowania egzekucyjnego. Tym samym, uznać należy, że realiach niniejszej sprawy błędnie przyjęto, iż właściwym do prowadzenia egzekucji administracyjnej do majątku P. jest Naczelnik Urzędu Skarbowego. Organem, który winien prowadzić tę egzekucję jest bowiem Naczelnik Urzędu Skarbowego. Odnosząc się natomiast do pozostałych zarzutów skargi, Sąd orzekający w niniejszej sprawie nie znalazł podstaw do ich uwzględnienia. Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego co do błędnej wykładni art. 33 pkt 1 u.p.e.a., polegającej na odmówieniu dłużnikowi zajętej wierzytelności prawa podnoszenia zarzutu przedawnienia obowiązku wykazanego w tytułach wykonawczych, w których jako zobowiązany widnieje P. Uzasadniając powyższe, wskazać na wstępie należy, że dłużnik zajętej wierzytelności w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym do majątku zobowiązanego posiada wyłącznie uprawnienia, o których mowa m.in. w art. 71a i art. 89-92 u.p.e.a. Nie będąc stroną tego postępowania nie ma zatem legitymacji prawnej do wniesienia zarzutów (art. 33 u.p.e.a.), złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi np. na przedawnienie zobowiązania (art. 59 u.p.e.a.), czy też wniosku o zwolnienie z egzekucji określonego składnika majątkowego (art. 13 u.p.e.a.). Pozycja prawna dłużnika zajętej wierzytelności ulega jednak zmianie, w momencie gdy, na podstawie art. 71b u.p.e.a., organ egzekucyjny, jako wierzyciel w rozumieniu przepisu art. 1a pkt 13 w związku z art. 5 § 1 pkt 1 u.p.e.a., wystawia tytuł wykonawczy. Wszczęcie nowej egzekucji administracyjnej, w której zobowiązanym jest dłużnik zajętej wierzytelności, daje mu prawo do wniesienia np. zarzutów, ale tylko w zakresie obowiązku określonego w nowym tytule wykonawczym, wystawionym w oparciu o postanowienie wydane w trybie art. 71a § 9 u.p.e.a. W związku z powyższym, zgodzić się należy z organem odwoławczym, że P. - w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...] - nie ma legitymacji prawnej do złożenia zarzutu przedawnienia zobowiązania pieniężnych P., objętych tytułami wykonawczymi wystawionymi na P. Na okoliczność przedawnienia mogłaby się natomiast powołać P. jako zobowiązany, składając w tym zakresie stosowny wniosek np. w trybie art. 59 u.p.e.a. Na marginesie wskazać należy, że postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do P. nie zostało umorzone z powodu przedawnienia. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut skarżącego w zakresie naruszenia art. 15 i art. 107 § 3 K.p.a., przez nierozpatrzenie przez organ drugiej instancji zarzutu naruszenia art. 33 pkt 6 w związku z art. 91 i art. 71b u.p.e.a., dotyczącego braku podstaw do prowadzenia egzekucji administracyjnej w stosunku do tej części zajętej wierzytelności, która nigdy nie została uznana przez dłużnika zajętej wierzytelności, i niezawarcie w uzasadnieniu prawnym zaskarżonego postanowienia wyjaśnienia na temat stanowiska organu w tej materii. Jak wynika zarówno z treści zaskarżonego postanowienia, jak i z akt sprawy, okoliczność nieuznania przez P. zajęcia części wierzytelności była podnoszona przez skarżącego nie tylko w zarzutach z dnia [...] r. oraz zażaleniu z dnia [...] r., ale uprzednio w zażaleniu z dnia [...] r. na, wydane na podstawie art. 71a § 9 u.p.e.a., postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., którym organ ten określił P. wysokość nieprzekazanej kwoty z tytułu zajętych wierzytelności. Jakkolwiek zażalenie z dnia [...] r. nie zostało rozpoznane merytorycznie, albowiem stwierdzono uchybienie terminu do jego wniesienia, to jednak uznać należy, że podnoszona przez skarżącego kwestia nieuznania zajęcia wierzytelności była przedmiotem podlegającym rozpatrzeniu w odrębnym postępowaniu administracyjnym. To zaś oznacza, że w sprawie zastosowanie znalazł przepis art. 34 § 1a u.p.e.a. stanowiący, że jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Przepis ten zaś niejako pozbawia organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku, i, w razie wystąpienia takiej okoliczności, obliguje organ do stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. W tym miejscu wskazania wymaga, że Sąd podziela ocenę skarżonego organu co do tego, że jakkolwiek w zarzutach z dnia [...] r. oraz zażaleniu z dnia [...] r. skarżący powoływał się na niedopuszczalność egzekucji administracyjnej (art. 33 pkt 6 u.p.e.a.), to jednak w uzasadnieniu tych środków zaskarżenia nie wskazywał, z jakich względów formalnych (a nie merytorycznych) egzekucja ta nie mogła być prowadzona. Podobnież przywołane w tym zakresie uzasadnienie zarzutów w skardze również nie odnosi się do dopuszczalności egzekucji administracyjnej pod względem formalnym (art. 33 pkt 6), lecz odnosi się do aspektów, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należało, że organ odwoławczy w uzasadnieniu swojego postanowienia prawidłowo wskazał, że na tym etapie postępowania zarzut nieistnienia i braku wymagalności dochodzonego zobowiązania był niedopuszczalny i nie mógł podlegać ocenie, z uwagi na regulacje wynikające z art. 34 § 1a u.p.e.a. W tym stanie sprawy, uznając, że - w wyniku dokonania błędnej wykładni art. 71b u.p.e.a. - wydanie postanowień organów obu instancji nastąpiło z naruszeniem prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" P.p.s.a., Sąd orzekł o uchyleniu tych aktów. O niewykonalności zaskarżonego postanowienia orzeczono na podstawie przepisu art. 152 P.p.s.a. Zwrot kosztów postępowania, obejmujących uiszczony wpis sądowy ([...] zł), wynagrodzenie pełnomocnika ([...] zł) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa ([...] zł), zasądzono zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 2 ust. 2 oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1349 ze zm.).