I SA/Lu 160/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Sędziowie WSA Małgorzata Fita,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 lipca 2013 r. sprawy ze skargi U. C. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r. oddala skargę. Uzasadnienie. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A w L. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r. Z akt sprawy wynika, że przeprowadzone w Spółce postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2009 r., 2010 r. oraz pierwsze półrocze 2011 r. wykazało nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku naliczonego w styczniu 2011. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił, że w okresie objętym postępowaniem A w L.(poprzednia nazwa – do 22.12.2011 r.- B w Ś.) prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży przyczep samochodowych, których głównym dostawcą był C. Spółka świadczyła również usługi dzierżawy terenów przemysłowych stanowiących własność D w likwidacji. W dniu 17 marca 2011 r. Spółka złożyła korektę deklaracji VAT za styczeń 2011r., w której wykazała podatek naliczony w kwocie 72.115 zł. Organ podatkowy I instancji ustalił, że podstawą złożonej korekty stanowiło nie ujęcie w rozliczeniu za styczeń 2011 r. wykazanej w rejestrze zakupów za ten okres faktury VAT nr [...] z dnia 31.01.2011 r. wystawionej przez C w upadłości układowej o wartość netto 134.834,28 zł, podatek VAT 31.011,88 zł,. Przedmiotowa faktura dotyczyła zakupu układów jezdnych (400 szt.) na kwotę netto 106.000 zł oraz 5 przyczep ( 4 lekkich i 1 ciężarowej) na kwotę netto 134.834,28 zł. W oparciu o zgromadzony w trakcie postępowania kontrolnego materiał dowodowy organ ustalił, że przedmiotowa faktura dokumentuje czynności, które nie zostały dokonane. Tym samym uznał, że Spółka z naruszeniem art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "ustawa VAT") zawyżyła podatek naliczony o kwotę wynikającą z "fikcyjnej" faktury. Organ I instancji ustalił, że Spółka również z naruszeniem art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT bezpodstawnie pomniejszyła podatek należny o kwotę 15.444 zł, wynikającą z otrzymanej faktury korygującej VAT nr [...] z dnia 25.01.2011 r. wystawionej przez D do faktury z dnia 20.12.2010 r., gdyż transakcja opisana w fakturze "dzierżawa maszyn i urządzeń" nie miała miejsca. Okoliczność ta nie stanowi sporu w przedmiotowej sprawie. W ramach czynności kontrolnych organ podatkowy ustalił także różnicę pomiędzy kwotą podatku naliczonego wynikającą z zapisów konta 223 za grudzień 2010 r. (VAT do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy) i rejestru zakupów za styczeń 2011 r., a kwotą podatku naliczonego ujętą w korekcie deklaracji VAT-7 za styczeń 2011 r. w kwocie 430,82 zł (72.545,82 zł - 72.115 zł) i zmienił rozliczenie w tym przedmiocie, zwiększając podatek naliczony do odliczenia za styczeń 2011 r. o powyższą kwotą, na podstawie art. 86 ust.2 pkt 1 ustawy VAT. Okoliczność ta jest bezsporna. Mając na uwadze powyższe nieprawidłowości Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] określił spółce A zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r. w wysokości 19.985,00 zł. W odwołaniu, Spółka zarzuciła bezpodstawne zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury nr [...] z dnia 31.01.2011 r. W jej ocenie, przeprowadzone postępowanie wykazało, że nieprawidłowo prowadzono dokumentację magazynową, co miało wpływ na okoliczność, że przedstawiciele Spółki byli w stanie jedynie wskazać zasady, w oparciu, które prowadzono zakupy i sprzedaż oraz sposób organizacji produkcji. Podnosiła, że wykonanie czynności udokumentowanej zakwestionowaną fakturą VAT pośrednio potwierdzają również ustalenia przeprowadzone u kontrahenta Spółki, tj. - C. W kontekście powyższego Spółka poniosła zarzut naruszenia art. 199a § 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "op") , a ponadto zarzuciła, że: - organ I instancji dokonując ustaleń kontrolnych oraz przesądzając o nierzetelności lub wadliwości ksiąg pominął sprawozdanie biegłego rewidenta z badania ksiąg rachunkowych spółki za okres 01.01.2010 r.- 30.05.2011 r. ; - organ nie wyjaśnił dlaczego odmówił wiarygodności zeznaniom świadków, składanym pod odpowiedzialnością karną , czym naruszył art. 210 § 4 op; - kontrolę podatkową przeprowadzono z naruszeniem art. 80a ustawy o swobodzie gospodarczej, poprzez przeprowadzenie kontroli w siedzibie organu podatkowego bez zgody kontrolowanego; - postępowanie zostało przeprowadzone z udziałem pracownika, który zgodnie z art. 130 § 3 op podlegał wyłączeniu. Natomiast Dyrektor UKS wydając w dniu 15.06.2012 r. postanowienie o odmowie wyłączenia inspektora kontroli skarbowej K. K. nie przeprowadził w tym zakresie stosownego postępowania wyjaśniającego. Dyrektor Izby Skarbowej podzielając ustalenia organu podatkowego I instancji i ich ocenę prawną wskazał, że za brakiem dowolności w ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego zaprezentowanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w przedmiocie faktury z dnia 31.01.2011 r. wystawionej przez C w upadłości układowej przemawia fakt , że jak ustalono: - faktura ta wydrukowana została z edytora tekstu, pomimo, że faktury sprzedaży towarów wystawiane przez C w upadłości układowej generowane były z systemu [...]; - faktura nie zachowuje ciągłości numeracji wystawianych faktur i różni się szatą graficzną od faktur wystawianych z systemu Hermes; - faktura ta nie została ujęta w księgach handlowych i rejestrze sprzedaży spółki C za okresy I-IV 2011, ani w deklaracji za I 2011 r., gdyż została dostarczona do biura rachunkowego E obsługującego kontrahenta skarżącej dopiero w marcu 2011 r. w trakcie kontroli podatkowej spółki C w upadłości układowej przeprowadzonej przez [...] Urząd Skarbowy za styczeń 2011 r.; - w dokumentacji źródłowej nie stwierdzono również dokumentu WZ i PZ dotyczącego towarów uwidocznionych w w/w fakturze. W dalszej kolejności Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że skarżąca wezwana do przedstawienie stosownych dowodów (dokumentów) dotyczących transakcji objętej sporną fakturą wyjaśniła (pismo z dnia 02.03.2012 r.), że za przedmiotową fakturę zapłacono na podstawie potrącenia za zobowiązania C wobec skarżącej. Spółka nie przedłożyła żadnego dokumentu na potwierdzenie tej okoliczności przedstawiając jedynie specyfikę swojej działalności i załączyła wydruk dokumentu [...], który jak ustalił organ dotyczył przyjęcia innych niż wskazanych w fakturze towarów - układów jezdnych w ilości 400 szt. o wartości 100.000 zł i 5 przyczep lekkich o wartości 34.834,30 zł. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał przy tym, że ustalając rozbieżności pomiędzy fakturą, a przedłożonym dokumentem a także wyjaśniając związek zakupu przyczepy ciężarowej o wartości netto 20.000 zł ze sprzedażą opodatkowaną, pismem z dnia 15.03.2012 r. zwrócono się do Spółki o przedstawienie stosownych wyjaśnień w powyższym zakresie. W odpowiedzi, Spółka wyjaśniła (pismo z dnia 17.04.2012 r.), że "rozbieżności dotyczą jedynie cen jednostkowych poszczególnych pozycji wartość dokumentu PZ i faktury są jednakowe i o taką wartość zwiększyły magazyn. Przyczepa została wykonana do transportu poduszkowca, którego produkcją zajmowała się spółka. Przyczepa została sprzedana w zestawie z poduszkowcem do firmy F. W kontekście powyższych wyjaśnień organ ustalił, że Spółka dokonała sprzedaży poduszkowca wraz z przyczepą na rzecz F na podstawie faktury VAT z dnia 14.06.2011 r., a porównanie treść faktury zakupu VAT z 31.01.2011 r. oraz faktury sprzedaży VAT z dnia 14.06.2011 r. pozwala na stwierdzenie, że faktura sprzedaży z 14.06.2011 r. nie dokumentuje sprzedaży przyczepy ciężarowej zawartej w ww. fakturze zakupu. W związku z tym, że Spółka przedłożyła w trakcie postępowania dokument WZ do faktury z 31.01.2011 r. organ ustalił, że dokument ten posiada inną szatę graficzną niż dokumenty WZ generowane przez C w upadłości układowej. Nie zawiera nr indeksu oraz nr [...], które umieszczane były przez C na dokumentach WZ, a które były podstawą do zmniejszenia stanu magazynu w przypadku sprzedaży przyczep. Ponadto ustalił, że przedmiotowy dokument WZ datowany został na dzień 31.01.2011 r. pod nr [...], a przeprowadzone czynności u kontrahenta skarżącej wykazały, że spółka C dokument WZ o tym numerze wystawiła do faktury VAT nr [...] z dnia 26.01.2011 r. wystawionej na rzecz skarżącej na kwotę 9.467,00 zł netto i podatek VAT 2.177,41 zł. Ponadto organ podatkowy I instancji ustalił, że w dokumentacji źródłowej skarżącej za I półrocze 2011 r. nie stwierdzono innych faktur sprzedaży zawierających w swej treści przyczepę ciężarową na kwotę 20.000 zł lub zbliżoną natomiast cena sprzedaży przyczep ciężarowych w objętym kontrolą I półroczu 2011 r. kształtowała się w przedziale od 5.390 zł do 8.373,60 zł netto. Dlatego tez organ podatkowy uznał, że brak jest podstaw do przypisania sprzedaży opodatkowanej przyczepy ciężarowej zawartej w fakturze z dnia 31.01.2011 r. Ponadto organ odwoławczy zwrócił uwagę, że przy ocenie prawidłowości przedmiotowej faktury VAT nr [...] z dnia 31.01.2011 r. nie są obojętne ustalone przez organ powiązania natury prawnej, ekonomicznej i osobowej pomiędzy podmiotami wymienionymi na fakturze. Organ I instancji ustalił bowiem, że skarżąca w kontrolowanym okresie była dostawcą materiałów do produkcji przyczep do C i głównym odbiorcą wyprodukowanych przyczep. T.S., który w styczniu 2011 r. był prokurentem skarżącej i wspólnikiem, a od 18.07.2011 r.. pełni funkcję Prezesa Zarządu skarżącej, pełnił również funkcję Prezesa Zarządu C (w upadłości układowej od 8.04.2010 r., a w upadłości likwidacyjnej od 31.03.2011 r.), gdzie całość udziałów obejmowała G. Wspólnikami G byli z kolei m. in: T.S. i A.M., który do 17.07.2011 r. pełnił w skarżącej Spółce funkcję Prezesa Zarządu, a od 18.07.2011 r. pełni funkcję Wiceprezesa Zarządu. W kontekście powyższego organ odwoławczy za prawidłowe uznał stanowisko organu podatkowego I instancji, że prowadzony przez skarżącą dla potrzeb podatku VAT rejestr zakupu za styczeń 2011 r. jest nierzetelny w zakresie ujęcia pod poz. 53 faktury korygującej VAT z dnia 25.01.2011 r. wystawionej przez D w likwidacji oraz w zakresie ujęcia pod poz. 55 faktury z dnia 31.01.2011 r. wystawionej przez C w upadłości układowej. Uznając za bezpodstawne pozostałe zarzuty odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że w rozpoznawanej sprawie spór nie dotyczy istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz ustalenia faktu realizacji czynności określoną sporną fakturą, co czyni zarzut naruszenia art. 199a § 3 op bezpodstawnym. Wyjaśnił, że sprawozdanie biegłego rewidenta z badania ksiąg rachunkowych, do którego odwołuje się skarżąca pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, gdyż dokonując jej oceny organ podatkowy ustalił, że na stronie 4 opinii biegły rewident stwierdził, iż "nie stanowiło przedmiotu badania wykrycie i wyjaśnienie zdarzeń podlegających ściganiu, jak również nieprawidłowości jakie wystąpiły poza systemem rachunkowości". Tym samym przedmiotowa opinia ocenia księgi rachunkowe badanej Spółki pod kątem ich rzetelności, bezbłędności i sprawdzalności w zgodności do ustawy o rachunkowości, nie odnosi się natomiast do rzetelności i niewadliwości prowadzonych ksiąg pod kątem przepisów art. 193 op. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że niemożliwym jest odniesienie się do zarzutu naruszenie art. 210 § 4 op, gdyż skarżąca nie wskazała, którym świadkom i w jakim zakresie organ I instancji nie dał wiary. Organ odwoławczy nie podzielając również naruszenia art. 80a ustawy z dnia 02.07.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm. – dalej: "sdg") wyjaśnił, że zgodnie z art. 77 ust. 6 sdg dowody przeprowadzone w toku kontroli przez organ z naruszeniem przepisów prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, jeżeli miały istotny wpływ na wynik kontroli, nie mogą stanowić dowodu w żadnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym, karnym lub karnoskarbowym dotyczącym kontrolowanego przedsiębiorcy. W ocenie organu odwoławczego powyższy przepis nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż fakt, że kontrolujący dokonali kontroli w siedzibie organu, nie mając pisemnej zgody podatnika, nie oznacza jeszcze, że przeprowadzono dowody z naruszeniem prawa, a uchybienie to pozostaje bez wpływu na ustalenia zawarte w decyzji. Ponadto skarżąca nie wskazała ani jakie dowody przeprowadzono w trakcie kontroli podatkowej z naruszeniem prawa, ani jaki miałyby wpływ na wynik kontroli. Organ odwoławczy wskazał również, że zgodnie z art. 123 op zapewniono skarżącej czynny udział w postępowaniu, a strona jak wskazuje przebieg postępowania utrwalony w aktach z tego prawa korzystała. Dyrektor Izby Skarbowej za bezzasadny uznał także zarzut naruszenia art. 130 § 3 op. W jego ocenie wskazywane przez skarżącą okoliczności w postaci próby przesłuchania pracownika spółki A. G. podczas odbierania dokumentów spółki, czy też nakłanianie pracownika biura rachunkowego prowadzącego księgowość skarżącej i C do złożenia pisemnych wyjaśnień dotyczących okoliczności w jakich doszło do przedłożenia przez C spornej faktury nie powodują powstania wątpliwości, co do bezstronności inspektora. Organ odwoławczy wyjaśnił, że ostateczne ustalenia ujęte w decyzji organu podatkowego I instancji znajdują oparcie w przepisach prawa podatkowego, a dowody, potwierdzające te ustalenia, zebrano bez naruszenia przepisów prawa proceduralnego. Dlatego też uzasadnienie odmowy wyłączenia inspektora zawarte w postanowieniu Dyrektora UKS z dnia 15.06.2012 r. uznać należy za prawidłowe, zwłaszcza, że skarżąca nie wykazała, że powyższe zachowania inspektora przełożyło się na dalszy bieg postępowania i poczynione ustalenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji argumentowała, że nieprawidłowości w dokumentacji magazynowej nie oznaczają, że transakcja nie miała miejsca, a dla wykazania, że Spółka posiadała lub nie posiadała towarów organ przeprowadzić powinien weryfikację dokumentacji magazynowej w drodze spisu z natury. Wskazała na naruszenie zasad neutralności i proporcjonalności podatku VAT. Argumentowała, że obie strony transakcji zgodnie stwierdziły że czynność miała miejsce. Obie ją zaewidencjonowały, a [...] Urząd Skarbowy nie kwestionował tego faktu podobnie jak nadzorca sądowy i syndyk, w których interesie byłoby zanegowanie transakcji. Zarzuciła, że organ podatkowy nie udowodnił, że sporna faktura została doręczona w marcu 2011 r., a jedynie, że w tym miesiącu trafiła do biura rachunkowego. Ponadto jeżeli organ chciał zanegować fakt istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, z którym związane są skutki podatkowe, to miał obowiązek zgodnie z art. 199a § 3 op wystąpić ze stosownym powództwem do sądu powszechnego. Zdaniem skarżącej wadliwym było nieuwzględnienie raportu biegłego rewidenta (jednocześnie biegłego sądowego) z badania ksiąg rachunkowych spółki, który nie może być dowodem przesądzającym, ale jest jednym z istotnych dowodów wskazujących na rzetelność dokumentacji księgowej prowadzonej przez spółkę. Zdaniem Spółki postępowanie kontrolne zostało przeprowadzone z naruszeniem zasad proceduralnych. Skarżąca podtrzymała zarzut co do przeprowadzenie kontroli podatkowej z naruszeniem art. 77 ust. 6 sdg i zanegowała zaprezentowane przez organy podatkowe stanowisko, że postępowanie o wyłączenie jest integralną częścią postępowania kontrolnego, co doprowadziło do sytuacji, w której osoba je prowadząca sama orzekła o tym czy podlega wyłączeniu czy nie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew podniesionym w niej zarzutom zaskarżona decyzja jest zgodna zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procedury podatkowej . Skarżąca nie zgodziła się z oceną organów podatkowych, że czynność udokumentowana fakturą VAT nr [...] z dnia 31.01.2011 r. wystawioną przez C w upadłości układowej o wartość netto 134.834,28 zł, podatek VAT 31.011,88 zł nie została wykonana. W świetle tej faktury skarżąca zakupić miała układy jezdne (400 szt.) na kwotę netto 106.000 zł oraz 5 przyczep ( w tym 4 lekkie i 1 ciężarowa) na kwotę netto 134.834,28 zł. Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, którą stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednocześnie w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) tej ustawy wskazano, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z treści powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w ustawie z tytułu świadczenia usług w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym samo posiadanie faktury nie jest jeszcze wystarczającą podstawą do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, gdyż faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży jest prawnie bezskuteczna i w związku z tym nie może wywołać skutków podatkowych związanych z prawem do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Sąd podziela zaprezentowaną przez Dyrektora Izby Skarbowej, z odwołaniem do orzecznictwa, wykładnię, że domniemanie prawdziwości faktury nie funkcjonuje w prawie podatkowym, a prawo do odliczenia wskazanego w fakturze podatku daje nie tylko faktura poprawna formalnie ale przede wszystkim poprawna merytorycznie. Te warunki spełnia jedynie faktura dokumentująca rzeczywisty obrót, czyli taki w którym pomiędzy rzeczywistą sprzedażą a jej opisem w fakturze istnieje pełna zgodność pod względem podmiotowym i przedmiotowym. Dana faktura odzwierciedlać więc musi zdarzenie gospodarcze dokonane pomiędzy podmiotami wymienionymi na fakturze, którego przedmiotem jest towar lub usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym i wartościowym. Wbrew zarzutom skargi nie jest dowolna ocena organów podatkowych, że czynności wykazana w fakturze z dnia 31.01.2011 r. nie została wykonana. Ustalenia w tym przedmiocie dotyczą ustaleń faktycznych do których obliguje organ dyspozycja art. 122, art. 187 § 1 op, a nie ustaleń co do prawa, dlatego zarzut naruszenia art. 199a § 3 op uznać należy za bezpodstawny. Dokonując oceny przedmiotowej faktury, organy wzięły pod uwagę zebrany materiał dowodowy w postaci ewidencji księgowej i magazynowej, ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług, oryginały dokumentów źródłowych, wyjaśnienia Spółki, protokół kontroli sprawdzenia prawidłowości i rzetelności badanych dokumentów u kontrahenta skarżącej i rozpatrzył wszystkie dowody we wzajemnej łączności a następnie dokonały ich trafnej oceny. Organy wykazały, że czynność z faktury z dnia 31.01.2011 r. nie miała miejsca, gdyż po pierwsze nie została ujęta w dokumentacji księgowej spółki C w styczniu 2011 r. Z oświadczenia z dnia 18.03.2011 r. V. K.z Biura rachunkowego E prowadzącego dokumentację księgową tej spółki (także skarżącej do końca stycznia 2011 r.) wynika , że faktura do biura wpłynęła w dniu 17.03.2011 r. Jak ustaliły organy w trakcie kontroli podatkowej w tej spółce. Ustaliły, że faktura pochodzi z innego systemu komputerowego niż używany przez spółkę C i nie zachowuje ciągłości numeracji wystawianych faktur oraz różni się szatą graficzną od faktur wystawianych przez tą Spółkę dla skarżącej. Skarżąca nie podważyła ustaleń organów podatkowych, gdyż przedłożony przez nią wydruk dokumentu [...] dotyczył przyjęcia innych niż wskazanych w spornej fakturze towarów, a wyjaśnienia Spółki, że za przedmiotową fakturę zapłacono przez potrącenia nie zostały potwierdzone żadnym dokumentem. W przedstawionym przez Spółkę dokumencie - lista dokumentów nierozliczonych ze C stan na dzień 30.06.2011 r. organ nie stwierdził ujęcia faktury VAT nr [...] i ustalił, że przedmiotowa faktura nie została również ujęta w oświadczeniu skarżącej o potrąceniu wzajemnych zobowiązań i należności sporządzonym na dzień 31.03.2011 r. Organy podatkowe podejmując wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy zweryfikowały również wiarygodność przedłożonego w trakcie postępowania kontrolnego dokumentu WZ mającego dotyczyć spornej faktury i ustaliły, że i ten dokument różni się w sposób znaczący od pozostałych dokumentów WZ wygenerowanych przez kontrahenta skarżącej. Z odwołaniem do dokumentacji źródłowej organy podatkowe wykazały również niewiarygodność wyjaśnień Spółki odnośnie zakupu wskazanej w fakturze przyczepy ciężarowej o wartości 20.000 zł. Nie sposób również podzielić argumentacji skarżącej spółki, że czynności wskazana w spornej fakturze nie została zakwestionowana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego podczas kontroli podatkowej przeprowadzonej w spółce C w sytuacji, gdy z treści protokołu wynika, że okoliczność wystąpienia przedmiotowej transakcji nie była poddana weryfikacji z uwagi na regulację art. 108 ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którą przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten jest odpowiednikiem art. 203 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28.11. 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 – dalej "dyrektywa 112"). Za niezasadny przy tym uznać należy zarzut skargi, że same nieprawidłowości i w dokumentacji magazynowej bez dokonania spisu z natury nie mogą świadczyć o nie dokonaniu czynności, w sytuacji, gdy to Spółka chcąc skorzystać z prawa do odliczenia powinna wykazać, że prawo do jej przysługuje. Nie można bowiem na organy nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów, które mogłyby przyczynić się do rozstrzygnięcia sprawy po myśli strony skarżącej zwłaszcza, gdy ona sama dowodów takich nie dostarcza. W ocenie Sądu zasadnie również uznały organy, że opinia biegłego rewidenta pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Podkreślenia głównie wymaga, że przedmiotem tej opinii, sporządzonej w trybie art. 223 kodeksu spółek handlowych, nie było badanie rzetelności i niewadliwości prowadzonych ksiąg podatkowych pod kątem art. 193 § 1 op, a jedynie ocena aspektów prawidłowego i należytego prowadzenia rachunkowości, o których mowa w przepisach ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.) i odniesienie się do zarzutów pełnomocnika udziałowca Spółki K.W. zawartych w piśmie z dna 24.05.2011 r. odnośnie działania Zarządu w okresie od października 2010 r. do maja 2011 r. w sposób sprzeczny z interesami gospodarczymi i zatwierdzoną przez Zgromadzenie Wspólników strategią działania. Niczym nie uzasadniony postaje także zarzut skargi naruszenia zasady neutralności i proporcjonalności podatku VAT, w sytuacji, gdy mamy do czynienia z fikcyjną fakturą na dokonanie czynności uprawniającej do skorzystania z odliczenia. Istotnie podstawową cechą podatku od wartości dodanej jest jego neutralność, co oznacza, że nie powinien on być faktycznym ciężarem dla tych podatników, którzy nabywają towary i usługi nie w celu ich konsumpcji, lecz w celu dalszej odprzedaży, przerobu, wykorzystania na potrzeby działalności itp. Podatek ten winien być zatem neutralny dla przedsiębiorców. Podatek od towarów i usług jest jednocześnie podatkiem wielofazowym (naliczanym na każdej fazie obrotu) i naliczanym od całości obrotu. Dlatego też neutralność podatku jest zapewniona poprzez wprowadzenie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu dóbr służących działalności gospodarczej , a nie w sytuacji, gdy podatnik dysponuje fakturą poprawną jedynie bod względem formalnym ale nie materialnym (art. 178 w związku z art. 168 lit. a Dyrektywy 112 ). Powszechność opodatkowania ma natomiast stanowić gwarancję, że każda transakcja wykonywana w ramach działalności gospodarczej będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mogą być stosowane jedynie wyjątkowo i w sytuacjach wyraźnie i jednoznacznie przewidzianych w przepisach prawa (zob. kom. do art. 1 ustawy VAT Adam Bartosiewicz, LEX 2013). Tym samym istotne jest rzeczywiste, a nie jedynie zafakturowane zaistnienie danego zdarzenia gospodarczego powodującego powstanie u jednego podatnika obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT a u drugiego uprawnienia do jego stosownego pomniejszenia. Słusznie również, zdaniem Sądu, uznał organ odwoławczy, że bez wpływu na wynik sprawy pozostaje, trafnie przypisany organom zarzut naruszenia art. 80a sdg, zgodnie z którym kontrolę przeprowadza się w siedzibie kontrolowanego lub w miejscu wykonywania działalności gospodarczej oraz w godzinach pracy lub w czasie faktycznego wykonywania działalności gospodarczej przez kontrolowanego (§1). Kontrola lub poszczególne czynności kontrolne, za zgodą kontrolowanego, mogą być przeprowadzane również w siedzibie organu kontroli, jeżeli może to usprawnić prowadzenie kontroli (§2). W niniejszej sprawie organ dokonał czynności kontrolnych w siedzibie organu pomimo braku na to zgody Spółki. Jak natomiast stanowi art. 77 ust. 6 tej ustawy, dowody przeprowadzone w toku kontroli przez organ kontroli z naruszeniem przepisów prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, jeżeli miały istotny wpływ na wyniki kontroli, nie mogą stanowić dowodu w żadnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym, karnym lub karno-skarbowym dotyczącym kontrolowanego przedsiębiorcy. Po pierwsze przepis ten odwołuje się do kontroli, a nie postępowania kontrolnego, a takie właśnie było prowadzone w sprawie przez organy. Po drugie brak jest jakichkolwiek podstaw do uznania, że działania te miały jakikolwiek wpływ na wynik sprawy. W szczególności skarżąca nie wskazała czym skutkowało wskazane naruszenie, mimo, że w toku całego postępowania kontrolnego miała zapewnione prawo czynnego udziału w postępowaniu, z którego to wielokrotnie korzystała. Wreszcie niezasadne są zarzuty dotyczące wadliwości postępowania w sprawie wyłączenia pracownika organu prowadzącego postępowanie kontrolne. Stosownie do art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 28.09.1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2011 r., Nr 41, poz. 214 ze zm.) do wyłączenia inspektora stosuje się odpowiednio art. 130 op. Przepis ten z kolei zawiera zamknięty katalog osób podlegających wyłączeniu oraz przesłanki ich wyłączenia. Wyłączenie pracownika następuje obligatoryjnie w przypadkach wskazanych w art. 130 § 1 op oraz na żądanie strony lub z urzędu w sytuacjach, o których mowa w art. 130 § 3 op. Rację ma skarżąca twierdząc, że instytucja wyłączenia pracownika organu podatkowego, ma ścisły związek z zasadą zaufania do organów podatkowych, zasadą praworządności oraz ich konsekwencjami pozaprawnymi, takimi jak bezstronność i obiektywizm. Zaznaczenie jednak wymaga, że podejmując rozstrzygnięcie w przedmiocie wyłączenia pracownika urzędu kontroli skarbowej nie można tego czynić z pominięciem zawartych w przepisach op przesłanek wyłączenia. Dokonując natomiast oceny podstaw wniosku skarżącej o wyłączenie inspektora kontroli skarbowej K. K., słusznie uznano, iż nie zasługuje on na uwzględnienie. Wydane w tym przedmiocie postanowienie zawiera szczegółową argumentacje dotycząca oceny działań tego pracownika, którą Sąd w całości podziela. Słuszna zatem jest ocena, że Spółka nie uprawdopodobniła, że przeprowadzone przez wskazanego inspektora postępowanie kontrolne jest stronnicze oraz, że nie zaistniały inne okoliczności wskazane w art. 130 § 1 op. W tym kontekście, niezasadny jest również zarzut jakoby pracownik był sędzią sam we własnej sprawie. Obowiązujące regulacje prawne jednoznacznie bowiem stanowią, że o wyłączeniu pracownika organu podatkowego orzeka się w ramach prowadzonego postępowania i nie jest możliwe prowadzenie odrębnego postępowania. Reguła ta wynika wprost z art. 130 § 3 op, który stanowi, że o wyłączeniu inspektora kontroli skarbowej od udziału w postępowaniu kontrolnym orzeka bezpośredni przełożony inspektora, a nie organ odwoławczy lub inny czego w istocie domagała się skarżąca. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08. 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), skargę należało oddalić.