II GSK 1506/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba Sędzia NSA Małgorzata Korycińska (spr.) sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 15 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 23 maja 2013 r. sygn. akt II SA/Go 253/13 w sprawie ze skargi F. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w R. na rzecz F. Spółki z o.o. w W. 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. I Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem objętym skargą kasacyjną, po rozpoznaniu sprawy ze skargi F. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] stycznia 2013 r., w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] listopada 2012 r., orzekł o niewykonywaniu zaskarżonej decyzji oraz zasądził od organu na rzecz skarżącej koszty postępowania. Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia: Wnioskiem z dnia [...] października 2012 r. spółka wystąpiła do Dyrektora Izby Celnej w R. o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją tego organu z dnia [...] stycznia 2010 r. odmawiającą zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Wnosząc o wznowienie postępowania spółka powołała wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 19 lipca 2012 r., wydany w połączonych sprawach o sygn. akt C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (publik. LEX nr 1170754) i podniosła, że wyrok ten uzasadnia wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 i art. 241 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa lub o.p.). Decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w R. odmówił wznowienia postępowania. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy zaskarżoną decyzją. W ocenie organu wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. nie stanowi przesłanki wznowienia postępowania. Zgodnie bowiem z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej wyrok Trybunału musi mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Takiego wpływu organ I instancji nie stwierdził, wobec czego stosując art. 243 § 3 o.p. odmówił wznowienia postępowania. Uwzględniając skargę spółki Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. stwierdził, że z treści przepisu art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej wynika, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie m.in. wówczas, gdy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na wydanie decyzji. Wznowienie postępowania z tej przyczyny następuje na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie TSUE) w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (art. 241 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). W ocenie Sądu I instancji ustalenie, czy w sprawie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania może nastąpić po wydaniu postanowienia o jego wznowieniu, co jednoznacznie wynika z art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie, czy przyczyna wznowienia rzeczywiście wystąpiła i jakie z tego wynikają skutki dla rozstrzygnięcia sprawy, może być wyłącznie efektem postępowania przeprowadzonego po wydaniu postanowienia z art. 243 § 1 i 2 o.p. i musi być zawarte w decyzji wydanej na podstawie art. 245 o.p., a nie w decyzji wydanej na podstawie art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej. Tymczasem, co wynika z uzasadnień obu decyzji, organ odmówił wznowienia postępowania, gdyż doszedł do wniosku, że powołana przez skarżącą we wniosku przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 11 o.p. nie wystąpiła. Świadczy to o tym, że na etapie badania dopuszczalności wniosku o wznowienie postępowania organ dokonał de facto oceny przesłanek z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, mimo że nie powinien ich oceniać, skoro nie wydał postanowienia o wznowieniu postępowania. Wobec tego Sąd przyjął, że kontrolowane decyzje zostały wydane z naruszeniem treści art. 243 § 3 o.p., polegającym na dokonaniu merytorycznej analizy istnienia przesłanek wznowienia postępowania już na etapie oceny dopuszczalności wniosku o wznowienie. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ w przypadku oceny istnienia przesłanek wznowienia zgodnej z przepisami rozdziału 17 o.p., argumentacja w tym zakresie powinna stanowić uzasadnienie decyzji wydanej na podstawie art. 245 Ordynacji podatkowej. W podstawie prawnej wyroku WSA powołał art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) oraz art. 152 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 1 p.p.s.a. w związku w związku z § 2 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193). II Skargą kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w R. zaskarżył wyrok w całości zarzucając mu naruszenie: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. poprzez uchylenie decyzji z dnia [...] stycznia2013 r. oraz poprzedzającej ją decyzji z dnia [...] listopada 2012 r., podczas gdy w sprawie nie zostały przez Dyrektora Izby Celnej w R. naruszone żadne przepisy postępowania uzasadniające takie uchylenie, w szczególności naruszenie: a) art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że Dyrektor Izby Celnej w R. nie może na etapie rozpatrywania wniosku strony w przedmiocie żądania wznowienia postępowania analizować, czy wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. ma wpływ na treść ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] stycznia 2010 r.; b) art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że Dyrektor Izby Celnej w R. nie mógł dokonać merytorycznej oceny analizy istnienia przesłanek wznowienia postępowania na etapie oceny dopuszczalności wniosku strony przeciwnej, podczas gdy w rzeczywistości ocena taka była dopuszczalna z uwagi na oczywisty brak związku wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. ze sprawą zakończoną ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] stycznia 2010 r.; c) art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na nieuwzględnieniu zasady szybkości postępowania podatkowego i wskazania co do stosowania najprostszych środków prowadzących do załatwienia sprawy i w konsekwencji odmówienie Dyrektorowi Izby Celnej w R. prawa do analizowania już na etapie rozpatrywania wniosku strony w przedmiocie żądania wznowienia postępowania, czy wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. ma wpływ na treść ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] stycznia 2010 r. Podnosząc te zarzuty skarżący organ domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i oddalenia skargi oraz zasądzenia kosztów postępowania. III F. Spółka z o.o. w W. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm prawem przepisanych. IV Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionej podstawie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego trafnie podniesiono w uzasadnieniu skarżonego wyroku, że odmowa wznowienia postępowania podatkowego może mieć miejsce tylko w przypadku, gdy z żądaniem wznowienia występuje podmiot, który nie był stroną postępowania głównego, albo wystąpiły inne okoliczności o charakterze podmiotowym lub przedmiotowym nie dające podstaw do wznowienia postępowania. Takimi okolicznościami może być m.in. brak zdolności do czynności prawnych strony i niedziałanie w jej imieniu ustawowego przedstawiciela, żądanie dotyczące decyzji, która nie ma waloru ostateczności, albo skierowana jest w stosunku do rozstrzygnięcia, które nie jest decyzją administracyjną, bądź złożone zostało z uchybieniem ustawowego terminu do wznowienia, a termin ten nie został przywrócony. W innych przypadkach decyzja odmawiająca wznowienia postępowania podatkowego nie ma prawnego uzasadnienia. W wyroku kwestionowanym skargą kasacyjną Sąd I instancji jednoznacznie i poprawnie stwierdził, że decyzja Dyrektora Izby Celnej w R., będąca przedmiotem skargi, wykracza poza prawem określone ramy. Organ odmawiając wznowienia postępowania z wniosku spółki dokonał merytorycznej oceny podstawy wznowieniowej. W tej fazie orzekania Dyrektor Izby Celnej w R. nie miał uprawnienia do takiego orzekania, bo w istocie w fazie wstępnej postępowania wznowieniowego rozstrzygnął kwestię merytoryczną przyjmując, że pomiędzy ostateczną decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r., a wyrokiem TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. nie ma związku, czyli, że treść tego wyroku nie miała wpływu na ostateczne rozstrzygnięcie sprawy. Przyjęcie takiego stanowiska przez organ jest niewątpliwie rozstrzygnięciem kwestii merytorycznej, a więc dokonaniem oceny przesłanki wznowieniowej. We wstępnym stadium postępowania wznowieniowego, a tylko w tym może zapaść decyzja odmawiająca wznowienia, takie działanie jest prawnie niedopuszczalne. Przyjętego przez organ sposobu działania nie może usprawiedliwiać zasada szybkości postępowania podatkowego, na którą powołuje się skarżący, zwalczając pogląd prezentowany przez Sąd I instancji. Szybkość postępowania jest niewątpliwie istotną wartością procesową, ale nie może być ona uzasadnieniem dla naruszania prawa, a z tym mieliśmy do czynienia w decyzjach, które zostały usunięte z obrotu prawnego skarżonym wyrokiem. Nie budzi wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że Dyrektor Izby Celnej w R. nie mógł dokonać merytorycznej oceny przesłanki wznowieniowej na etapie badania dopuszczalności wznowienia postępowania. Pogląd prezentowany w tej materii przez Sąd I instancji, i w pełni akceptowany przez NSA, jest w doktrynie i judykaturze oczywisty (zob. wyrok NSA z dnia 18 czerwca 2013 r. o sygn. akt I FSK 1256/12, publik. w Internecie pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl) i niekwestionowany. Zatem odmienne stanowisko skargi kasacyjnej nie może spotkać się z aprobatą, a to oznacza, że podniesiony zarzut musiał być uznany za nieusprawiedliwiony. Z tego też powodu zarzut skargi kasacyjnej wskazujący na naruszenie przez WSA w G.art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. w połączeniu z art. 240 § 1 pkt 11 i art. 243 § 3 oraz art. 125 § 1 o.p. jest oczywiście nieusprawiedliwiony. Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oraz art. 204 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 461) orzekł jak w sentencji.