I SA/Bd 224/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 04 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi M.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień 2007 r. i kwiecień 2009 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2007 r. w wysokości 7.529 zł oraz za kwiecień 2009 r. w wysokości 11.782 zł. Organ wskazał, że w badanym okresie strona wykonywała działalność gospodarczą polegającą na handlu nieruchomościami, która nie została zgłoszona do opodatkowania. Strona samodzielnie oraz wraz z mężem nabywała lokale mieszkalne, które były przedmiotem sprzedaży. O handlowym charakterze obrotu nieruchomościami stanowi w szczególności skala zawieranych umów kupna-sprzedaży, ich częstotliwość oraz krótki upływ czasu między dniem nabycia, a sprzedażą oraz współpraca z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami. W związku z powyższym, organ stwierdzając, że skarżąca była podatnikiem podatku od towarów i usług, dokonał obliczenia kwot podatku należnego według stawki w wysokości 7% i określił zobowiązanie podatkowe za wrzesień 2007 r. i kwiecień 2009 r. W złożonym odwołaniu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i 3, art. 191, art. 192, art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 201 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "o.p."). Skarżąca stwierdziła, że organ dokonał błędnego założenia, że czynności nabywania i sprzedaży nieruchomości dokonywane były w ramach działalności gospodarczej a strona działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i umorzył postępowanie w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2007 r. oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień 2009 r. w wysokości 2.900 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że w 2006 r. skarżąca nabyła dwa lokale mieszkalne, w 2007 r., kolejne dwa lokale mieszkalne i w 2009 r. trzy lokale mieszkalne. Wszystkie zakupy finansowane były ze środków uzyskanych z kredytów mieszkaniowych, z wyjątkiem zakupu lokali przy ul. K. oraz ul. K.. W 2006 r. strona nie sprzedała żadnego lokalu, w 2007 r. sprzedała natomiast łącznie cztery lokale, a w 2009 r. jeden lokal. W latach 2008 i 2010 nie dokonano żadnej transakcji - ani zakupu, ani sprzedaży nieruchomości lokalowej. Tak więc w przeciągu 5 lat objętych badaniem, strona kupiła łącznie siedem lokali z czego pięć zostało sprzedanych w tym czasie. W ocenie organu, taki obraz świadczyć może o prowadzeniu działalności gospodarczej w obrocie nieruchomościami. O profesjonalnym, zawodowym podejściu podatnika do prowadzonej działalności świadczy zachowanie wskazujące na analizowanie bieżącej sytuacji na rynku nieruchomości i dokonywanie zakupów głównie małych i średnich mieszkań, stosownie do aktualnego zapotrzebowania na rynku mieszkaniowym (38,31 m2; 35,14 m2; 42,10 m2; 33,54 m2; 60,96 m2; 58,29 m2). Również fakt niedokonania żadnej transakcji w latach 2008 i 2010 świadczy właśnie o postępowaniu zgodnym z tendencjami na rynku nieruchomości. Organ podniósł, że analiza raportów serwisów nieruchomościowych za poszczególne lata objęte decyzją oraz analiza danych statystycznych pozwalają na postawienie wniosku, iż skarżąca nie podejmowała decyzji pod wpływem okoliczności życiowych lecz gruntownie analizowała sytuację na pierwotnym i wtórnym rynku nieruchomości podejmując optymalne decyzje z punktu widzenia handlowca. Dalej organ wskazał, że o profesjonalnym, zawodowym podejściu strony do prowadzonej działalności świadczy również sposób organizowania sprzedaży. Skarżąca oferowała do wyboru większą ilość mieszkań aniżeli jedno. I tak do dnia dokonania pierwszej sprzedaży tj. 17 maja 2007 r. do dyspozycji w tym celu miała trzy lokale: zakupiony 04 maja 2006 r. (ul. S.), 11 maja 2006 r. (ul. G.) i 27 lutego 2007 r. (ul. K.). Następnie, do dnia dokonania następnej sprzedaży tj. 16 lipca 2007 r. do dyspozycji strony również pozostawały trzy lokale: zakupione 04 maja 2006 r. (j.w.), 11 maja 2006 r. (j.w.) i 12 czerwca 2007 r. (ul. M.). Również w dacie kolejnej sprzedaży w dniu 14 września 2007 r. skarżącą dysponowała dwoma lokalami mieszkalnymi przeznaczonymi do dalszej odsprzedaży, a zakupionymi w dniach 04 maja 2006 r. (j.w.) i 12 czerwca 2007 r. (j.w.) W dniu 19 września 2007 r. strona sprzedała pozostający jej w ofercie lokal przy ul. M. i w dacie kolejnej sprzedaży w dniu 10 kwietnia 2009 r. ponownie dysponowała dwoma lokalami do wyboru: zakupionym w dniu 07 stycznia 2009 r. (ul. K.) oraz 17 lutego 2009 r. (ul. K.). Zdaniem organu, o profesjonalnym działaniu świadczy nie tylko nabywanie lokali w celu ich dalszej sprzedaży z zyskiem, ale także wykorzystywanie ich w inny zarobkowy sposób - w tym również najem. Takie działania wypełniają przesłanki z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W świetle powyższych okoliczności, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił pogląd organu pierwszej instancji, że skarżąca dokonywała sprzedaży lokali mieszkalnych w sposób zorganizowany i ciągły, a zatem zobowiązana była zarejestrować działalność gospodarczą i zgłosić fakt jej prowadzenia w celach podatkowych. O wskazanym zorganizowaniu świadczy chociażby tworzenie bazy nieruchomości według określonych kryteriów i aktywne poszukiwanie potencjalnych sprzedających i kupujących, co strona czyniła z pomocą pośrednika w handlu nieruchomościami zlecając określone czynności. Organ wskazał również, że o zarobkowym charakterze prowadzonej działalności świadczy również sytuacja finansowa rodziny skarżącej. Strona w okresie objętym badaniem uzyskiwała niewysokie dochody z wynagrodzeń ze stosunku pracy. W zeznaniu rocznym PIT-36 za 2007 r. złożonym wraz z mężem D. B. wykazano łączny dochód w wysokości 6.986,95 zł. M. B..w zeznaniu rocznym wykazała stratę z działalności gospodarczej w kwocie 358,09 zł, która była równa poniesionym kosztom. Za rok 2008 M. B..w ogóle nie złożyła zeznania podatkowego. W zeznaniu rocznym PIT-37 za 2009 r. złożonym wraz z mężem D..B. wykazano łączny dochód w wysokości 32.021,08 zł. Skarżąca wykazała z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy w dochód w wysokości 187,99 zł. W złożonym za 2010 r. zeznaniu rocznym PIT-37 wraz z mężem D. B. wykazano łączny dochód w wysokości 66.634,47 zł. M. B. wykazała z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy dochód w wysokości 8.623,86 zł. Okoliczność ta przemawia, w ocenie organu, za uznaniem, że to właśnie handel nieruchomościami stanowił dla skarżącej główne źródło dochodu i utrzymania. Okoliczności rozpatrywanego przypadku wskazują, iż była to działalność zarobkowa, zdolna do potencjalnego generowania zysku i obiektywnie przynosząca zysk - ukierunkowana na zapewnienie określonego dochodu. Odnosząc się do motywów podjętego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w zakresie miesiąca września 2007 r. postępowanie należało umorzyć ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego. Z kolei w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień 2009 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego prawidłowo wskazał, iż obrót wynosił 180.100 zł (½ wartości sprzedaży). Organ pierwszej instancji prawidłowo również obliczył wysokość podatku należnego w wysokości 11.782,24 zł. Organ odwoławczy stwierdził jednak, że za ten miesiąc należało uwzględnić podatek naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez Spółdzielnię Mieszkaniową "S." w B., dokumentujących zaliczki na lokal 14 przy ul. K. . Z uwagi na fakt, że lokal przy ul. K. zakupiony został do majątku objętego wspólnością ustawową i M. B. posiada udział w ½ części w prawie własności, również w takim stosunku przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w wymienionych fakturach, tj. uprawniona jest do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 8.882 zł. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie oraz art. 59 § 1 pkt 9, art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i 3, art. 191, art. 192, art. 208 § 1 w zw. z art. 235 o.p. w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy. Zdaniem skarżącej, nieprawidłowe jest uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2007 r. w związku z niedopuszczalnością orzekania w tym przedmiocie po upływie terminu przedawnienia. Ponadto, w jej ocenie, organ dokonał nieprawidłowego ustalenia i oceny stanu faktycznego w związku z uznaniem, iż strona działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył. Na początek WSA uznał, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy i nie budził wątpliwości Sądu. Organ skupił się na działalności skarżącej w latach 2006-2010. Poza sporem pozostaje, że w 2006 r. Skarżąca nabyła dwa lokale mieszkalne, w 2007 r., kolejne dwa lokale mieszkalne i w 2009 r. trzy lokale mieszkalne. Wszystkie zakupy finansowane były ze środków uzyskanych z kredytów mieszkaniowych, z wyjątkiem zakupu lokali przy ul. K.oraz ul. K.. W 2006 r. M. B.nie sprzedała żadnego lokalu, w 2007 r. sprzedała natomiast łącznie cztery lokale, a w 2009 r. jeden lokal. W latach 2008 i 2010 nie dokonano natomiast w ogóle żadnej transakcji - ani zakupu, ani sprzedaży nieruchomości lokalowej. Tak więc w przeciągu 5 lat objętych badaniem, kupiła łącznie siedem lokali z czego pięć zostało sprzedanych w tym czasie. Skarżąca nie deklarowała podatku od towarów i usług z tych działań. Jednak organy uznały tę działalność za objętą obowiązkiem podatkowym VAT i decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. określono zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2007 r. w wysokości 7.529,00 zł oraz za kwiecień 2009 r. w wysokości 11.782,00 zł. W wyniku odwołania, sprawę ponownie rozpatrzono i Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i umorzył postępowanie w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2007 r. oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień 2009 r. w wysokości 2.900 zł. Co do września 2007r., WSA zgadza się z wyjaśnieniami zawartymi w odpowiedzi na skargę (s. 12), iż wynikiem uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i umarzając postępowanie w sprawie, kiedy to skarżąca nie złożyła deklaracji podatkowej, jest taka sytuacja, że nie ma ona obowiązku uiszczenia kwoty 7.529,00 zł. Jeśli kwota ta znalazła się na koncie urzędu skarbowego, to należy ją traktować jako kwotę znajdującą się tam bez podstawy prawnej, tj. nie wynikającą z zobowiązania w podatku VAT za wrzesień 2007r. Bierze się to z tego, że jakkolwiek samo zdarzenie np. obrót nieruchomościami, łączy się z dniem powstania zobowiązania podatkowego, to jednak jego konieczna cecha, czyli jego wysokość, musi być określona bądź w deklaracji bądź w decyzji podatkowej (art. 99 i nast. VAT oraz art. 21 § 1 - 3 o.p.). Uchylając decyzję organu pierwszej instancji i umarzając postępowanie, organ de facto rezygnuje z określenia zobowiązania podatkowego, a nie, jak wskazano w skardze, odstępuje od merytorycznej kontroli decyzji Naczelnika. Uchylając decyzję wyeliminował ją z obrotu prawnego. W takim wypadku wszelkie zarzuty postawione decyzji w tym przedmiocie (także kwestia zaliczenia wpłaty, wykonalności decyzji), a zmierzające do wykazania braku zobowiązania do zapłaty podatku (zwrotu wpłaty), nie mogą być uznane za mające wpływ na wynik sprawy i w świetle art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. nie mogą zostać uznane już z tego powodu za zasadne. Co do kwietnia 2009r., WSA uznał, że organ prawidłowo zrozumiał art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 15 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Cytowany ust. 2 tego przepisu określa zaś jakie zachowania podmiotów uznać należy za działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. WSA wyjaśnia, że w orzecznictwie sądów administracyjnych powszechny jest pogląd, że status danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług jest kategorią obiektywną, niezależną od jego woli i od rejestracji dla potrzeb tego podatku. Fakt dokonania rejestracji nie wywołuje skutków w zakresie obowiązków podatkowych, gdyż obowiązek taki wynika z mocy prawa. Artykuł 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód, a ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Nie może być mowy o działaniu w charakterze podatnika podatku VAT w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego (osobistego), tj. takiego, który nie jest przez nią wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej i nie jest przedmiotem tej działalności. Warto wskazać na wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2011 r. C-180/10, gdzie istotnymi dla obecnie rozstrzyganej sprawy są stwierdzenia kiedy to rozróżniono sytuację podmiotu według takich przesłanek jak to, czy transakcja jest czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, czy sprzedaż następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Rozumowanie organu, jakie wynika z analizy zaskarżonej decyzji, zostało przeprowadzone według warunków przedstawionych powyżej. W ocenie WSA, również ustalenia w zakresie wskazanego przepisu prawa zostały dokonane zgodnie z wymogami, tj. w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. t.j. z 2005r., Nr 8, poz.60 ze zm.), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 op). Organ rozpatrzył zarówno poszczególne dowody z osobna, jak również we wzajemnej łączności i ustosunkował się do różnic w zebranych dowodach. Mógł kierować się nie tylko wiedzą, ale i doświadczeniem życiowym i jego rozumowanie było zgodne z prawidłami logiki. Organ prawidłowo zastosował art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT. WSA zgadza się z organem, że z materiału dowodowego wynika, że rozpoczęte od dnia 4 maja 2006 r. zakupy nieruchomości kontynuowane w latach 2007 i 2009 oraz sprzedaże dokonane w latach 2007, 2009 i 2011 były działaniami przemyślanymi, nastawionymi na zysk pochodzący z ich sprzedaży. Skarżąca nie wykazała, że czynności te były związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, czy zarządu jej majątkiem prywatnym. W ówczesnych (i obecnych) realiach gospodarczych i społecznych skarżąca działała w charakterze handlowca, jaki stanowi konkurencję dla innych handlowców. Słuszną jest uwaga, jaką poczyniono w decyzji, że wysokość dochodu osiągniętego z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2007 r. i 2009 r. była na tyle wysoka, że mogła wystarczyć na utrzymanie. Poza sporem pozostaje, iż Strona w okresie objętym badaniem uzyskiwała niewysokie dochody z wynagrodzeń ze stosunku pracy, o czym świadczą zeznania roczne PIT-36. Dodatkowo przesłuchiwana w dniu 8 czerwca 2012 r. M.B. zeznała, iż po tym jak w 2006 r. urodziła córkę przez trzy lata była na utrzymaniu męża. Trafne też wyciągnął wnioski, że okoliczność ta przemawia za uznaniem, że to właśnie handel nieruchomościami dla M.B. stanowił główne źródło dochodu i utrzymania. Dla Sądu ostatecznie najistotniejszym jest to, że w 2007 r. Strona dokonała w krótkim odcinku czasu, sprzedaży czterech mieszkań, tj. kolejno: przy ul. K. (17.05.2007 r.), ul. G. (18.06.2007 r. / 16.07.2007 r.), ul. S. (14.09.2007 r.), ul. M. (19.09.2007 r.), na łączną kwotę 489.750 zł. Z tego uzyskała 179.584,20 zł. W roku 2009 r. M. B. zakupiła wraz z mężem dwa lokale przy ul. K. oraz mieszkanie w N. przy al. A. M. a, które stanowi aktualne miejsce zamieszkania. Jedno z lokali, sprzedano, kiedy upłynęły niespełna dwa miesiące, z zyskiem 88.672 zł - z czego na Stronę przypadło 44.336 zł. Organ w sposób logiczny i nie odbiegający od doświadczenia życiowego rozpatrzył wszystkie argumenty podnoszone przez skarżącą w trakcie postępowania podatkowego. Poprawnie stwierdził, iż samo wynajmowanie lokali nie przesadza jeszcze, iż taki właśnie był cel ich zakupu. Trafnie wskazał na takie okoliczności jak te, że dwa małe lokale mieszkalne przy ul. S. i ul. G. wynajmowane były jedynie w krótkim okresie (wyciągi z konta lokacyjnego w Raiffeisen Banku małżonka D. B.), a dochody uzyskane z najmu były znikome w porównaniu z dochodami z ich sprzedaży (tytułem najmu skarżąca uzyskała kwotę 4.500,00 zł , a w 2007 r. kwotę 4.950,00 zł). Nie bez znaczenia pozostaje, iż dochody z najmu w 2007r. nie zostały ujęte w zeznaniu rocznym PIT -36. Jak ostatecznie wykazano, Skarżąca oba lokale sprzedała, w obu przypadkach zaledwie po upływie około roku od daty zakupu i to ze znacznym zyskiem tj. odpowiednio 57.500 zł oraz 62.500 zł. Również nie można uznać za przekonywujące wskazanie przez skarżącą jako powodu zakupu lokali – chęć ich wynajmowania, w przypadku mieszkania przy ul. K.. Rację ma organ wskazując, że okres kwartału od zakupu do sprzedaży nie jest wystarczający na pozbycie się mieszkania z powodu nieopłacalności wynajmu. W ocenie Sądu z materiału dowodowego jasno wynika, że kwestia wynajmu była kwestią wpadkową. To, że poszukiwano małych lokali blisko uczelni niczego nie zmienia. Wiadomym jest, że małe mieszkania blisko uczelni są atrakcyjne dla studentów. Wiadomym jest także, że studenci często wolą je kupić do spółki z innymi studentami. Jest to prosta kalkulacja, gdyż po studiach nie ma problemu z ich zbyciem i pieniądze, w przeciwieństwie do uiszczonego czynszu, wracają do mieszkańców. Organ prawidłowo ocenił czy nabycie lokalu przy ul. M. było spowodowane kryzysem małżeńskim, jaki skłonił Skarżącą mniej więcej w połowie roku 2007 r. do podjęcia decyzji o wyprowadzce z dotychczasowego wspólnego miejsca zamieszkania i zakupie mieszkania. Za przekonywujące Sąd uznaje wnioski organu, iż argumentacja dowodząca podjęcie decyzji o samodzielnym zakupie kolejnej nieruchomości, przez osobę która nie uzyskuje w tym czasie w ogóle dochodów jest mało wiarygodna. Ocena, iż to chęć zysku a nie chęć wyprowadzki spowodowała decyzję zakupie i sprzedaży mieszkania wpisuje się w to, że kupno nastąpiło w niecały miesiąc po sprzedaży innego lokalu - przy ul. K.. Równie trafnie oceniono argumenty strony, podnoszone na okoliczność sprzedaży (po upływie zaledwie dwu miesięcy od daty zakupu) lokalu przy ul. K. . Nie jest wiarygodnym to, że decydując się na wydatkowanie 271.527,82zł na zakup mieszkania w stanie deweloperskim, wymóg znacznych nakładów na jego wykończenie, a nie chęć zysku, jest powodem sprzedaży po dwu miesiącach od zakupu. To, że chcąc sprzedać lokal zgłaszała się do pośrednika, tak jak przedstawiono to w skardze (s. 11), nie wskazuje jeszcze na to, że zyskowna sprzedaż lokali nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Brak marketingu, co wymieniono w skardze, również nie przeczy ocenie, jakiej dokonano w zaskarżonej decyzji. Wymiary marketingu dyktuje rynek. Trudno oczekiwać od sprzedawcy specjalnego zachęcania klienta zdecydowanego na zakup. Można powtórzyć: sprzedaż mieszkań przez skarżącą po krótkim czasie od momentu nabycia, z dużym zyskiem wystarczy by uznać jej działania marketingowe za wystarczające. Co więcej słuszną jest uwaga, że o profesjonalnym, zawodowym podejściu do prowadzonej działalności świadczy dokonywanie zakupów stosownie do aktualnego zapotrzebowania na rynku mieszkaniowym. Nie wynika to tylko ze wskazanej analizy raportów serwisów dot. nieruchomości za poszczególne lata objęte decyzją czy analizy danych statystycznych, ale przede wszystkim ze skutku jakim była wysokość zysku. Organ prawidłowo zauważył, że nabycie nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży, nie następowało w okolicznościach niezależnych od podatnika (np. dziedziczenie, darowizna) i w takich samych okolicznościach nie następowało też zbycie. Organ ocenił wyjaśnienia świadka T.N. i poprawnie uznał, że zeznania świadka mogą być tak samo dowodem na to, że B. poszukiwał lokali na wynajem, jak i na to, że B. sprzedawali nieruchomości, bo rok 2007 r. był dobrym okresem na ich sprzedaż. Ocenił również wynik przesłuchania M. B. w charakterze Strony. W tym miejscu organ słusznie wskazał, iż subiektywnie przekonanie M. B. o braku prowadzenia działalności gospodarczej pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Skarżąca angażowała swój majątek w transakcje, które nieprzypadkowo przynosiły jej wymierny dochód. Częstotliwość dokonywanych transakcji oraz wielkość obrotu i zysku, zaprzeczają temu, iż działania podmiotu były jedynie wypadkową rożnych incydentalnych potrzeb i sytuacji. Częstotliwość dokonywanych transakcji oraz wielkość obrotu i zysku to cechy które implikują stwierdzenie, że działalność skarżącej spełniała wszystkie przesłanki wskazane w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Oczywistym dla Sądu jest, że wielkość zysków jakie uzyskała skarżąca ze sprzedaży nieruchomości, krótki okres pomiędzy nabyciem i zbyciem, ilość nabytych mieszkań, powtarzalny schemat zachowań był wynikiem przemyślanego działania zamierzonego na zarobek. Sprzedaż była dochodowym interesem i w tym celu skarżąca znajdowała na rynku odpowiednie lokale. Wykazano, że M. B. dokonywała wielokrotnych zakupów i sprzedaży nieruchomości w ilości i z częstotliwością wskazującą na taką ciągłość działania, jaka pozwalała jej z tego się utrzymywać. Organ zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, wyjaśnił, iż pod pojęciem powtarzalności nie trzeba rozumieć tylko dokonywania czynności w sposób regularny, w tych samych odstępach czasowych. W przekonaniu Sądu zakup nieruchomości przez Stronę ponad wszelką wątpliwość nie był dokonywany dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, poza jednym wyjątkiem i tak to ujął organ w swej decyzji. Na koniec WSA stwierdza, że trudno mu się odnieść do niepowiązanego z żadnym konkretnym przepisem, zarzutu wszczęcia postępowania podatkowego bez doręczenia protokołu kontroli podatkowej. Pomijając kwestie oceny prawidłowości doręczenia protokołu kontroli podatkowej, Sąd nie widzi, tak jak chyba nie widzi tego skarżąca, jakiegokolwiek wpływu na wynik sprawy tak opisanego, ale nie uzasadnionego, zarzutu. WSA stwierdził, że zaskarżona decyzja zapadła w wyniku prawidłowo wszczętego postępowania podatkowego. Jak wcześniej oceniono, materiał dowodowy spełnia kryteria wyrażone w przepisach regulujących postępowanie podatkowe. Dlatego też stosownie do art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.