II FSK 3100/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia WSA del. Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "N." sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 4 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Go 254/13 w sprawie ze skargi "N." sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 11 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 4 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Go 254/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę N. Sp. z o. o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z 11 marca 2013 r. w przedmiocie nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych od wpłaconych należności z tytułu najmu środków transportowych za okres od 1 stycznia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. Stan sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następująco: We wniosku o stwierdzenie nadpłaty Spółka podała, że pobrała podatek u źródła od belgijskiego kontrahenta za okres od dnia 1.01.2008 r. do dnia 31.12.2008r. Skarżąca wyjaśniła, że wynajmuje od belgijskiego podmiotu pojazdy samochodowe zarejestrowane na terytorium Królestwa Belgii. Posiada belgijski certyfikat rezydencji wydany dla kontrahenta. Obowiązek poboru podatku u źródła związany jest ściśle z istnieniem tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego na terytorium Polski. Wynika to z treści art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity : Dz.U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm., dalej "u.p.d.o.p."). Obowiązek podatkowy tzw. nierezydentów powiązany został ściśle z uzyskiwaniem przez nich dochodów (przychodów) na terytorium naszego kraju. Decyzją z dnia 14 grudnia 2012 r. Naczelnik L. Urzędu Skarbowego w Z. stwierdził nadpłatę w kwocie 31 zł. Zapłacony przez skarżącą zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych był należny. Natomiast kwota 31 zł jest różnicą między kwotą zobowiązania wyliczoną w postępowaniu kontrolnym (7.319 zł), a kwotą zobowiązania wyliczoną w postępowaniu podatkowym (7.288 zł) na skutek różnicy kursu walut. Po rozpoznaniu odwołania Spółki Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze decyzją z 11 marca 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim Spółka zarzuciła naruszenie: - art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. przez jego błędną wykładnię, w wyniku której organ drugiej instancji wywiódł, że spółka belgijska posiadała w Polsce w 2008 r. ograniczony obowiązek podatkowy w związku z uzyskiwaniem należności pieniężnych od Skarżącej, - art. 75 § 4 w zw. z art. 72 § 1 pkt 2 oraz art. 75 § 2 pkt 2 lit. c w powiązaniu z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezwrócenie nadpłaty, mimo że zaistniały przesłanki do zwrotu nadpłaty, - art. 120-122 Ordynacji podatkowej przez ich niezastosowanie w sprawie, tj. naruszenie zasady działania organów administracji publicznej na podstawie przepisów prawa, zasady budzenia zaufania do organów podatkowych oraz zasady dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim stwierdził, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze zasadnie przyjął, że o ile w dacie wydania zaskarżonej decyzji w obrocie prawnym istniała decyzja określająca skarżącej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w kwocie 7.288 zł, organy podatkowe zobligowane były orzekając w przedmiocie nadpłaty wziąć pod uwagę tę okoliczność, jak też uwzględnić, że skarżąca zapłaciła podatek w wysokości 7.319 zł. Brak zatem było podstaw do stwierdzenia nadpłaty ponad 31 zł, bowiem tak długo, jak w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w danej kwocie, kwota ta będzie stanowiła miernik w sprawie stwierdzenia nadpłaty w tym zobowiązaniu. W rozpoznawanej sprawie dotyczącej nadpłaty postępowanie zostało wszczęte na wniosek skarżącej przed upływem terminu przedawnienia, zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami. Nadto decyzje organów obu instancji zostały wydane w trakcie biegu terminu przedawnienia. W sprawie nie doszło, jak utrzymywała skarżąca, do prowadzenia postępowania i wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa (art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej). W ocenie Sądu organy podatkowe, działając na podstawie przepisów prawa, poczyniły wszelkie starania, by jak najdokładniej wyjaśnić stan faktyczny sprawy. Skarżąca informowana była na każdym etapie postępowania o czynnościach podejmowanych przez organ. Nadto uzasadnienia decyzji organu pierwszej, jak i drugiej instancji zawierają wyczerpujące wyjaśnienia przesłanek, którymi kierowały się one wydając rozstrzygnięcia. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 1) P.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez odstąpienie od wykładni przepisu art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. w zw. z art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej, konsekwencją czego było utrzymanie bytu prawnego wadliwej decyzji narażającej Skarżącą na zachwianie płynności finansowej. Na podstawie art. 174 pkt 2) P.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez bezpodstawne niezastosowanie przepisu art. 145 § 1 pkt 1) P.p.s.a. w zw. z art. 120-122 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie przez Sąd wyroku uchylającego przedmiotową decyzję w całości ze względu na wydanie jej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. prowadzącego w konsekwencji do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia sądowi administracyjnemu pierwszej instancji, a także o zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Powyższa ocena jest uwarunkowana treścią uzasadnienia prawnego do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13. W uchwale tej NSA stwierdził, że "w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy". Ponadto NSA wskazał, że z treści art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej wynika "zakaz wszczynania i prowadzenia postępowania w sprawie nadpłaty w czasie trwania postępowania podatkowego i kontroli podatkowej oraz – a contrario – dopuszczalność wszczynania i prowadzenia postępowania w przedmiocie zobowiązania podatkowego w czasie trwania postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Podkreślić także należy, że jeżeli w uzasadnionych przypadkach w czasie trwania postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostanie wszczęte postępowanie podatkowe, to, jak już wcześniej uzasadniono, przedmiot rozstrzygnięć tych postępowań będzie nietożsamy, natomiast rozstrzygnięcie dotyczące zobowiązania podatkowego powinno zostać uwzględnione w następnej w stosunku do niego decyzji w przedmiocie nadpłaty, ponieważ dotyczą one tego samego okresu podatkowego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 19 XII 2007r., II FSK 1242/06, z dnia 18 XI 2008r., II FSK 1205/07, z dnia 20 III 2009r., II FSK 1893/07, z dnia 10 XII 2010r., II FSK 1412/09, z dnia 29 XI 2011r., II FSK 1102/10, z dnia 20 I 2012r., II FSK 1359/10, z dnia 14 IX 2012r., II FSK 296/11, z dnia 14 II 2013r., II FSK 279/12, z dnia 28 III 2013r., II FSK 1558/11 - https://cbois.nsa.gov.pl)". Przenosząc powyższe stanowisko na grunt rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim słusznie uznał, że organy podatkowe, orzekając w przedmiocie nadpłaty, miały obowiązek wziąć pod uwagę treść decyzji określającej Skarżącej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych. Słusznie wskazał sąd pierwszej instancji, iż "tak długo, jak w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w danej kwocie, kwota ta będzie stanowiła miernik w sprawie stwierdzenia nadpłaty w tym zobowiązaniu" (por. str. 10 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Z powyższego względu zarówno zarzuty o charakterze materialnoprawnym, jak i procesowym uznać należało za chybione. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a.