I SA/Gd 577/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lipca 2013 r. sprawy ze skargi A z siedzibą w na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 1 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odsetek od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące: kwiecień oraz od czerwca do grudnia 2007 roku oddala skargę. Decyzją z dnia 15 listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił "A" Sp. z o. o. z siedzibą w G. odsetki na dzień złożenia zeznania od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące: kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2007 r. w kwocie 3.911 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że "A" Sp. z o. o. wykazała w zeznaniu CIT-8 za 2007 r. przychody w wysokości 9.469.060,03 zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości 8.315.139,41 zł, podstawę opodatkowania w wysokości 1.180.921,00 zł oraz należny podatek dochodowy od osób prawnych (19%) w wysokości 224.375,00 zł. Organ I instancji po przeprowadzeniu w Spółce kontroli podatkowej, a także postępowania podatkowego decyzją z dnia 15 listopada 2012 r. określił Spółce "A" zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w wysokości 302.775,00 zł. Powodem dokonania innego rozliczenia niż wykazała Spółka w zeznaniu CIT-8 za 2007 r. było stwierdzenie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 412.631,59 zł, na którą złożyły się: - 141.336,00 zł – wydatki udokumentowane fakturami wystawionymi przez "B" K. K., - 271.250,00 zł – wydatki udokumentowane fakturami wystawionymi przez "C", - 45,59 zł – zawyżenie wydatków z tytułu opłat leasingowych. W konsekwencji organ I decyzją z dnia 15 listopada 2012 r. określił Spółce wysokość odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące: kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2007 r. w kwocie 3.911 zł. Po rozpoznaniu wniesionego przez Spółkę odwołania, decyzją z dnia 1 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił wysokość odsetek na dzień złożenia zeznania od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za ww. miesiące 2007 r. w kwocie 3.788 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że konieczność określenia wysokości odsetek, od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2007 rok, jest konsekwencją stwierdzenia nieprawidłowego rozliczenia kosztów uzyskania przychodu w tym roku podatkowym. Nieprawidłowość ta skutkowała wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Następnie organ odwoławczy, w ujęciu tabelarycznym wskazał w sposób szczegółowy sposób wyliczenia odsetek za poszczególne miesiące 2007 roku. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie w całości ww. decyzji organu odwoławczego zarzucając: 1) sprzeczność istotnych ustaleń Dyrektora Izby Skarbowej z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, w szczególności z dowodami w postaci umów zawartych pomiędzy "A" Sp. z o. o. a K. K. oraz umów zawartych z "C" co doprowadziło do bezpodstawnego uznania, że faktury wystawione przez ww. podmioty mają charakter fikcyjny, 2) naruszenie przepisów postępowania tj. art. 188 w zw. z art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów: z opinii biegłego rzeczoznawcy, przeprowadzenia wizji lokalnych oraz czynności zmierzających do potwierdzenia, iż rachunek na który Spółka uiściła należności należy do A. K., - naruszenie przepisów postępowania poprzez naruszenie art. 190 § 2 w zw. z art. 121 § 1 i art. 123 § 1 w zw. z art. 122 i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka K. K. przy jednoczesnym posłużeniu się do celów wydania rozstrzygnięcia materiałami z postępowań, które toczyły się przeciwko tej osobie, co w istocie uniemożliwiło realizację gwarantowanego stronie postępowania podatkowego prawa do udziału w przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadka. Z uzasadnienia skargi wynika, że zarzuty skarżącej odnoszą się wyłącznie do przebiegu postępowania w sprawie oraz kwestionowana ustaleń organów podatkowych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów tj. decyzji z dnia 1 marca 2013 r. w zakresie zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. – skargę na powyższą decyzję zarejestrowano w tut. Sądzie pod sygnaturą sprawy I SA/Gd 576/13. Skarga w niniejszym postępowaniu nie zawiera natomiast żadnych zarzutów dotyczących zaskarżonej decyzji. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Wykładnia tego przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów Sąd nie stwierdził aby naruszała ona prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu. W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że zarzuty skargi sprowadzają się w istocie do kwestionowania zasadności decyzji wymiarowej organu odwoławczego, określającej Spółce wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 rok. W tym zakresie, ocena prawidłowości stanowiska organów podatkowych była już przedmiotem rozpoznania Sądu, który w ramach kontroli legalności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, wyrokiem z dnia 10 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 576/11 oddalił skargę Spółki uznając tym samym trafność stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej. W tym stanie rzeczy, z uwagi na fakt, że decyzja określająca wysokość odsetek jest jedynie konsekwencją uprzednich ustaleń organów podatkowych co do określenia wysokości samego zobowiązania podatkowego, w niniejszej sprawie kontroli Sądu podlega wyłącznie kwestia związana z prawidłowością określenia odsetek od istniejącej zaległości. Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., nr 54, poz. 634 ze zm. dalej jako "u.p.d.o.p."), podatnicy, z zastrzeżeniem ust. ust. 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani bez wezwania składać deklarację, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego od początku roku podatkowego i wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Zaliczki te za okres od pierwszego do przedostatniego miesiąca roku podatkowego składa się i uiszcza w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczka za ostatni miesiąc jest uiszczana w wysokości zaliczki za miesiąc poprzedni do 20 dnia ostatniego miesiąca roku podatkowego; ostateczne rozliczenie podatku za rok podatkowy następuje w terminie ustalonym do złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego (poniesionej straty) za ten rok (art. 25 ust. 2 u.p.d.o.p.). Jak stanowi z kolei art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej nie uiszczona w terminie płatności zaliczka staje się zaległością podatkową, od której naliczane są odsetki za zwłokę (art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej). W związku z tym, że obowiązek wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych dotyczy poszczególnych miesięcy, to każda uszczuplona zaliczka staje się odrębną zaległością podatkową. Zaległość ta istnieje do czasu jej rozliczenia w zeznaniu rocznym, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następnego. W tym samym terminie podatnicy są zobowiązani wpłacić różnicę pomiędzy podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Z tą chwilą, miesięczne zobowiązania z tytułu zaliczek na podatek ulegają konwersji w roczne zobowiązanie w podatku dochodowym. Od tego czasu organ podatkowy nie może już domagać się od podatnika zapłaty zaliczek na podatek, lecz samego podatku (por. wyrok NSA z dnia 05.07.2004 r., sygn. akt FSK 176/04). Nie oznacza to jednak braku możliwości orzekania przez organ podatkowy o wysokości odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy. Jak bowiem stanowi art. 53a Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie - odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek. Tym samym uznać należy, że określając w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego wysokość odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy, organ podatkowy zobowiązany jest przyjąć do wyliczenia tych odsetek prawidłową wysokość zaliczek. Mając zatem na uwadze, że Spółka w 2007 roku odprowadzała zaliczki na podatek dochodowy w wysokości niższej od należnej, od kwot stanowiących różnicę pomiędzy zaliczkami odprowadzonymi przez Spółkę, a wysokością zaliczek określonych przez organy podatkowe, jako od zaległości podatkowych, należało naliczyć odsetki. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie narusza zatem przepisów prawa w sposób, który skutkowałby koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Decyzja określająca odsetki od zaległości podatkowych jest konsekwencją uprzednich ustaleń organu podatkowego odnoszących się do zawyżenia przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów podatkowych w 2007 roku a w konsekwencji zaniżenia zobowiązania podatkowego za ten rok. W następstwie dokonanych ustaleń Dyrektor Izby Skarbowej doszedł bowiem do wniosku, że w 2007 r. skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 403.583,59 zł i decyzją z dnia 1 marca 2013 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił wysokość odsetek na dzień złożenia zeznania od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za ww. miesiące 2007 r. w kwocie 3.788 zł. W związku z tymi ustaleniami organ prawidłowo stwierdził, że z tytułu osiąganego przychodu, w trakcie roku podatkowego Spółka nie odprowadzała zaliczek na podatek dochodowy w należnej wysokości. Zatem od różnicy pomiędzy zaliczkami uiszczonymi przez Spółkę, a prawidłową wysokością zaliczek, określoną przez organ podatkowy za miesiące: kwiecień i od czerwca do grudnia 2007 roku, jako od zaległości podatkowej, należało naliczyć odsetki za zwłokę. Sąd stwierdza przy tym, że wyliczenie tych odsetek nie budzi zastrzeżeń, albowiem zostało dokonane zgodnie z obowiązującą literą prawa. Organ odwoławczy właściwie uwzględnił kwotę zaległości podatkowej, od której naliczone zostały odsetki za zwłokę, terminy płatności zaliczek, stawki odsetek za zwłokę dla poszczególnych okresów wskazując stosowne obwieszczenia Ministra Finansów w sprawie ich wysokości co w konsekwencji doprowadziło do określenia odsetek za wskazane miesiące 2007 r. w prawidłowej wysokości. Odnosząc się do zarzutów skargi, zauważyć trzeba, że były one przedmiotem rozważań Sądu w uzasadnieniu wyroku oddalającego skargę od decyzji określającej skarżącej wysokość podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. (sygn. akt I SA/Gd 576/13) Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako bezzasadną.