I GSK 770/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski Protokolant Milena Dąbkowska po rozpoznaniu w dniu 16 września 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. S.A. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 listopada 2013 r.; sygn. akt III SA/Gl 743/12 w sprawie ze skargi E. S.A. w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] lutego 2012 r.; nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Katowicach na rzecz T. spółki z o.o. w K. 530 (pięćset trzydzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 19 listopada 2013 r., sygn. akt III SA/GI 743/12, oddalił skargę T. S.A. w K. (dalej: Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji w sprawie podatku akcyzowego oraz umorzenia postępowania. Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia: Skarżąca wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiąc czerwiec 2006 r. w wysokości 427.346 zł. Decyzją z dnia [...] czerwca 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. odmówił stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty. Jednakże w wyniku rozpatrzenia wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej w Katowicach decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. uchylił ww. decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Naczelnik Urzędu Celnego w K. mając na względzie ww. decyzję wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od energii elektrycznej za miesiąc czerwiec 2006 i następnie decyzją z dnia [...] września 2011 r. nr [...] określił Skarżącej kwotę zobowiązana podatkowego w podatku akcyzowym za ten miesiąc w wysokości 427.346 zł. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ I instancji zauważył, iż w sprawie opodatkowania podatkiem akcyzowym energii elektrycznej wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt I GSK 263/10, w którym to wyroku skład orzekający uznał, że producent energii elektrycznej nie może domagać się nadpłaty, ponieważ w sprawie mają zastosowanie i pierwszeństwo przepisy prawa krajowego. Wskazał, że skoro obowiązywały one w spornym okresie, nie zostały wyeliminowane i zgodnie z ich treścią producent był podatnikiem akcyzy, to o nadpłacie nie może być mowy. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2012 r., wydaną w wyniku odwołania Skarżącej, Dyrektor Izby Celnej w Katowicach na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej: ord. pod. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] września 2011 r. i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu stwierdził, że zastosowanie w sprawie znajduje ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.), zwana dalej: u.p.a., a stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 oraz art. 18 i 19 tej ustawy strona była zobligowana do uiszczenia akcyzy, co uczyniła. Następnie wystąpiła o zwrot nadpłaty, składając korektę pierwotnie złożonej deklaracji. Dalej organ stwierdził, że w myśl art. 75 § 4 ord. pod., jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę w drodze czynności materialno-technicznej bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, jeżeli natomiast skorygowana deklaracja budzi zastrzeżenia organu podatkowego, wydaje on decyzję, w której stwierdza nadpłatę w wysokości wynikającej z wyliczeń organu podatkowego. Uprawnienia wynikające z art. 21 § 3 ord. pod. stanowiącego, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego, nie mogły mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Negacja korekty deklaracji dokonana przez organy podatkowe oznacza, że prawidłowa jest wysokość zobowiązania wskazana w pierwotnej deklaracji. Nie zachodzi zatem przesłanka odmienności zobowiązania podatkowego w stosunku do złożonej deklaracji, a więc brak jest podstaw do wydania decyzji wymiarowej. Korekta załączona do wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 75 § 3 ord. pod.) nie powoduje automatycznego skutku materialnopodatkowego, o którym mowa w art. 21 § 2 ord. pod. Załączenie korekty należy więc traktować jako wypełnienie warunku formalnego, a nie skuteczne skorygowanie wysokości zobowiązania. Sąd I instancji oddalając skargę na powyższą decyzję na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej: p.p.s.a., w pierwszej kolejności wskazał, że w rozpoznawanej sprawie przesądzające znaczenie ma uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11, który w składzie całej Izby Gospodarczej orzekł, że w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ord. pod. nie jest nadpłatą kwota podatku akcyzowego uiszczona z tytułu sprzedaży energii elektrycznej w sytuacji, w której ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu uszczerbku majątkowego. Zdaniem tego Sądu uznanie, że dopuszczalny jest zwrot nadpłaty podatnikowi, który nie poniósł zubożenia na skutek zapłaty podatku, bowiem koszt opodatkowania odzyskał przez wliczenie go w cenę towaru, prowadziłoby do naruszenia norm konstytucyjnych, a na gruncie Konstytucji RP brak jest jakiegokolwiek uzasadnienia dla przyznania osobie, która dokonała zapłaty nienależnego podatku, środka prawnego mającego na celu uzyskanie od państwa świadczenia, które nie służyłoby pokryciu uszczerbku w jej dobrach spowodowanego zapłatą takiego podatku. Sąd I instancji uznał, że w oparciu o zebrane materiały dowodowe organy podatkowe zasadnie ustaliły, że uiszczona przez Spółkę kwota podatku akcyzowego jest tożsama z kwotą wykazaną w pierwotnej deklaracji i kwotą należną. Żądając bowiem stwierdzenia nadpłaty strona winna była wykazać, że należny podatek nie został uwzględniony w cenie sprzedaży energii elektrycznej i wystąpił uszczerbek majątkowy z tytułu uiszczenia tego podatku. Odnosząc się z kolei do sporu o formalne rozstrzygnięcie tej sprawy Sąd I instancji stwierdził, że negacja zasadności korekty deklaracji dokonana przez organy podatkowe oznacza, że prawidłowa jest wysokość zobowiązania wskazana przez Skarżącą w pierwotnej deklaracji i nie zachodzi zatem przesłanka odmienności zobowiązania podatkowego w stosunku do złożonej deklaracji, a więc brak jest podstaw do wydania decyzji wymiarowej - w świetle przepisów art. 21 i art. 75 ord. pod. Według Sądu I instancji nie może bowiem budzić wątpliwości, że zasadniczo zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy samego prawa (zaistnienie zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania - art. 21 § 1 pkt 1 ord. pod.). Może ono powstać w wyniku decyzji konstytutywnej, tzn. ustalającej wysokość zobowiązania - art. 21 § 1 pkt 2 ord. pod. lub w wyniku decyzji deklaratoryjnej, do której dochodzi wówczas, gdy wskutek wszczęcia postępowania podatkowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub części podatku albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji. W tym wypadku organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zaległości podatkowej albo stwierdza nadpłatę (art. 21 § 3 i 4 ord. pod.). Celem bowiem postępowania podatkowego jest określenie - w granicach prawa - publicznoprawnego stosunku między organem podatkowym a zobowiązanym do zapłaty należności lub uprawnionym do zwrotu. Sąd I instancji uznał, że organ odwoławczy prawidłowo zastosował w sprawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ord. pod. Jak wskazał WSA przepis ten obejmuje przypadki, w których organ odwoławczy uchyla decyzje organu I instancji i umarza postępowanie w sprawie jeżeli stwierdzi, że organ I instancji rozstrzygnął w drodze decyzji o istocie sprawy, mimo że postępowanie podatkowe było bezprzedmiotowe. Bezprzedmiotowość zaś postępowania zachodzi, gdy organ stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Ocena kwalifikacji tej bezprzedmiotowości może być różna ze względu na rodzaj postępowania podatkowego (np. w postępowaniu wymiarowym postępowanie jest bezprzedmiotowe tylko wówczas, gdy zobowiązanie podatkowe zostało już uiszczone). Zasadne też jest wskazanie rozróżnienia na bezprzedmiotowość materialną i bezprzedmiotowość proceduralną. Proceduralna - zachodzi wtedy, gdy podatnik dokonał samowymiaru. Bezprzedmiotowość postępowania w sensie proceduralnym nie oznacza jednak bezprzedmiotowości materialnej w takim znaczeniu, że nie istnieje tu zobowiązanie podatkowe. Oznaczać może co najwyżej, że w sprawie zobowiązania, którego ewentualnie miałoby dotyczyć postępowanie i decyzja, istnieje już rozstrzygnięcie o charakterze samowymiaru, nie wymagające decyzji, czyli jego korekty. Takie rozwiązanie występuje w art. 21 § 3 ord. pod., które zakłada, że mimo wszczęcia postępowania może w ogóle nie dojść do wydania decyzji wymiarowej. Zgodnie z tym przepisem po wszczęciu postępowania wydaje się decyzje w sprawie zaległości podatkowej albo decyzję, która stwierdza nadpłatę. Nie wydaje się natomiast decyzji, gdy zobowiązanie z niej wynikające miało być takie samo jak to, które zostało wyznaczone przez podatnika w deklaracji podatkowej mającej charakter aktu stosowania prawa. Mając na uwadze powyższe Sąd I instancji stwierdził, że nie naruszono wskazanych w skardze przepisów prawa. Złożenie bowiem wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z obowiązkowym jego załącznikiem – korektą deklaracji – nie niweluje bytu prawnego deklaracji pierwotnej; nie ma bowiem skutku materialno-prawnego. Dopiero uznanie przez organ podatkowy słuszności takiego żądania powoduje podjęcie przez niego stosownych, wyżej opisanych działań. Natomiast stwierdzenie bezpodstawności takiego wniosku wobec prawidłowości pierwotnego rozliczenia i złożonej deklaracji skutkuje umorzeniem postępowania wymiarowego. W skardze kasacyjnej Skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: 1. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez niewskazanie, jaki stan faktyczny został przyjęty przez Sąd jako podstawa rozstrzygnięcia, poprzez zawarcie w uzasadnieniu wyroku wywodów nie związanych z przedmiotem postępowania, w którym wydana została zaskarżona decyzja oraz poprzez niezawarcie w uzasadnieniu wyroku wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienia, a także poprzez nie zajęcie żadnego stanowiska co do zasadniczych zarzutów skargi i brak uzasadnienia twierdzenia, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły wysokość zobowiązania podatkowego; b) art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów skargi i nierozważnie, czy zachodzi naruszenie prawa materialnego wskazane w tych zarzutach, a w konsekwencji brak jakiegokolwiek uzasadnienia twierdzenia, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym; c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 21 § 2, art. 21 § 3, art. 75 § 3 i art. 81 ord. pod., poprzez oddalenie skargi wskutek bezpodstawnego przyjęcia, że korekta deklaracji załączona do wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie wywołuje skutku materialnoprawnego oraz wskutek bezpodstawnego przyjęcia, że w przypadku gdy organ podatkowy stwierdzi, iż w takiej skorygowanej deklaracji błędnie określono, że zobowiązanie podatkowe nie powstało (kwota podatku wynosi 0 zł), postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego może zostać uznane za bezprzedmiotowe; d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 208 § 1 ord. pod., poprzez oddalenie skargi na decyzję umarzającą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w sytuacji kiedy postępowanie nie mogło być uznane za bezprzedmiotowe, gdyż organy podatkowe zakwestionowały w tym postępowaniu wysokość zobowiązania podatkowego wykazaną w skorygowanej deklaracji podatkowej, dotyczącej całości tego zobowiązania. 2. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, tj.: a) art. 72 § 1 pkt 1 ord. pod., przez jego błędną wykładnię, poprzez uznanie, że przepis ten może być podstawą orzekania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego i ma w postępowaniu w tej sprawie "przesądzające znaczenie" oraz poprzez jego zastosowanie w postępowaniu, którego przedmiotem jest skarga na decyzję wydaną w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego; b) art. 21 ust. 5 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27.10.2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, w związku z art. 6 ust. 1 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25.02.1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania oraz w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 5 i art. 11 ust. 1 u.p.a. przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, poprzez akceptację stanowiska organów podatkowych, że producenta energii elektrycznej, nie będącego jej dystrybutorem lub redystrybutorem, obciąża na mocy prawa krajowego (ustawy o podatku akcyzowym) obowiązek podatkowy w związku ze sprzedażą tej energii, a zatem, że obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym nałożonym na energię elektryczną powstaje w związku ze zdarzeniami innymi, niż dostawa energii elektrycznej przez dystrybutora lub redystrybutora. Argumentację na poparcie zarzutów Skarżąca przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Katowicach wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Zawarta w uzasadnieniu środka prawnego argumentacja pozwala na stwierdzenie, że sformułowany w nim zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jest usprawiedliwiony i uzasadnia uchylenie zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wskazany wyżej przepis określa niezbędne elementy, jakie powinno zawierać uzasadnienie wyroku. W związku z tym zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony, gdy: 1/ uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, 2/ uzasadnienie nie zawiera stanowiska odnośnie stanu faktycznego przyjętego jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia, co uniemożliwia kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku. W uzasadnieniu uchwały 7 sędziów NSA z 15 lutego 2010 r. (sygn. II FPS 8/09, publ. ONSAiWSA 2010, z. 3, poz. 39) zwrócono uwagę, że w świetle konstytucyjnego modelu sądowej kontroli działalności administracji publicznej sąd administracyjny nie posiada, co do zasady kompetencji do dokonywania ustaleń stanu faktycznego, w będącej przedmiotem jego rozpoznania sprawie administracyjnej. Zadanie to należy do organu administracji publicznej. Obowiązkiem sądu administracyjnego pierwszej instancji jest natomiast zbadanie, czy organ ten dokonując ustalenia stanu faktycznego nie naruszył przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz zajęcie stanowiska, jaki stan faktyczny został przez sąd przyjęty. Zajęcie stanowiska (wyeksponowanie, opisanie) co do stanu faktycznego przyjętego przez sąd jest niezbędne również wtedy, gdy sąd uchylając zaskarżoną decyzję uznaje ustalony stan faktyczny tylko w części za wadliwy. Naczelny Sąd Administracyjny, ani tym bardziej strony postępowania nie mogą się domyślać, jakie ustalenia faktyczne zostały przyjęte przez sąd pierwszej instancji, a jakie nie. Rodziłoby to nie tylko trudności w prawidłowym formułowaniu zarzutów środka prawnego, ale także - sprzecznie z intencją ustawodawcy - ograniczałoby możliwość orzekania reformatoryjnego. W uzasadnieniu powyższej uchwały stwierdzono też, że podstawa prawna rozstrzygnięcia (wyroku), o której stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a., obejmuje wskazanie zastosowanych przepisów prawnych oraz wyjaśnienie przyjętego przez sąd sposobu ich wykładni i zastosowania. Znaczenie procesowe tego elementu uzasadnienia uwidacznia się w tym, że ma on dać rękojmię, iż sąd dołoży należytej staranności przy podejmowaniu rozstrzygnięcia; ma umożliwić sądowi wyższej instancji ocenę, czy przesłanki, na których oparł się sąd niższej instancji, są trafne; ma w razie wątpliwości umożliwić ustalenie granic powagi rzeczy osądzonej i innych skutków prawnych wyroku. Ponieważ kompetencja kontrolna sądu administracyjnego sprowadza się do oceny legalności działania organu administracji w trzech płaszczyznach: 1) oceny zgodności działania z prawem materialnym, 2) dochowania wymaganej prawem procedury, 3) respektowania reguł określonych w przepisach ustrojowych, to ocena prawna ustaleń faktycznych mieścić się będzie w podstawie prawnej rozstrzygnięcia. Podstawa, o której mowa w art. 141 § 4 zd. pierwsze p.p.s.a., obejmuje nie tylko przepisy postępowania, które regulują postępowanie sądowoadministracyjne, ale także wszystkie te przepisy postępowania administracyjnego, które winny być zastosowane do wydania legalnej (zgodnej z prawem) decyzji administracyjnej, w tym również przepisy postępowania, które służyły do ustalenia stanu faktycznego. Odnosząc się do stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy stwierdzić należy, że Sąd I instancji uchybił regulacji zawartej w art. 141 § 4 p.p.s.a. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy sądowoadministracyjnej, co autor skargi kasacyjnej uprawdopodobnił w jej uzasadnieniu. Uzasadnienie to przede wszystkim nie zawiera jednoznacznego stanowiska, co do stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia, a także nie przedstawia w pełni podstawy prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wskazany w powołanej wyżej uchwale 7 sędziów NSA z 15 lutego 2010 r. Wskazać należy, że przedmiotem kontroli Sądu I instancji była decyzja Dyrektora Izby Celnej w Katowicach, którą uchylono rozstrzygnięcie organu I instancji określające kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i umorzono postępowanie w sprawie. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku m.in. nie wynika, jaki stan faktyczny został przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia. Sąd I instancji zawarł w uzasadnieniu wyroku wywody prawne dot. określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz wywody prawne odnoszące się do postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży energii elektrycznej i stwierdził, że "Spółka wnosiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym...". Dla wykazania bezzasadności żądania stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym Sąd przywołał uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego - całej Izby Gospodarczej z 22 czerwca 2011 r., I GPS 1/11, jako mającą "w niniejszej sprawie przesądzające znaczenie" i stwierdził - "Dlatego też badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji Sąd w składzie obecnym uznał, że w oparciu o zebrane materiały dowodowe organy podatkowe zasadnie ustaliły, że uiszczona przez Spółkę kwota podatku akcyzowego jest tożsama z kwotą wykazaną w pierwotnej deklaracji i kwotą należną." (k. 199 akt sądowych). Reasumując dalej rozważania na temat stwierdzenia nadpłaty i wyniku postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od energii elektrycznej, Sąd I instancji wyraził pogląd, że "stwierdzenie w wyniku kontroli bezpodstawności takiego wniosku (o stwierdzenie nadpłaty) wobec uznania prawidłowości pierwotnego rozliczenia i złożonej deklaracji skutkuje umorzeniem postępowania wymiarowego" (k. 201 akt sądowych). Przedmiotem niniejszego postępowania wszczętego z urzędu przez Naczelnika Urzędu Celnego w K. jest określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od energii elektrycznej, a nie stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym. Dlatego też wszelkie rozważania Sądu I instancji na temat zasadności odmowy stwierdzenia nadpłaty pozostają bez związku z postępowaniem. Postępowania dotyczące nadpłaty podatku i określenia wysokości zobowiązania podatkowego są różnymi postępowaniami. Wprawdzie wcześniej toczyło się postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty, ale uszło uwadze Sądu I instancji, że decyzja organu I instancji została uchylona przez organ II instancji ze wskazaniem na potrzebę wszczęcia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W tych okolicznościach stwierdzić należy, że trafny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Brak m.in. przedstawienia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stanu faktycznego sprawy odpowiadającego przedmiotowi postępowania, błędne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie Spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym, uniemożliwiają kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku. Ponownie rozpoznając sprawę Sąd I instancji rozpozna skargę, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji przy uwzględnieniu powyższych uwag. Pomocną w ocenie legalności zaskarżonej decyzji może okazać się uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13, LEX nr 1415481. Uwzględnienie, jako usprawiedliwionego zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. czyni przedwczesnym odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej. Z przyczyn wyżej wskazanych, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania kasacyjnego znajduje oparcie w art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).