II FSK 1138/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 października 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 588/13 w sprawie ze skargi B. F. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 28 lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. F. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1.Wyrokiem z dnia 29 października 2014 r. o sygn. akt I SA/Kr 588/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę B. F. (dalej: Zobowiązany, Skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 28 lutego 2013r. nr [...] w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Przebieg postępowania przed organami (przedstawiony przez WSA w Krakowie): 2.1. W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 29 listopada 2012r. na zaległość Skarżącego w podatku od towarów i usług za styczeń 2005r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnej wynikającej z zasądzonych od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony kosztów postępowania sądowego (zawiadomienie o zajęciu z 29 listopada 2012r. nr [...]. Powyższy tytuł wykonawczy wraz z zajęciem doręczono Zobowiązanemu w dniu 14 grudnia 2012r. W związku z dokonanym zajęciem Zobowiązany wniósł zarzuty oparte na art. 33 pkt 1 i pkt 9 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U z 2005r., Nr 229, poz. 1954 ze zm. dalej- u.p.e.a.), tj. nieistnienie obowiązku podlegającego egzekucji i prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez niewłaściwy organ. Zobowiązany domagając się umorzenia postępowania egzekucyjnego wskazał, że decyzje określające zobowiązanie w podatku od towarów i usług za 2004r. i 2005r. zostały wydane na zasadzie szacowania. W związku z faktem, że decyzje za 2004r. zostały uchylone (wyrok NSA sygn. akt: I FSK1451/11), to decyzje dotyczące 2005r. nie mogą się ostać w obiegu prawnym. Podniesiono też, że organem właściwym do prowadzenia egzekucji, na skutek zbiegu egzekucji, jest Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w W. 2.2. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. odmówił uznania zasadności powyższych zarzutów. Zwrócił uwagę, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wydał decyzje w sprawie wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę decyzji wydanych w dniu 3 czerwca 2009r w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do sierpnia 2005r. o numerach [...], które zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., a następnie zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który skargi oddalił wyrokiem z 1 kwietnia 2011r. sygn. akt: I SA/Kr 742/10). Pismem z 17 grudnia 2012r. strona złożyła wniosek, domagając się uchylenia powyższych decyzji z 3 czerwca 2009r. i wznowienia postępowania w tej sprawie. Decyzja o nr [...] funkcjonuje jednak w obrocie prawnym i jest ostateczna. Dotyczy ona zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2005r., którego termin płatności upłynął 25 lutego 2005r. i które stało się zaległością, na którą wystawiono tytuł wykonawczy celem przymusowego dochodzenia. W kwestii niewłaściwości organu egzekucyjnego wyjaśniono, że w dniu 29 marca 2012r. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w W. postanowieniem o sygn. akt [...] umorzył prowadzone postępowanie i zwrócił tytuły wykonawcze wobec bezskutecznej egzekucji. 2.3. Na powyższe rozstrzygnięcie Zobowiązany złożył zażalenie zarzucając naruszenie art. 773 § 3 Kodeksu postępowania cywilnego w zw. z art. 62 u.p.e.a. W uzasadnieniu wskazano, że Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w W. został wskazany przez sąd jako właściwy do prowadzenia pozostających w zbiegu egzekucji. Z przesyłanych informacji o przebiegu egzekucji wynika też, że posiadał on wiedzę o prowadzonej egzekucji administracyjnej. 2.4. Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia 28 lutego 2013r., znak [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Odpowiadając na zarzut nieistnienie obowiązku podlegającego egzekucji wyjaśniono ponownie, że decyzja [...], będąca podstawą wystawienia tytułu wykonawczego funkcjonuje w obrocie prawnym i jest ostateczna. Zauważono też, że obszerne uzasadnienie tej kwestii przez organ I instancji pozostało bez odpowiedzi ze strony Zobowiązanego. W odpowiedzi na zarzut prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez niewłaściwy organ wyjaśniono natomiast, że tytuł wykonawczy nr [...] został wystawiony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. w dniu 29 listopada 2012r., a więc na długo po umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w W., które nastąpiło w dniu 29 marca 2012r. A zatem skoro komornik umorzył prowadzone przez siebie postępowanie egzekucyjne, to należy przyjąć, że zbieg egzekucji przestał istnieć, a Naczelnik Urzędu Skarbowego w W., jako właściwy miejscowo, ze względu na miejsce zamieszkania zobowiązanego, mógł wszcząć egzekucję do majątku Zobowiązanego. Zgodnie bowiem z art. 22§2 u.p.e.a. właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego. 3. Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA w Krakowie (Sądem pierwszej instancji). 3.1. Skarżący wniósł skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wnosząc o jego uchylenie, uchylenie poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie: 1.art. 26 u.p.e.a. poprzez dopuszczenie się uchybienia polegającego na wydaniu przedmiotowego tytułu wykonawczego na podstawie decyzji ustalających wysokość obowiązku podatkowego metodą oszacowania przy uwzględnieniu uchylonej decyzji podatkowej, 2.art. 29 w zw. z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że obowiązek podatkowy istnieje w przedmiotowej wysokości mimo, że obowiązek podatkowy za okres od kwietnia do grudnia 2004r. wygasł z powodu uchylenia decyzji o nałożeniu podatku prawomocnym orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 listopada 2012r. sygn. akt: I FSK 1451/11, a kwota, na którą tytuł wykonawczy opiewa jest naliczona w oparciu o decyzje uchylone, 3.art. 773§3 Kodeksu postępowania cywilnego w zw. z art. 62 u.p.e.a., poprzez prowadzenie egzekucji do tego samego składnika majątku zobowiązanego przez kilka organów egzekucyjnych. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. 4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (Sądu pierwszej instancji) 4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie nie uwzględnił skargi. Podkreślił, że postępowanie egzekucyjne nie jest procedurą, w ramach której mają zostać skonkretyzowane prawa lub obowiązki strony, wynikające z przepisów prawa materialnego. Taka konkretyzacja ma bowiem miejsce na etapie wcześniejszym, określanym jako postępowanie jurysdykcyjne. Podkreślił, że tytuł wykonawczy nr [...] z 29 listopada 2012r. w oparciu o który prowadzona jest egzekucja administracyjna został wystawiony na podstawie ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z 3 czerwca 2009r. nr [...]. Skarżący złożył wniosek (w trybie postępowania wznowieniowego) domagając się wyeliminowania tej decyzji z obrotu prawnego, jednakże decyzja ta nadal pozostaje w obrocie. Dopóki w obiegu prawnym pozostaje decyzja ostateczna stanowiąca tytuł wykonawczy, podlega ona egzekucji, a organ egzekucyjny nie jest uprawniony do merytorycznego badania tej decyzji i nie ma możliwości negowania prawidłowości nałożenia obowiązków. Ewentualna wadliwość decyzji nakazującej czynności może być podnoszona w innym, odrębnym postępowaniu, nie zaś w sprawie, której przedmiotem jest wyłącznie ocena legalności wszczęcia postępowania egzekucyjnego. WSA w Krakowie zaznaczył, że instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego ma na celu jego zakończenie z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Ostateczne postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego nie oznacza wszakże, że na zobowiązanym przestał ciążyć obowiązek, którego wykonanie było przedmiotem umorzonego postępowania. Zatem przyjęcie poglądu, że umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza niemożność jego ponownego wszczęcia - poza przypadkiem wskazanym w art. 61 u.p.e.a. -jest niedopuszczalne również z tego powodu, że de facto pozbawiałoby ono wierzyciela możliwości egzekwowania obowiązków wynikających z ostatecznych decyzji lub postanowień właściwych organów administracji publicznej albo prawomocnych orzeczeń sądowych. 5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym: 5.1. Od ww. wyroku Skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika z urzędu – adwokata) wywiódł skargę kasacyjną zarzucając naruszenie: I. art.29 u.p.e.a. poprzez bezpodstawne uznanie, że niedopuszczalne jest badanie prawidłowości decyzji, w oparciu o którą prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, II. art.61 u.p.e.a. poprzez ponowne wszczęcie egzekucji pomimo nieujawnienia majątku czy też źródła dochodu zobowiązanego. Mając na uwadze powyższe Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez WSA w Krakowie. W uzasadnieniu Skarżący podkreślił, że ponieważ decyzje w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r. zostały przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 listopada 2012 r. sygn. akt I FSK 1451/11 uchylone, to również decyzje za 2005 r. nie mogą się ostać w obiegu prawnym. Skarżący wniósł o wznowienie postępowania w tym zakresie i ich uchylenie. Wobec powyższego wymagane było dokonanie przez organ kolejnych czynności celem stwierdzenia istnienia obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT za 2005 r. 5.2. Dyrektor Izby Skarbowej w K. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 6.2. W niniejszej sprawie skarga kasacyjna została oparta wyłącznie na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Z uwagi na realia niniejszej sprawy wypada podkreślić w tym miejscu zasadnicze cechy postępowania egzekucyjnego. Nie jest ono procedurą, w ramach której mają zostać skonkretyzowane prawa lub obowiązki strony, wynikające z przepisów prawa materialnego. Taka konkretyzacja ma bowiem miejsce na etapie wcześniejszym, określanym jako postępowanie jurysdykcyjne. Postępowanie egzekucyjne jest fazą następną, a jego celem jest doprowadzenie do wykonania aktu administracyjnego, który został wydany na zakończenie etapu jurysdykcyjnego. Organ egzekucyjny ma ograniczone możliwości badania sprawy, jego kognicja ogranicza się tylko i wyłącznie do zagadnień, związanych z samym wykonaniem aktu administracyjnego albo brakiem możliwości jego wykonania. Nie ma natomiast umocowania, aby sięgać "wstecz" i badać prawidłowość sposobu, w jaki w fazie jurysdykcyjnej skonkretyzowano prawa i obowiązki strony. Nie może zatem odnosić się do zagadnień, związanych z ustaleniami faktycznymi i zastosowaniem do nich przepisów prawa materialnego. Punktem wyjścia dla organu egzekucyjnego jest wykonywany akt administracyjny. Dopóki znajduje się on w obrocie prawnym, organ prowadzący egzekucję jest nim związany. W żadnym wypadku nie może samodzielnie dokonywać jego weryfikacji. To ograniczenie kognicji znalazło wyraz w art. 29 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. 6.3. Odnosząc to do realiów przedmiotowej sprawy wskazać należy, że tytuł wykonawczy nr [...] z 29 listopada 2012r. w oparciu o który prowadzona jest egzekucja administracyjna został wystawiony na podstawie ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z 3 czerwca 2009r. nr [...] określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2005r. Skarżący złożył wniosek (w trybie postępowania wznowieniowego) domagając się wyeliminowania tej decyzji z obrotu prawnego, jednakże decyzja ta nadal pozostaje w obrocie. Decyzją z dnia 16 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wznowił postępowanie i odmówił uchylenie decyzji. Po rozpoznaniu odwołania utrzymał ww. decyzję w mocy. WSA w Krakowie wyrokiem z dnia 14 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1563/13 oddalił skargę w tym zakresie, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 października 2015 r. sygn. akt I FSK 898/14 oddalił skargę kasacyjną. Nie doszło zatem w postępowaniu jurysdykcyjnym do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji, która była podstawą wystawienia tytułu wykonawczego i prowadzenia egzekucji. 6.4. Za chybiony należało uznać także zarzut dotyczący niedopuszczalności postępowania egzekucyjnego. Należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że uprzednie umorzenie postępowania egzekucyjnego nie uniemożliwia wszczęcia go ponownie. Stosownie do treści art. 60§1 u.p.e.a. umorzenie postępowania egzekucyjnego powoduje - co do zasady - uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Oznacza to, że w ten sposób zostaje przywrócony stan istniejący przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Z mocy samego prawa zostają bowiem uchylone dokonane czynności egzekucyjne. Nie ma jednak przeszkód, by prowadzić postępowanie egzekucyjne ponownie. Za dopuszczalnością ponownego wszczęcia umorzonego wcześniej postępowania egzekucyjnego dotyczącego określonego obowiązku, jeśli zaistnieje sytuacja, w której egzekucja ta stanie się dopuszczalna wypowiada się również literatura (por. T. Jędrzejewski, M. Masternak, P. Rączka, Administracyjne postępowanie egzekucyjne, Toruń 2003, s. 127-128). Zaznaczyć trzeba, że instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego ma na celu jego zakończenie z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Ostateczne postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego nie oznacza wszakże, że na zobowiązanym przestał ciążyć obowiązek, którego wykonanie było przedmiotem umorzonego postępowania. Nie można mu również przypisywać waloru res iudicata (powagi rzeczy osądzonej), ponieważ organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (art. 29§1 u.p.e.a.). Zatem przyjęcie poglądu, że umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza niemożność jego ponownego wszczęcia - poza przypadkiem wskazanym w art. 61 u.p.e.a. -jest niedopuszczalne również z tego powodu, że de facto pozbawiałoby ono wierzyciela możliwości egzekwowania obowiązków wynikających z ostatecznych decyzji lub postanowień właściwych organów administracji publicznej albo prawomocnych orzeczeń sądowych. W niniejszej sprawie nastąpiło ponowne wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec Skarżącego przez doręczenie mu odpisu tytułu wykonawczego. Wcześniej wszczęte postępowanie egzekucyjne obejmujące należności alimentacyjne zostało umorzone postanowieniem z 29 marca 2012r. z uwagi na jego bezskuteczność przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w W., który był wyznaczony do prowadzenia łącznej egzekucji (sądowej i administracyjnej). Wierzyciel wystawił nowe tytuły wykonawcze, które dotyczą innych należności tj. m.in. podatku VAT za styczeń 2005r. Na skutek umorzenia uprzednio prowadzonej egzekucji przestał istnieć tzw. zbieg egzekucji. Zbieg egzekucji administracyjnej i egzekucji sądowej do tego samego przedmiotu o którym stanowi art. 62 u.p.e.a. oraz art. 773§3 k.p.c., nie następuje w wyniku samego zamiaru zastosowania środków egzekucyjnych, lecz dopiero w wyniku ich zastosowania, skutkiem czego następuje ustalenie tożsamości przedmiotu zastosowanych środków egzekucyjnych i dopiero podejmowanie dalszych czynności egzekucyjnych podlega rygorowi art. 773§3 k.p.c. Nie wynika z jakiegokolwiek przepisu prawa, aby przed zastosowaniem środka egzekucyjnego, administracyjny organ egzekucyjny miał obowiązek ustalać, czy może dojść do zbiegu egzekucji administracyjnej z egzekucją sądową i na tej podstawie uznać, iż do takiego zbiegu doszło, zanim jeszcze organ ten dokonał czynności z art. 26§5 u.p.e.a. skutkującej wszczęciem administracyjnego postępowania egzekucyjnego. Taka sytuacja nie miała miejsca w sprawie. 7. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny z mocy art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. 7.1. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 209, art.204 pkt 1 p.p.s.a. i § 14 ust.2 pkt 1 lit c) w zw. z ust.2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013r., poz. 490).