II SA/Bd 549/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Grzegorz Saniewski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Elżbieta Piechowiak Sędzia WSA Małgorzata Włodarska Protokolant Krystyna Witt po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 11 września 2013 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie sprostowania omyłki pisarskiej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie, Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] październik 2012 r. nr [...], 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz skarżącej spółki kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w[...], działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749, zwanej w skrócie "Ordynacją podatkową") w związku z art. 59 pkt 4 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.) po przeprowadzeniu postępowania w sprawie cofnięcia w części zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa[...], udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] – cofnął udzieloną skarżącej Spółce [...] Sp. z o.o. w [...] zezwolenie udzielone przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] w części dotyczącej miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych wskazanego w pkt II, pod numerem porządkowym 10 zezwolenia, tj. "[...]" Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 215 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej sprostował z urzędu oczywistą omyłkę w decyzji nr [...] w następujący sposób: w zakresie nazwy miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych wymienionego w sentencji na stronie pierwszej decyzji: jest: "Sklep[...]" winno być: "Sklep [...]". W uzasadnieniu organ wskazał, że w ww. decyzji z dnia [...] r. błędnie wskazano nazwę miejsca urządzania gier, co wymagało sprostowania w trybie określonym w art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej jako "inna oczywista omyłka". Na oczywistość omyłki wskazuje jednoznacznie zarówno treść sentencji decyzji, uzasadnienia decyzji a także całokształt akt postępowania. Wskazana decyzja z dnia [...] r. rozstrzyga o cofnięciu udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] decyzją numer [...] r. zezwolenia w części dotyczącej miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych wskazanego w pkt II, pod numerem porządkowym 10 przedmiotowego zezwolenia. W tym punkcie zezwolenia wymieniony jest punkt o nazwie "Sklep [...]". Z treści uzasadnienia jednoznacznie wynika, iż organ rozstrzyga w kwestii powyższego punktu gier o niskich wygranych przywołując dwukrotnie właściwą nazwę tego punktu gier. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca spółka zarzuciła, że rzekoma oczywista pomyłka pisarka zasadniczo zmienia treść wydanego rozstrzygnięcia. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z dnia [...]r. Zdaniem organu poprzez sprostowanie nie doszło do merytorycznej zmiany treści sentencji decyzji, a tym samym zastosowanie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej było zasadne. Na "oczywistość omyłki" jednoznacznie wskazuje zarówno treść sentencji decyzji, jej uzasadnienie, a także całokształt akt postępowania. Decyzja organu rozstrzyga o cofnięciu udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] decyzją nr [...] r. zezwolenia w części dotyczącej miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych wskazanego w punkcie II, pod numerem porządkowym 10 zezwolenia. Zostało to wprost wyrażone w treści sentencji decyzji. Powyższy numer porządkowy zezwolenia jednoznacznie wiąże się z punktem gier o nazwie "Sklep[...]". Ten właśnie punkt gier został wymieniony w punkcie II pod numerem porządkowym 10 pierwotnego zezwolenia nr [...]r. Z treści uzasadnienia jednoznacznie wynika, iż organ rozstrzygał w kwestii punktu gier wskazanego pod numerem porządkowym ww. zezwolenia. Organ dwukrotnie przywołał właściwą i pełną nazwę tego punktu gier (strony 1 i 7 decyzji). Z treści uzasadnienia i akt postępowania wynika, że organ wszczął postępowanie, a następnie zgromadził i przeanalizował materiał dowodowy dotyczący punktu gier o nazwie "Sklep [...]" wskazanego pod numerem porządkowym 10 ww. zezwolenia. Powołując się na poglądy doktryny Dyrektor Izby Celnej wskazał, że aby zastosować tryb rektyfikacji orzeczenia, oczywistość omyłki w tym orzeczeniu musi wynikać z zestawienia materiału zawartego w aktach sprawy z treścią decyzji. Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie analiza akt sprawy oraz treści decyzji prowadzi do wniosku, że postępowanie i wydane rozstrzygnięcie organu dotyczyło punktu wskazanego pod numerem porządkowym 10 zezwolenia nr [...]"Sklep[...]", a jedynie błędnie, wskutek oczywistej omyłki w sentencji wskazaną inną nazwę punktu gier. W skardze do sądu administracyjnego spółka, zarzucając naruszenie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej wniosła o uchylenie postanowień Dyrektora Izby Celnej wydanych w I i II instancji. Skarżąca podniosła, że organ trafnie przywołał w zaskarżonym postępowaniu orzecznictwo i poglądy doktryny, jednakże wysnuł z nich błędne wnioski. Powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 kwietnia 2001 r. (sygn. akt III SA 761/99) skarżąca podkreśliła, że sprostowanie nie może prowadzić do merytorycznej zmiany orzeczenia. W przedmiotowej sprawie natomiast skutek prawny decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]r. jest zdecydowanie inny niż tej samej decyzji, ale już w treści nadanej postanowieniem o sprostowaniu rzekomo oczywistej omyłki pisarskiej. Decyzja w wersji pierwotnej pozbawia skarżącą prawa do prowadzenia działalności w lokalizacji wskazanej w jej sentencji, natomiast decyzja po sprostowaniu pozbawia skarżącą owego prawa w zupełnie innym miejscu. Skarżąca podniosła, że dnia [...]r. organ celny wydał w stosunku do niej jednocześnie kilkanaście bliźniaczych decyzji, dotyczących wielu punktów gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa kujawsko – pomorskiego. Okoliczność, że urzędnik posługiwał się przy ich wydawaniu gotowym szablonem nie może być argumentem za możliwością korekty opisanego błędu w sposób proceduralnie nieprawidłowy tj. poprzez sprostowanie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej Organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Cytowany przepis przewiduje zatem możliwość sprostowania błędów rachunkowych oraz oczywistych omyłek w wydanej decyzji. Przepis ten odnosi się do takich wad decyzji, które charakteryzują się cechą oczywistości. Oznacza to, że owa cecha stanowi granicę dopuszczalności sprostowania w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, a zatem sprostowaniu podlega jedynie oczywiste przeoczenie, czy zastosowanie niewłaściwego słowa lub omyłka pisarska o charakterze elementarnym, które nie wpływają na treść i znaczenie prostowanej decyzji. Przepisy Ordynacji podatkowej nie definiują pojęcia "oczywista omyłka". W tym zakresie, przyjmuje się w doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych, że oczywistą omyłką mogą być w szczególności różnego rodzaju drobne błędy pisarskie, przeoczenia, czy zły dobór słów. Natomiast ustalenia faktyczne przyjęte, jako przesłanki wydanej decyzji, podobnie jak nieprawidłowa subsumcja, błędna wykładnia, czy też niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego mogą być zwalczane w trybie odwoławczym bądź też w trybie nadzoru. Nie może być natomiast wykorzystywany do tego celu tryb rektyfikacyjny (por. wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2003 r., sygn. akt III SA 622/01, LEX nr 137799). Zatem jest to błąd polegający na tym, że przez przeoczenie, niewłaściwy dobór słów czy też omyłkę pisarską w decyzji zostało wyrażone coś, co w sposób oczywisty i widoczny jest sprzeczne z myślą wyrażoną niedwuznacznie przez organ (vide: wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1158/10, LEX nr 1151273). Innymi słowy, oczywistość omyłki wynikać powinna bądź z natury samego błędu, bądź z porównania rozstrzygnięcia z uzasadnieniem, z treścią wniosku czy też innymi okolicznościami. Podkreślenia jednakże wymaga, że sprostowanie omyłki nie może prowadzić do zmiany merytorycznej orzeczenia, czy ponownego rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od pierwotnego. W kontrolowanej sprawie zdaniem Sądu należy podzielić stanowisko skarżącej, że dokonane przez organ sprostowanie prowadzi do rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od przyjętego w prostowanej decyzji z dnia [...]r. Istotą rozstrzygnięcia zawartego w ww. decyzji jest – jak słusznie wskazuje skarżąca – pozbawienie możliwości wykonywania działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w określonej lokalizacji. A zatem to określenie miejsca, w którym nie można wykonywać działalności, a nie określenie w którym punkcie której decyzji znajduje się opis tego miejsca jest cechą indywidualizująca sprawę. Zmiana określenia miejsca oznacza tym samym zmianę merytoryczną decyzji, która nie może zostać dokonana w drodze sprostowania. Odnośnie argumentacji organu, który zwraca uwagę, iż w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] r. dwukrotnie mowa o prowadzeniu postępowania dotyczącego prowadzenie przez skarżącą spółkę działalności w punkcie "Sklep[...]", należy wskazać, iż w uzasadnieniu decyzji jednocześnie mowa o tym, że stwierdzone zaniechanie prowadzenia działalności przez spółkę w wymienionym miejscu było przyczyną wszczęcia postępowania w przedmiocie cofnięcia skarżącej spółce pkt II poz. 10 zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w [...] nr "[...]". Tymczasem w rubrum prostowanej decyzji z dnia [...]r. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że wydaje rozstrzygnięcie po przeprowadzeniu postępowania w sprawie cofnięcia w części zezwolenia udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...]"decyzją z dnia[...]. Jednocześnie w samej formule sentencji decyzji z dnia [...]r. organ wskazuje na decyzję nr[...]. Nie można zatem uznać, że organ konsekwentnie i w sposób oczywisty wskazuje przedmiot sprawy której dotyczy zawarte w formule sentencji rozstrzygnięcie. W takiej sytuacji dokonanie zmiany opisu miejsca, w którym organ cofa skarżącej zezwolenie na prowadzenie działalności nie tylko jest zmianą meritum rozstrzygnięcia, ale też nie może być uznane za sprostowanie takiej omyłki, która w kontekście całej treści decyzji jest oczywista. Ze względu na powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270; zwanej w skrócie "p.p.s.a.") należało orzec jak w pkt 1 sentencji wyroku. Rozstrzygnięcie zawarte w pkt 2 wyroku podjęto zgodnie z treścią art. 152 p.p.s.a. O kosztach (pkt 3 wyroku) Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349; z późn. zm.), biorąc pod uwagę wysokość wniesionego wpisu i opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.