I SA/Łd 696/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Anna Świderska Sędziowie: sędzia WSA Tomasz Adamczyk sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Protokolant asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2013 r. sprawy ze skargi Firmy Usługowo - Handlowej A s.c. M. K. W. K. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 roku oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] w przedmiocie określenia Spółce cywilnej A, M.K. i W. K. podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. W uzasadnieniu pierwszej z wymienionych decyzji organ kontroli skarbowej podał, że decyzją z dnia [...]. określił Spółce cywilnej A zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i od maja do grudnia 2008 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za kwiecień 2008 r. Pismem z dnia 17 września 2012 r. pełnomocnik Spółki cywilnej A, złożyła wniosek o wznowienie postępowania zakończonego powyższą decyzją, w oparciu o art. 240 § 1 pkt 11ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) powoływanej dalej w skrócie jako: "O.p.". Stosownie do przywołanego przepisu w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. W ocenie wnioskodawcy wpływ na treść ostatecznej decyzji określającej Spółce cywilnej A podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r., ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11. Postanowieniem z dnia [...] organ kontroli skarbowej wznowił postępowanie podatkowe. Następnie decyzją z dnia [...]odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej. Pełnomocnik Spółki cywilnej A złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy zarzucając naruszenie art. 240 § 1 pkt 11 w związku z art. 245 § 1 pkt 2 O.p. poprzez przyjęcie, że wyrok wymieniony powyżej wyrok TSUE nie ma wpływu na treść wydanej decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2008 r. Organ kontroli skarbowej nie uwzględnił ww. wniosku i wydał decyzję utrzymującą w mocy własną decyzję o odmowie uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ocenił, że dla rozstrzygnięcia sprawy niezbędna jest analiza orzeczenia TSUE pod kątem przepisów na podstawie których orzekł Trybunał, analiza stanów faktycznych rozpoznanych w sprawach C-80/11 i C-142/11 oraz treści pytań prejudycjalnych zadanych przez sąd węgierski. Badając okoliczności faktyczne przedstawione w wyroku TSUE, organ kontroli skarbowej podał, że w sprawie C-80/11dostawa towarów faktycznie miała miejsce, ale ich dostawca i zarazem wystawca faktur nie uwzględnił w swoich księgach rachunkowych nabycia towarów będących przedmiotem transakcji. Nie dysponował również środkiem transportu, którym mógłby dostarczyć towar. Twierdził, że dostawa miała miejsce i wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku. Sąd węgierski podniósł wątpliwość, czy prawa do odliczenia można odmówić tylko z tego względu, że wystawca faktury nie uwzględnił w swoich księgach rachunkowych nabycia towarów będących przedmiotem transakcji oraz że wobec braku odpowiedniego środka transportu nie był w stanie ich dostarczyć (pkt 21 ww. wyroku). W sprawie C-142/11 P. David zobowiązał się na podstawie umowy o dzieło do wykonania robót budowlanych. Po ich wykonaniu pełnomocnik zamawiającego wydał poświadczenie wykonania robót wraz ze wskazaniem liczby roboczogodzin i miejsca pracy, nazwiska i daty urodzenia robotników wraz z ich podpisami oraz opatrzone nazwiskiem i pieczątką P. Davida). P. David wyjaśnił, że sam nie zatrudniał pracowników, a zamówienie wykonał przy pomocy podwykonawcy - Z. Mate. Cena, na jaką P. David, umówił się z podwykonawcą zastała zapłacona na podstawie poświadczenia wykonania robót. Kontrola podatkowa wykazała, że Z. Mate nie zatrudniał pracowników i nie dysponuje sprzętem niezbędnym do wykonania zafakturowanych robót i przepisał jedynie faktury wystawione przez kolejnego podwykonawcę - swojego teścia, który nie zatrudniał w badanym okresie wskazanych robotników i nie złożył deklaracji podatkowej za wskazany okres. Organy podatkowe uznały, że nie ma możliwości ustalenia, jakie przedsiębiorstwo wykonało roboty i przez kogo zatrudnieni byli robotnicy, przy czym nie podważają faktu, że roboty zostały wykonane. Organ kontroli skarbowej podkreślił, że treść pytań prejudycjalnych wskazuje, że sąd węgierski - odmiennie niż węgierskie organy podatkowe - uznał, że brak jest podstaw aby kwestionować rzeczywistość transakcji udokumentowanych na fakturach wystawionych na rzecz P. Davida jako nabywcy usługi, natomiast czym innym jest działanie niezgodne z prawem jakiego dopuścił się wystawca faktur bądź jego podwykonawcy. Następnie organ kontroli skarbowej przedstawił obszernie treść pytań prejudycjalnych oraz rozważania TSUE. Organ kontroli skarbowej odwołał się również do stanowiska TSUE przedstawionego w wyroku z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-438/09 Dankowski, w którym Trybunał podkreślił, że w sytuacji gdy sporne usługi zostały wykonane przez podmiot stojący wyżej w łańcuchu obrotu, usługi te zostały wykorzystane przez skarżącego przed sądem krajowym na dalszym odcinku tego łańcucha dla potrzeb wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, to wówczas spełnione są materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia, o których mowa w art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy. Ponadto organ podatkowy wskazał, że Trybunał w wyroku z dnia 13 grudnia 1989 r. w sprawie C-342/87 Genius Holding stwierdził, że zgodnie z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy podatnik może korzystać z prawa do odliczenia VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika jeżeli podatek był faktycznie należny z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, jeśli były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który na mocy art. 21 ust. 1 lit. c VI Dyrektywy jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze. Odnosząc poglądy zawarte w orzeczeniach TSUE do rozpoznawanej sprawy, organ kontroli skarbowej ocenił, że brak jest podstaw do odejścia od utrwalonego w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądu, zgodnie z którym w sytuacji gdy podatnik widniejący na fakturze jako nabywca towaru dysponuje fakturą stwierdzającą czynność, która nie została dokonana, gdyż w toku postępowania kontrolnego wykazano, że sprzedawca był inny podmiot niż wskazany w fakturze, traci wówczas prawo do odliczenia. Prawa do odliczenia podatku naliczonego nie tworzy sama faktura dokumentująca dostawę towaru, na której wystawcą jest inny podmiot niż ten, który dokonał dostawy. Trybunał w orzeczeniu w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11 nie stwierdził, aby organy podatkowe w sytuacji udowodnienia, że wystawca faktur nie jest rzeczywistym sprzedawcą oraz, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych transakcji, były zobowiązane do ustalenia czy nabywca wiedział lub powinien wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku VAT wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot. Zdaniem organu kontroli skarbowej orzeczenie TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. zapadło w stanie faktycznym całkowicie odmiennym, od tego który został ustalony w przedmiotowej sprawie. W sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Trybunał przyjął, że: na rzecz podmiotów, u których kwestionowany był podatek naliczony, faktycznie dokonana została odpłatna dostawa towarów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, u wystawcy faktur wystąpił obowiązek podatkowy, co oznacza, że zaistniała przesłanka warunkująca powstanie prawa do odliczenia, odbiorca posiada fakturę spełniającą warunki określone w przepisach wspólnotowych. W konsekwencji nie można tez ww. orzeczenia TSUE odnosić do okoliczności zaistniałych w przedmiotowej sprawie, w której jednoznacznie ustalono, że czynność udokumentowana kwestionowanymi fakturami nie miała miejsca, tj. u wystawcy faktur nie powstał obowiązek podatkowy wynikający z czynności wymienionych w art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), a tym samym z uwagi na fikcyjność faktur podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego. W odróżnieniu od stanu faktycznego na tle którego zapadło orzeczenie TSUE w rozpoznawanej sprawie zostało, zdaniem organ kontroli udowodnione, że: wystawca faktur nie dokonał dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ustawy o VAT, u wystawców faktur nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności wymienionych w art. 5 ustawy, nabywca nie posiada faktur dokumentujących rzeczywistą sprzedaż, wobec jednego z wystawców faktur zostały wydane decyzje w oparciu o art. 108 ustawy o VAT. Faktury pochodzące od drugiego z wystawców również są fikcyjne, o czym świadczy ogół dowodów zebranych w sprawie. W stanie faktycznym niniejszej sprawy badanie świadomości wspólników spółki sprowadzałoby się – w ocenie organu podatkowego, do sytuacji, w której rozpatrywana byłaby możliwość odliczenia kwot nie będących podatkiem należnym VAT z faktur, które nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży, czyli tzw. "pustych" faktur. Kwestię świadomości i należytej staranności można analizować, ale w przypadku, gdy faktury zostały wystawione przez rzeczywistego sprzedawcę towaru. Spółka działając przez pełnomocnika wniosła skargę na przedstawioną powyżej decyzję zarzucając błędną interpretację przepisów prawa oraz naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 240 § 1 pkt 11 w związku z art. 245 § 1 pkt 2 O.p. Poprzez przyjęcie, że wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. nie ma wpływu na treść wydanej decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2008 rok. W związku z powyższym strona skarżąca wniosła o: uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] oraz poprzedzającej ją decyzji tego organu z dnia 19 grudnia 2012 r. oraz o zasądzenie na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik spółki stwierdziła, że nie zgadza się z zaskarżoną decyzją oraz z jej uzasadnieniem. W ocenie strony skarżącej wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. ma wpływ na treść wydanej decyzji i winien być podstawą ponownego przeprowadzenia postępowania podatkowego i zbadania sprawy w zakresie przesłanek wskazanych przez Trybunał Sprawiedliwości. Trybunał wskazał, że organ podatkowy obowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek, że przedsiębiorca wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Ponadto jak wynika z powołanego wyroku TSUE podatnik nie miał żadnego obowiązku ustalania, czy kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem, czy działalność gospodarcza jest faktycznie przez niego prowadzona, czy składał deklaracje podatkowe, czy posiadał stosowne zezwolenia, dysponował zapleczem technicznym niezbędnym dla prowadzenia działalności oraz czy dysponował on paliwem i był w stanieje dostarczyć. W ocenie strony skarżącej transakcja zakupu oleju napędowego pomiędzy podmiotami wskazanymi na fakturach miała w rzeczywistości miejsce. Podmioty wymienione w spornych fakturach sprzedawały spółce olej napędowy, którego pochodzenia organ nie był w stanie ustalić, natomiast sprzedawca oleju jest znany organowi. Jest to stan faktyczny tożsamy jak w sprawach węgierskich będących podstawą orzeczenia TSUE. Dlatego organ winien przyjąć, iż wykładnia prawa podatkowego zaprezentowana przez Trybunał ma wpływ na treść wydanej decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2008 rok. By rozstrzygnąć sprawę organ winien przeprowadzić postępowanie dowodowe mające na celu ustalenie prawidłowość działania odbiorcy faktury, jego staranne działanie i brak winy w nieświadomości nieprawidłowości istniejących po stronie sprzedającego celem wykazania, że w przedmiotowym stanie faktycznym podatnik nie miał szans, wobec złożoności stanu faktycznego, na pozyskanie wiedzy o nieprawidłowościach kontrahentów związanych z wystawianiem faktur. W szczególności winien przeprowadzić dowody z przesłuchania wspólników skarżącej spółki w charakterze strony na okoliczność rzeczywistego przebiegu zakwestionowanych przez organ transakcji zakupu paliwa, prawidłowego działania odbiorcy faktury, jego starannego działania i braku winy w nieświadomości nieprawidłowości istniejących po stronie sprzedającego oraz dowody z zeznań świadków – dostawców paliwa na okoliczność dostawy oleju napędowego do spółki, faktycznego przebiegu dostawy, jakości dostarczanego oleju, cen oleju jak również starannego działania i braku winy w nieświadomości nieprawidłowości istniejących po stronie sprzedającego. Ponadto organ winien sporządzić szczegółowe rozliczenie zakupionego w 2008 roku oleju napędowego oraz zużytego przez spółkę w 2008 r. oleju napędowego w związku ze świadczonymi przez spółkę usługami transportowymi stanowiącymi czynności opodatkowane, na podstawie faktur zakupu oleju napędowego oraz faktur sprzedaży usług transportowych w tym na okoliczność rzeczywistego przebiegu transakcji zakupu paliwa, na okoliczność dostarczenia paliwa, zapłaty za zakupione paliwo oraz na okoliczność związku zakupionego oleju napędowego z opodatkowanymi usługami transportowymi świadczonymi w 2008 roku przez spółkę. Nadto, zdaniem strony skarżącej na okoliczność dobrej wiary strony, jej starannego działania i braku winy w nieświadomości nieprawidłowości istniejących po stronie sprzedającego, organ winien sporządzić zestawienie cen hurtowych oleju napędowego w 2008 roku i porównać rynkowe ceny hurtowe w datach transakcji z cenami zakupu oleju napędowego od dostawców paliwa do skarżącej spółki. W odpowiedzi na skargę organ kontroli skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżone decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. przesłanką wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją jest wpływ orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości na treść tej decyzji. Zgodnie z regułami wykładni językowej oraz rozsądnym rozumieniem treści cytowanego przepisu należy przyjąć, że wpływ orzeczenia TSUE na decyzję podatkową zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób istotny to jest taki, który wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji. Teza powyższa znajduje uzasadnienie tym bardziej, że cytowany przepis zamieszczony jest w rozdziale 17 działu IV O.p. regulującym jeden z nadzwyczajnych trybów postępowania, właściwy dla obalenia decyzji podatkowych korzystających z przywileju trwałości, wyłącznie w razie zajście enumeratywnie wymienionych przesłanek. Aby zatem osiągnąć zamierzony skutek w postaci uchylenia decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. należy wykazać, że skutkiem konkretnego orzeczenia TSUE jest konieczność odmiennego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. W rozpoznawanej sprawie orzeczeniem tym jest wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11. Zgodnie z tezą 1 tego wyroku wskazane przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w myśl której organy podatkowe odmawiają podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z tego powodu, że wystawca faktur dotyczących (wykonanych - przyp. WSA) usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. W powyższej tezie Trybunał wyraził myśl, że, aby odmówić prawa do odliczenia podatku VAT organ podatkowy musi wykazać, że podatnik nie dochował należytej staranności, w dążeniu do ustalenia, iż transakcja będąca podstawą do odliczenia VAT wiąże się z przestępstwem popełnionym na wcześniejszym etapie obrotu. W myśl zaś tezy 2 cytowanego wyroku wskazane przepisy tejże Dyrektywy stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć, jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112. Zdaniem sądu I instancji treść tezy 2 można sprowadzić do twierdzenia, że w sytuacji gdy spełnione są warunki materialne i formalne do odliczenia uprawnienia kontrolne (w stosunku do kontrahenta podatnika) przysługują organowi podatkowemu, a nie samemu podatnikowi. Odnosząc powyższe wywody, mające charakter ogólny, do faktów ustalonych w sprawie zakończonej decyzją ostateczną zauważyć należy, że warunki materialne prawa do odliczenia to zaistnienie w rzeczywistości transakcji, której przedmiotem jest umówiona między stronami usługa lub dostawa towaru. Warunki formalne zaś to należyte a więc zgodne z przepisami prawa udokumentowanie tej transakcji w drodze faktury, z której między innymi wynika między jakie strony przeprowadziły przedmiotową transakcję. W odróżnieniu od organu odwoławczego sąd I instancji jedynie w spełnieniu powyższych warunków upatruje różnic pomiędzy stanem faktycznym w rozpoznawanej sprawie i sprawach C-80/11 i C-142/11. O ile bowiem w sprawie podlegającej kognicji TSUE zaistnienie czynności (transakcji) rodzącej prawo do odliczenia podatku naliczonego nie było kwestionowane o tyle w sprawie rozpoznawanej organy powzięły zasadniczą wątpliwość co do przedmiotu czynności gospodarczej. Zdaniem strony skarżącej był nim olej napędowy, zaś w ocenie organów produkt ropopochodny, jedynie zbliżony właściwościami do oleju napędowego. Ponadto, co równie istotne, w ocenie organów podatkowych sprzedawcą paliwa nie był podmiot wskazany na fakturze jako zbywca, lecz zupełnie inna osoba, ujawniona w toku postępowania podatkowego. Ocena materiału dowodowego przedstawiona w decyzji wymiarowej nie podlega ponownej ocenie w ramach postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Oznacza to, że na podstawie cytowanej wyżej podstaw prawnej nie można zwalczać ustaleń w zakresie przedmiotu i podmiotu zakwestionowanych transakcji. Przyjąć zatem należy, że w omawianym zakresie cytowany wyżej wyrok TSUE nie ma wpływu wymaganego przez art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Tak więc organy podatkowe miały prawo uznać, że faktury dokumentujące owe transakcje nie odzwierciedlały rzeczywistości skoro wskazywały przedmiot i podmiot transakcji odmiennie od ustalonych przez organy podatkowe. Rację ma przy tym organ podatkowy wywodząc, że badanie należytej staranności, o której mowa w tezie 1 cytowanego wyroku TSUE jest uzasadnione, jedynie wówczas, gdy omówione wyżej warunki materialne i formalne prawa do odliczenia zostały spełnione. Uznać bowiem należy, że brak ich spełnienia oznacza, że staranności tej nie ma potrzeby badać. Skoro bowiem przedmiot, podmiot i forma dokumentacji czynności będącej podstawą do odliczenia podatku VAT są odmienne od rzeczywistych, lub nie zaistniały w ogóle brak jest podstaw do odliczenia podatku wynikającego z takich dokumentów (faktur) zarówno w prawie wewnętrznym jak i unijnym. Mimo to organ podatkowy dokonał oceny staranności skarżącej spółki. Wskazał, że zgromadzony materiał dowodowy nie wskazuje aby wspólnicy spółki czynili jakiekolwiek działania by pozyskać wiedzę o swoich kontrahentach, w szczególności nie znali żadnej żadnych osób z tych firm, nie znali źródła pochodzenia paliwa, płatności za towar dokonywali gotówką do ręki kierowcy, nie otrzymując żadnego pokwitowania. Wspólnicy nie sprawdzili, czy sprzedawcy paliwa posiadają koncesje na obrót paliwami. W tej sytuacji organ podatkowy był uprawniony do stwierdzenia, że strona skarżąca nie dochowała należytej staranności przy organizowaniu i weryfikowaniu dostaw paliwa, służącego mu do prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie wyrażenie takiej oceny przez organ podatkowy oznacza spełnienie warunku, o którym mowa w tezie 1 cytowanego wyroku TSUE. Tak więc również i w tym zakresie wyrok ten pozostał bez wpływu na ostateczną decyzję wymiarową, gdyż nie spowodował konieczności jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Odnosząc się do treści skargi podnieść należy, co następuje. Sąd nie podzielił stanowiska strony skarżącej o konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie przesłuchania M.K. i W.K. w charakterze strony, na okoliczność przebiegu zakwestionowanych transakcji nabycia paliwa oraz przesłuchania D.P. i M. N., na okoliczność dostaw oleju napędowego, jego jakości i cen. W polu rozważań organu podatkowego w postępowaniu w przedmiocie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. pozostaje, jak wyżej wskazano, ustalenie istnienia bądź braku wpływu konkretnego orzeczenia ETS na treść decyzji a nie wyjaśnianie jakichkolwiek okoliczności faktycznych, co jest domeną postępowania wymiarowego ewentualnie innych przesłanek wznowienia postępowania. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. IB