I SA/Łd 231/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2013 r. sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji określającej kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2004 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy własną decyzję z [...] odmawiającą uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] określającą M. J. kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za maj 2004 r. w wysokości 37.481 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podał, że decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił podatnikowi zwrot podatku od towarów i usług we wskazanej powyżej wysokości. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 773/11 oddalił skargę na powyższą decyzję. Następnie, podatnik wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną tego organu z dnia [...]., na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., powoływanej dalej w skrócie jako O.p.) w związku z wydanym w dniu 21 czerwca 2012 r. wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, dowodząc że ów wyrok ma fundamentalny wpływ na treść wydanych w stosunku do podatnika decyzji i dowodzi sprzeczności działań organów podatkowych z przepisami prawa wspólnotowego. Wnioskodawca zażądał uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] i umorzenia postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając jako organ pierwszej instancji oraz organ odwoławczy wskazanymi na wstępie decyzjami odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej uznając, iż w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały wskazane we wniosku przesłanki uzasadniające uchylenie decyzji w trybie wznowienia postępowania. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej ocenił w pierwszej kolejności, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres rozliczeniowy objęty decyzją został przerwany na skutek zastosowania środka egzekucyjnego. Następnie organ podatkowy przypomniał, że w toku zwykłego postępowania zakwestionowano prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących nabycia paliwa, gdyż według organów podatkowych faktury, z których dokonano odliczenia, nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń. Podatnik otrzymał towar, dokonał za niego zapłaty i wykorzystał do świadczenia usług transportowych. Mimo to Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że sporne faktury nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego w nich wykazanego, gdyż wymieniony w nich sprzedawca nie był nim faktycznie, zaś przedmiotem dostawy nie był olej napędowy, lecz inny produkt ropopochodny. Odnosząc się do podstawy wniosku o wznowienie postępowania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 zapadł w całkowicie odmiennych stanach faktycznych od tego, który został ustalony w niniejszej sprawie. W ocenie organu podatkowego wnioskodawca pominął, że tezę o tym, że faktury wystawione przez końcowego podwykonawcę Z. Mate na rzecz P. Davida nie potwierdzają rzeczywistych transakcji, postawił jedynie węgierski organ podatkowy (zob. pkt 27). Tezy tej nie podzielił jednak sąd węgierski występując z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału, co potwierdza treść pkt 33 wyroku TSUE (pytanie pierwsze: "Czy przepisy dotyczące odliczenia podatku VAT (...) należy interpretować w ten sposób, że organ podatkowy (...) może ograniczyć lub pozbawić podatnika prawa do odliczenia, z którego podatnik ten chce skorzystać, w przypadku gdy wystawca faktury nie może wykazać, iż współpracował z innymi podwykonawcami zgodnie z prawem"; pytanie drugie: "Czy w przypadku, gdy organ administracyjny nie kwestionuje dokonania transakcji odzwierciedlonej na fakturze oraz tego, iż spełnia ona tym samym przesłanki formalne wymagane przez ustawę, może on zgodnie z prawem odmówić prawa do odliczenia podatku VAT wówczas, gdy nie ma możliwości ustalenia tożsamości podwykonawców, z którymi współpracował wystawca faktury, lub gdy wystawione przez nich faktury są nieprawidłowe"). Zdaniem organu podatkowego jest oczywiste, że gdyby sąd pytający kwestionował istnienie transakcji pomiędzy podmiotem widniejącym na fakturze jako dostawca, a odbiorcą tej faktury, to treść pytania prejudycjalnego byłaby inna. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że strona skarżąca zarzucając organom podatkowym pobieżną lekturę ww. wyroku całkowicie pominęła pkt 44, w którym TSUE podkreślił cyt.: "Z orzeczenia sądu krajowego wynika ponadto również, że pytania prejudycjalne opierają się na założeniach, zgodnie z którymi, po pierwsze, transakcja mająca stanowić podstawę odliczenia została dokonana, co wynika z odpowiadającej jej faktury, a po drugie, faktura ta zawiera wszelkie dane wymagane przepisami dyrektywy 2006/112. W związku z tym określone w dyrektywie materialne i formalne warunki powstania prawa do odliczenia zostały spełnione". W tak ustalonym stanie faktycznym i prawnym podatnikowi można by odmówić prawa do odliczenia tylko na podstawie orzecznictwa wynikającego z pkt 56-61 ww. wyroku w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, które wymaga udowodnienia na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik będący odbiorcą usług lub dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (zob. pkt 45). Zdaniem organu podatkowego strona pominęła również kwestię materialnych i formalnych warunków powstania prawa do odliczenia wynikających z prawa unijnego oraz prawa krajowego. Zagadnienie materialnych warunków prawa do odliczenia podatku naliczonego było przedmiotem rozważań TSUE w wyroku z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-438/09 Dankowski. TSUE stwierdził, że w sytuacji gdy sporne usługi zostały wykonane przez podmiot stojący wyżej w łańcuchu obrotu, a następnie usługi te zostały wykorzystane przez skarżącego na dalszym odcinku tego łańcucha dla potrzeb wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, to wówczas spełnione są materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia, o których mowa w art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy (zob. pkt 25-26 ww. wyroku TSUE). Odpowiednikiem art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy jest art 168 lit. a Dyrektywy 2006/112 a w ustawie o podatku od towarów i usług art. 86 ust. 1-2. Organ podatkowy podkreślił, że w wyroku z dnia 13 grudnia 1989r. C - 342/87 Genius Holding, TSUE stwierdził, że zgodnie z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy podatnik może korzystać z prawa do odliczenia VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, jeśli były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który na mocy art. 21 ust. 1 lit. c) VI Dyrektywy (dawny art. 21 ust. 1 lit. d VI Dyrektywy) jest należny wyłącznie z tego względu, iż został wykazany na fakturze. Odnosząc się do twierdzeń strony, że organ pierwszej instancji niezasadnie stwierdził, że warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest powstanie po stronie wystawcy faktury obowiązku podatkowego z tytułu danej dostawy uwidocznionej na tej fakturze, organ odwoławczy zauważył, że strona pominęła powołany przez Trybunał w ww. wyroku art. 167 Dyrektywy 2006/112. Zgodnie z tym przepisem prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje u nabywcy w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Z treści tego przepisu wynika, że zachodzi ścisły związek pomiędzy powstaniem obowiązku wykazania podatku należnego przez dostawcę i jego rozliczeniem, a możliwością odliczenia tego samego podatku jako podatku naliczonego po stronie nabywcy. O tym kiedy podatek od towarów i usług staje się wymagalny wynika z przepisów art. 62 - 71 Dyrektywy 2006/112. Podsumowując, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że w sytuacji, gdy nie podważone są okoliczności stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe, z którego wynika, że zdarzenia objęte fakturami nie miały w rzeczywistości miejsca, brak jest podstaw do zastosowania wyroku TSUE w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, albowiem zapadł on w odmiennym stanie faktycznym. Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na stanowisko TSUE wyrażone w sprawach C-438/09 Dankowski i w wyroku z 1 marca 2012r. w sprawie C-280/10 Polski Trawertyn, stwierdził, że nie zostały spełnione formalne warunki powstania prawa do odliczenia, bowiem sporne faktury nie zawierają danych niezbędnych do zapewnienia niezawodnego i skutecznego poboru podatku VAT. W rozpoznawanej sprawie dane zawarte na spornych fakturach odnośnie sprzedawcy i rodzaju towaru nie pokrywały się z rzeczywistością, co oznacza, że kwestionowane faktury nie zawierają wszystkich informacji wymaganych przez art. 226 Dyrektywy 2006/112 (poprzednio art. 22 ust. 3 VI Dyrektywy), a w szczególności danych niezbędnych dla ustalenia tożsamości rzeczywistych sprzedawców, a tym samym nie zawierają danych niezbędnych do zapewnienia niezawodnego i skutecznego poboru podatku VAT. Dane na temat tych podmiotów wskazane w spornych fakturach nie są zgodne ze stanem faktycznym. W konsekwencji, w ocenie organu podatkowego, jeśli sprzedaż towarów została udokumentowana fakturami wystawionymi przez podmiot, który nie był sprzedawcą, nie stanowią one podstawy do obniżenia podatku należnego, ponieważ tak wystawione faktury są fakturami wystawionymi nierzetelnie i dodatkowo dokumentami podrobionymi, czyli w istocie swej nie są fakturami VAT. Niezależnie od powyższego organ podatkowy ocenił, że w decyzji będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania wskazano na okoliczności, które dowodzą, że podatnik nie zachował należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym. W ostatecznej decyzji zauważono bowiem, że w okresie od października 2003 r. do grudnia 2004 r. podatnik nabywał paliwo udokumentowane fakturami wystawionymi przez Spółka A z o.o., J.S. i Spółka B z o.o. zlokalizowanych w różnych częściach kraju, podczas gdy dostawy były realizowane przez tych samych kierowców. Jak wynika z zeznań podatnika (protokoły przesłuchań z 10 lipca 2008 r., 22 grudnia 2008 r. i 30 czerwca 2009 r.) zamawiając paliwo od podmiotów, dzwonił pod te same numery telefonu, przy czym podatnik stwierdził, że nie pamięta tych numerów. Ponadto w ww. decyzji poniesiono, że jedynymi osobami, z którymi podatnik utrzymywał kontakt byli kierowcy firmy transportowej, mimo że w tym czasie trzy razy zmieniał się (rzekomy) dostawca paliwa. Ponadto podatnik płacił za towar gotówką i to nie do rąk właścicieli, lecz osobom trzecim, których personaliów nie pamięta. Strona skarżąca nie podjęła czynności w celu potwierdzenia, czy kierowcy są upoważnieni do występowania w imieniu wystawców spornych faktur, mimo że wszystkie sprawy załatwiała z ww. osobami, tj. u nich zamawiała paliwo, oni wydawali faktury i dowody WZ i im wreszcie płaciła za dostarczone paliwo. Tym samym wykazane zostało, że Podatnik nie zachował należytej staranności wymaganej w obrocie gospodarczym. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] podatnik zarzucił naruszenie: 1) art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez nie podjęcie jakiejkolwiek próby wyjaśnienia niektórych okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, tj. okoliczności nawiązania przez podatnika współpracy ze spornymi dostawcami pod kątem zachowania przez niego należytej staranności w doborze kontrahentów, co miało wpływ na ustalenie czy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego; 2) art. 240 § 1 pkt 11 O.p. poprzez uznanie, że wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. wydany w sprawach C-80/11 i C-142/11 nie ma wpływu na treść wydanych w stosunku do Podatnika decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku VAT 3) § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 97, poz. 970 ze zm.) w zw. z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 17 ust. 1 i ust. 2 VI Dyrektywy Rady, (art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112, art. 2 tiret 1 i 2 l Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (art. 2 ust. 1 Dyrektywy 112/06) oraz art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz.U.04.90.864/30), poprzez bezpodstawne pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, mimo że ustalony stan faktyczny i zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do zastosowania wynikających z powołanych przepisów ograniczeń, w myśl zasad neutralności i proporcjonalności, w sytuacji gdy sam fakt nabycia paliwa w drodze czynności opodatkowanej nie był w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w jakikolwiek sposób podważony, zaś ewentualne niezgodności danych dostawcy wskazanych na spornych fakturach, były wynikiem bezprawnych działań osób trzecich, o których Podatnik nie wiedział i nie mógł mieć wiedzy; Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie podając argumenty podniesione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. przesłanką wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją jest wpływ orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości na treść tej decyzji. Zgodnie z regułami wykładni językowej oraz rozsądnym rozumieniem treści cytowanego przepisu należy przyjąć, że wpływ orzeczenia TSUE na decyzję podatkową zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób istotny to jest taki, który wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji. Teza powyższa znajduje uzasadnienie tym bardziej, że cytowany przepis zamieszczony jest w rozdziale 17 działu IV O.p. regulującym jeden z nadzwyczajnych trybów postępowania, właściwy dla obalenia decyzji podatkowych korzystających z przywileju trwałości, wyłącznie w razie zajście enumeratywnie wymienionych przesłanek. Aby zatem osiągnąć zamierzony skutek w postaci uchylenia decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. należy wykazać, że skutkiem konkretnego orzeczenia TSUE jest konieczność odmiennego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. W rozpoznawanej sprawie orzeczeniem tym jest wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11. Zgodnie z tezą 1 tego wyroku wskazane przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w myśl której organy podatkowe odmawiają podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z tego powodu, że wystawca faktur dotyczących (wykonanych - przyp. WSA) usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. W powyższej tezie Trybunał wyraził myśl, że, aby odmówić prawa do odliczenia podatku VAT organ podatkowy musi wykazać, że podatnik nie dochował należytej staranności, w dążeniu do ustalenia, iż transakcja będąca podstawą do odliczenia VAT wiąże się z przestępstwem popełnionym na wcześniejszym etapie obrotu. W myśl zaś tezy 2 cytowanego wyroku wskazane przepisy tejże Dyrektywy stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć, jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112. Zdaniem sądu I instancji treść tezy 2 można sprowadzić do twierdzenia, że w sytuacji gdy spełnione są warunki materialne i formalne do odliczenia uprawnienia kontrolne (w stosunku do kontrahenta podatnika) przysługują organowi podatkowemu, a nie samemu podatnikowi. Odnosząc powyższe wywody, mające charakter ogólny, do faktów ustalonych w sprawie zakończonej decyzją ostateczną zauważyć należy, że warunki materialne prawa do odliczenia to zaistnienie w rzeczywistości transakcji, której przedmiotem jest umówiona między stronami usługa lub dostawa towaru. Warunki formalne zaś to należyte a więc zgodne z przepisami prawa udokumentowanie tej transakcji w drodze faktury, z której między innymi wynika między jakie strony przeprowadziły przedmiotową transakcję. W odróżnieniu od organu odwoławczego sąd I instancji jedynie w spełnieniu powyższych warunków upatruje różnic pomiędzy stanem faktycznym w rozpoznawanej sprawie i sprawach C-80/11 i C-142/11. O ile bowiem w sprawie podlegającej kognicji TSUE zaistnienie czynności (transakcji) rodzącej prawo do odliczenia podatku naliczonego nie było kwestionowane o tyle w sprawie rozpoznawanej organy powzięły zasadniczą wątpliwość co do przedmiotu czynności gospodarczej. Zdaniem strony skarżącej był nim olej napędowy, zaś w ocenie organów produkt ropopochodny, jedynie zbliżony właściwościami do oleju napędowego. Ponadto, co równie istotne, w ocenie organów podatkowych sprzedawcą paliwa nie był podmiot wskazany na fakturze jako zbywca, lecz zupełnie inna osoba, ujawniona w toku postępowania podatkowego. Ocena materiału dowodowego przedstawiona w decyzji wymiarowej nie podlega ponownej ocenie w ramach postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Oznacza to, że na podstawie cytowanej wyżej podstaw prawnej nie można zwalczać ustaleń w zakresie przedmiotu i podmiotu zakwestionowanych transakcji. Przyjąć zatem należy, że w omawianym zakresie cytowany wyżej wyrok TSUE nie ma wpływu wymaganego przez art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Tak więc organy podatkowe miały prawo uznać, że faktury dokumentujące owe transakcje nie odzwierciedlały rzeczywistości skoro wskazywały przedmiot i podmiot transakcji odmiennie od ustalonych przez organy podatkowe. Rację ma przy tym organ odwoławczy wywodząc, że badanie należytej staranności, o której mowa w tezie 1 cytowanego wyroku TSUE jest uzasadnione, jedynie wówczas, gdy omówione wyżej warunki materialne i formalne prawa do odliczenia zostały spełnione. Uznać bowiem należy, że brak ich spełnienia oznacza, że staranności tej nie ma potrzeby badać. Skoro bowiem przedmiot, podmiot i forma dokumentacji czynności będącej podstawą do odliczenia podatku VAT są odmienne od rzeczywistych, lub nie zaistniały w ogóle brak jest podstaw do odliczenia podatku wynikającego z takich dokumentów (faktur) zarówno w prawie wewnętrznym jak i unijnym. Mimo to organ podatkowy dokonał oceny staranności skarżącego. Wskazał mianowicie w decyzji wymiarowej, że w okresie od października 2003 r. do grudnia 2004 r. a więc w okresie obejmującym rozpoznawany okres rozliczeniowy podatku VAT, skarżący nabywał paliwo udokumentowane fakturami od trzech podmiotów gospodarczych zlokalizowanych w różnych częściach kraju, realizowane przez tych samych kierowców używających tych samych cystern. Co znamienne dostawy od wszystkich podmiotów były umawiane telefonicznie z tymi samymi osobami dla wszystkich firm, płatność zawsze następowała gotówką, do rąk kierowców, którzy przekazywali skarżącemu faktury. Powyższe okoliczności nie wzbudziły wątpliwości skarżącego mimo że nie były powszechne w profesjonalnym obrocie na przełomie lat 2003/2004. Wzbudzenie podejrzeń co do prawidłowości procederu dostaw paliwa byłoby zaś ze wszech miar uzasadnione jeśli zważyć za organem, że dla firm transportowych kwestia legalności dostarczanego paliwa była i jest priorytetowa. W tej sytuacji organ podatkowy był uprawniony do stwierdzenia, że skarżący nie dochował należytej staranności przy organizowaniu i weryfikowaniu dostaw paliwa, służącego mu do prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie wyrażenie takiej oceny przez organ podatkowy oznacza spełnienie warunku, o którym mowa w tezie 1 cytowanego wyroku TSUE. Tak więc również i w tym zakresie wyrok ten pozostał bez wpływu na ostateczną decyzję wymiarową, gdyż nie spowodował konieczności jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Odnosząc się do treści skargi podnieść należy, co następuje. Pozbawiony podstaw jest zarzut naruszenia art. 122 i 187 § 1 O.p. poprzez nie podjęcie prób wyjaśnienia okoliczności nawiązania współpracy z dostawcami pod kątem zachowania przez niego należytej staranności w doborze kontrahentów, co w konsekwencji miało wpływ na przysługiwanie skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego. W polu rozważań organu podatkowego w postępowaniu w przedmiocie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. pozostaje, jak wyżej wskazano, ustalenie istnienia bądź braku wpływu konkretnego orzeczenia ETS na treść decyzji a nie wyjaśnianie jakichkolwiek okoliczności faktycznych, co jest domeną postępowania wymiarowego ewentualnie innych przesłanek wznowienia postępowania. Nie jest również uzasadniony zarzut naruszenia wymienionych w treści skargi przepisów prawa materialnego. Wykładnia przepisów prawa materialnego regulujących prawo do odliczenia podatku naliczonego dokonana w ostatecznej decyzji wymiarowej, jak wyżej wskazano, nie odbiegała od ich wykładni dokonanej w cytowanym wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. IB