I FSK 436/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Nina Półtorak, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 21 maja 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej we W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1479/13 w sprawie ze skargi E. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 19 czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do grudnia 2007r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz E. S. kwotę 1.800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z 15 listopada 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie o sygnaturze akt I SA/Wr 1479/13, uchylił zaskarżoną przez E.S. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 czerwca 2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do grudnia 2007 r. 1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi. Zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z 21 listopada 2012 r. w sprawie określenia E.S. (dalej "skarżąca") zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za marzec 2007 r. w wysokości 739 zł, za październik 2007 r. w wysokości 291 zł, za listopad 2007 r. w wysokości 12.626 zł i za grudzień 2007 r. w wysokości 11.490 zł oraz określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące od kwietnia do września 2007 r. w wysokości – odpowiednio – 12.341 zł, 10.568 zł, 9.639 zł, 1.089 zł, 10.251 zł i 10.196 zł. W wyniku przeprowadzonego u E.S. postępowania kontrolnego, która w roku 2007 prowadziła działalność gospodarczą w przedmiocie świadczenia usług transportowych, organ podatkowy I instancji stwierdził nieprawidłowości w zakresie podatku należnego, polegające na zawyżeniu podatku naliczonego w łącznej kwocie 22.220 zł, przez dokonanie odliczenia podatku z 9 faktur VAT wystawionych przez Przedsiębiorstwo Produkcyjno Handlowo-Usługowe "G." w B. (dalej: PPHU "G."). Ponadto organ podatkowy zakwestionował prawo skarżącej do odliczenia podatku naliczonego w łącznej wysokości 16.836 zł wynikającego z 33 faktur VAT wystawionych p. O. S.A. w P. Stacja Paliw nr 112 w B. Organ ustalił, że P.O. S.A. nie posiada stacji paliw w B., ani stacji partnerskiej zlokalizowanej pod wskazanym na fakturach adresem. Organ podatkowy I instancji ustalił, że wymienione na zakwestionowanych fakturach usługi naprawy samochodów i usługi reklamowe, nie zostały w rzeczywistości wykonane, gdyż E.G., choć od roku 2005 miała formalnie zarejestrowaną działalność gospodarczą, nie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R dla celów podatków i usług oraz nie składała w okresie od stycznia 2007 r. do grudnia 2011 r. deklaracji dla podatku od towarów i usług. Ponadto E. G. w dniu 2 lipca 2012 r. potwierdziła, że w rzeczywistości nigdy nie rozpoczęła prowadzenia działalności gospodarczej, nie wystawiała żadnych dokumentów księgowych, nic nie sprzedawała i nic nie kupowała. Do rozpoczęcia działalności gospodarczej namówił ją J.K. wówczas znajomy, a obecnie szwagier, który miał dostęp do wszystkich danych założonej przez nią firmy. E.G. zeznała również, że J. K. był jej pełnomocnikiem. Z kolei skarżąca oświadczyła, że nie potrafi udzielić informacji na temat usług udokumentowanych fakturami wystawionymi przez PPHU "G.", ponieważ wszystkimi sprawami związanymi z prowadzeniem działalności zajmował się ustanowiony przez nią pełnomocnik P.M., który obecnie nie żyje. Przedłożyła jedynie kserokopie dokumentów założycielskich PPHU "G.", które w 2007 r. dostarczył jej P. M. i które w jej ocenie, wskazywały na rzetelność tej firmy. Wobec powyższego, organ podatkowy pierwszej instancji uznał na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT"), że podatek wynikający z faktur VAT wystawionych przez PPHU "G." oraz P.O. S.A. w P. Stacja Paliw nr 112 w B. nie podlega odliczeniu od podatku należnego. Zaskarżoną do Sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji podzielając argumentację tam zawartą. 2. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu W pierwszej kolejności Sąd oddalił postawiony w skardze zarzut rażącego naruszenia art. 143 § 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej "O.p."), skutkującego zdaniem skarżącej, zaistnieniem przesłanki stwierdzenia nieważności, polegającej na braku umocowania organu do wydania zaskarżonej decyzji. Sąd wskazał, że zaskarżoną decyzję, co wynika z treści pieczęci imiennej, podpisała z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej [...] – Kierownik Oddziału. Osoba ta, co potwierdza nadesłany do akt sądowych przez Dyrektora Izby Skarbowej dokument upoważnienia nr 785/62/11, uprawniona jest od dnia 1 czerwca 2011 r. do podpisywania w imieniu tego organu w zakresie właściwości Czwartego Oddziału Podatku od Towarów i Usług, m.in. decyzji odwoławczych, w których kwota sporna nie przekracza 30.000 zł. Jednocześnie Sąd wskazał, że z zaskarżonej decyzji wynika, że łączna kwota sporna za poszczególne okresy rozliczeniowe objęte zaskarżoną decyzją, wynosi 39.056 zł, a zatem M.S. przekroczyła swoje uprawnienia określone w powołanym wyżej uprawnieniu. Nie była ona umocowana do wydania przedmiotowej decyzji w imieniu Dyrektora Izby Skarbowej, a w konsekwencji doszło do naruszenia art. 143 § 1 w zw. z § 2 O.p. Sąd uznał, że nastąpiło naruszenie prawa mające istotny wpływ na wynik sprawy, którego jednak nie można kwalifikować jako rażącego naruszenia prawa. Następnie Sąd argumentował, że wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło na podstawie niepełnego stanu faktycznego sprawy, który wynikał z niewystarczająco zebranego materiału dowodowego dla uznania pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT. Organy dopuściły się tym samym naruszenia art. 122, art. 120, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W ocenie Sądu I instancji, w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, nie można jednoznacznie stwierdzić, że wszystkie zakwestionowane faktury VAT wystawione przez PPHU "G.", pozbawiają skarżącą prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Sąd uznał, że trafnie skarżąca w tym zakresie zarzuciła, że w toku postępowania podatkowego bezpodstawnie zaniechano przesłuchania w charakterze świadka J. K.ego na okoliczność wykonania na rzecz skarżącej usług wynikających z zakwestionowanych faktur wystawionych przez PPHU "G.", gdyż jego zeznania, w świetle złożonych przez niego wyjaśnień w Prokuraturze Rejonowej w B., mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Treść przytoczonych wyjaśnień J. K. wskazuje po pierwsze, że nie wszystkie wystawione przez niego faktury VAT były z założenia "puste", po drugie zaś, że dysponował zapleczem umożliwiającym mu świadczenie określonych usług. Tymczasem organ odwoławczy stwierdził, że o fikcyjności wystawionych przez PPHU "G." faktur (w tym niebędących przedmiotem niniejszego postępowania) świadczy rozpiętość usług i towarów wykazanych na tych fakturach, gdyż ich realizacja musiałaby się wiązać z zatrudnieniem przez ten podmiot co najmniej kilku osób i posiadaniem ogromnego zaplecza technicznego bądź kupowaniem tych usług od podwykonawców. Z materiału dowodowego nie wynika natomiast zdaniem organu, by E. G. i J. K. dysponowali takim potencjałem. Oceniając takie stwierdzenie organu odwoławczego, Sąd uznał, że niewiadomym jest na jakiej podstawie, w świetle chociażby wyjaśnień złożonych przez J. K., organ odwoławczy wysnuł taki wniosek. Dlatego, w ocenie Sądu, koniecznym było przesłuchanie J. K. w charakterze świadka w prowadzonym wobec skarżącej postępowaniu podatkowym, w celu uzyskania szczegółowych zeznań w zakresie odnoszącym się do faktur VAT wystawionych przez PPHU "G." na rzecz skarżącej, czy wykonywał usługi naprawy środków transportu oraz usługi reklamowe, udokumentowane poszczególnymi fakturami. Sąd dodał, że organ I instancji błędnie przyjął, co wynika z pisma z dnia 20 maja 2013 r. skierowanego do Dyrektora Izby Skarbowej, że świadek ten podczas przesłuchania w dniu 21 marca 2013 r. odmówił składania zeznań. Sąd argumentował następnie, że nieuprawnione jest stwierdzenie organu odwoławczego zawarte w uzasadnieniu decyzji, że J. K. nie przedstawił żadnych dowodów świadczących o tym, że transakcje wykazane w zakwestionowanych fakturach VAT rzeczywiście miały miejsce. Z akt sprawy wynika, że nie umożliwiono mu przedstawienia jakichkolwiek dowodów, gdyż po przesłuchaniu w dniu 21 marca 2013 r. i nieskutecznym wezwaniu na 16 kwietnia 2013 r. zrezygnowano z przeprowadzenia dowodu z przesłuchania go w charakterze świadka. Sąd przyznał też rację skarżącej, że przyjęte przez organ podatkowy w trybie art. 172 § 1 O.p. wyjaśnienia świadków R.S. i S.L., nie mogły zostać wykorzystane jako dowód w sprawie. Jeżeli bowiem w prowadzonym postępowaniu podatkowym zdecydowano się powołać wymienione osoby na świadków, to organ podatkowy zobligowany był do przeprowadzenia tego dowodu zgodnie z zasadami procesowania, to jest z art. 190 § 1 i 2 O.p. Zignorowanie powyższego przez organy podatkowe doprowadziło, zdaniem Sądu, do naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.). 3. Skarga kasacyjna. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w skardze kasacyjnej zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. -dalej "p.p.s.a."), poprzez zastosowanie. Sąd miał błędnie uwzględnić skargę i uchylić zaskarżoną decyzję z uwagi na stwierdzone naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 143 § 1 w zw. z § 2 O.p. oraz art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., w sytuacji, gdy nie doszło do naruszenia ww. przepisów i skargę należało na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalić. Istotność wpływu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. na rozstrzygnięcie wynikać miała z charakteru przepisu. 2) art. 151 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie. Sąd błędnie powołując się na art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. miał uwzględnić skargę i uchylić zaskarżoną decyzję z uwagi na stwierdzone naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 143 § 1 w zw. z § 2 O.p. oraz art. 120, art. 122, art. 180 § 1 art. 187 § 1 i art. 191 O.p., w sytuacji, gdy nie doszło do naruszenia ww. przepisów i skargę należało oddalić. 3) art. 141 § 4 p.p.s.a., w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez pominięcie przez WSA we Wrocławiu w zaistniałym stanie faktycznym, elementu bezspornie ustalonego przez organy stanu faktycznego, z którego wynika, iż faktury na których jako wystawca widnieje PPHU "G." stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane przez podmiot będący ich wystawcą. 4) art. 141 § 4, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 153 p.p.s.a. poprzez brak oceny stanu faktycznego w zakresie faktur P.O. Stacja Paliw w B. oraz brak precyzji we wskazaniu rzekomo naruszonych przez organ przepisów postępowania oraz szczątkowość uzasadnienia tego naruszenia. 5) art. 141 § 4, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 196 § 1 O.p. poprzez uznanie, że w zakresie przeprowadzonego przez organ podatkowy środka dowodowego w postaci przesłuchania świadka, pouczono go o prawie do odmowy zeznań, gdy z akt sprawy wynika, że został zgodnie z przepisami poinformowany o prawie odmowy odpowiedzi na pytania. Analizując akta sprawy nie można było wywieść, że organ błędnie pouczył świadka. 6) art. 141 § 4, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 172 § 1 O.p. związku z art. 190 § 1 i § 2 w związku z art. 123 § 1 O.p. poprzez uznanie przez WSA, że w zakresie przyjętych przez organ podatkowy wyjaśnień nie można było w realiach niniejszej sprawy potraktować ich jako dowodu, co w konsekwencji doprowadzić miało do naruszenia zasady przesłuchania świadków i czynnego udziału strony toczącym się postępowaniu. Istotność wpływu wskazanego naruszenia polega na przyjęciu przez Sąd, że w ramach gromadzenia materiału dowodowego, organowi nie wolno przyjąć, w jego poczet wyjaśnień osób wezwanych w charakterze świadków, gdy z powodów ściśle wskazanych przez nich, w wyznaczonym terminie przesłuchanie odbyć się nie może. 7) art. 141 § 4, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 143 § 1 w zw. z § 2 pkt 2 O.p. poprzez uznanie, że wydana w imieniu Dyrektora Izby Skarbowej we W. decyzja, podpisana przez kierownika oddziału została z przekroczeniem upoważnienia, podczas gdy kompetencja do podpisywania rozstrzygnięć w zakresie podatku od towarów i usług – co do poszczególnych okresów rozliczeniowych nie została naruszona. Organ zarzucił też Sądowi naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 88 ust. 3a pkt. 1 lit. a i pkt. 4 lit. a ustawy o VAT poprzez jego nie zastosowanie z uwagi na stwierdzone przez WSA uchybienia natury procesowej, podczas gdy do nich nie doszło i prawidłowo organy podatkowe w ustalonym stanie faktycznym zastosowały wskazane przepisy prawa. Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 4. Odpowiedź na skargę kasacyjną Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wykonującego zawód adwokata, w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu. 5.2. W sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów, które dotyczą naruszenia przez sąd tych ostatnich przepisów. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (wyrok NSA z 19 lutego 2008 r., sygn.. akt II FSK 1787/06, publ. CBOSA). 5.3. Najdalej idący zarzut dotyczący naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu przepisów postępowania sprowadzają się do uchybienia dyspozycji normy art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wnoszący skargę kasacyjną musi więc wskazać, jakich konkretnie elementów brak, lub który z nich nie został w sposób należyty zastosowany oraz wykazać, jaki to miało wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej uzasadnieniem dla tego zarzutu jest twierdzenie, że Sąd I instancji pominął w zaistniałym stanie faktycznym, elementu bezspornie ustalonego przez organy stanu faktycznego, z którego wynika, iż faktury na których jako wystawca widnieje PPHU "G." stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane przez podmiot będący ich wystawcą. Zarzut naruszenia przez Sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. w podany przez skarżącego sposób jest chybiony. Sąd bowiem zastosował się w pełni do dyspozycji art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy, jakie wskazuje ustawa. Daje to rękojmię, iż sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Umożliwia ono również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie, które uznać należy w całości za prawidłowe. Odnosząc się do wskazywanego w skardze kasacyjnej pominięcia elementu stanu faktycznego ustalonego bezspornie w toku postępowania to należy podkreślić, że w pisemnych motywach Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu jednoznacznie wskazał, że ustalenie faktyczne dotyczące braku rzetelności spornych faktur po stronie podmiotowej nie jest wystarczającą przesłanką do zanegowania prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w tych fakturach. Sąd I instancji jednocześnie trafnie uznał, że niezbędnym dla oceny prawa do odliczenia podatku naliczonego jest ustalenie, czy czynności wskazane na spornych fakturach rzeczywiście zostały dokonane. W przypadku ustalenia, że żaden podmiot tych czynności nie wykonał, faktury te nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i oczywistym jest, że nie mogą stanowić podstawy do skorzystania przez podatnika prawa do odliczenia. Natomiast w sytuacji, gdyby ustalono, że te czynności zostały dokonane np. przez inny podmiot to wówczas niezbędnym było by dokonanie ustaleń faktycznych w zakresie świadomości skarżącej strony co do nadużycia prawa przez kontrahenta i udziału w oszukańczym procederze. 5.4. Uwzględniając powyższe uwagi należy uznać, że wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej Sąd I instancji trafnie zastosował przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Brak było bowiem podstaw prawnych do zastosowania art. 151 p.p.s.a. Zasadnie uwzględniono skargę i uchylono zaskarżoną decyzję z uwagi na stwierdzone naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 120, art. 122, art. 180 § 1 art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Jak wskazano wyżej, ustalenia faktyczne organu podatkowego dotyczące tego, że PPHU "G." – wystawca spornych faktur nie wykonał czynności w nich wskazanych, wprawdzie prawidłowe to jednak nie są wystarczające do zanegowania podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego. Niezbędne jest bowiem wyjaśnienie okoliczności faktycznych wskazanych w pkt 5.3. niniejszego uzasadnienia. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że J. K. świadczył usługi i brał udział w szeregu przetargach, stwarzając pozory, że te działania podejmowała miedzy innymi firma będąca wystawcą spornych faktur. 5.5. Nie jest także zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 196 § 1 O.p. poprzez uznanie przez WSA, że w zakresie przeprowadzonego przez organ podatkowy środka dowodowego jakim jest przesłuchanie świadka pouczono go o prawie odmowy zeznań, podczas gdy z akt sprawy wynika, że został zgodnie z przepisami poinformowany o prawie odmowy odpowiedzi na pytania. Należy podkreślić, że Sąd I instancji w pisemnych motywach (str. 16) w sposób jednoznaczny wskazał, że świadek J. K. został pouczony o prawie odmowy odpowiedzi na pytania (art. 196 § 2 i § 3 O.p.). Stąd też całkowicie niezrozumiały i chybiony jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 196 § 1 O.p. 5.6. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 172 § 1 O.p., art. 190 § 1 i § 2 O.p., art. 123 § 1 O.p. należy podkreślić, że sam autor środka odwoławczego przyznał, że w zakresie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków S.L. i R.S. naruszono przepis art. 190 § 1 i § 2 O.p., a w konsekwencji także art. 123 § 1 O.p. Pełnomocnik skarżącej został wprawdzie poinformowany o wyznaczonym terminie przesłuchania świadków. Osoby te jednak stawiły się na przesłuchanie w terminie wcześniejszym, o którym pełnomocnik skarżącej nie wiedział. Sąd I instancji zgodził się ze skarżącą, że taki sposób przeprowadzenia dowodu narusza wskazane przepisy. Wbrew jednak swojemu obowiązkowi nie uzasadnił wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. Uwzględniając jednak powyższe uwagi, zarzut ten nie może stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonego wyroku. 5.7. Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 141 § 4, w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 153 p.p.s.a. Jakkolwiek można przyznać rację autorowi skargi kasacyjnej, że Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nazbyt oszczędnie odnosi się do naruszeń związanych z ustaleniami organów podatkowych dotyczącymi faktur VAT pochodzących od P.O. Stacja Paliw w B., to jednak z całości stanowiska Sądu I instancji wynika, że Sąd ten dostrzegł potrzebę uzupełnienia materiału dowodowego sprawy poprzez dowód z zeznań świadka J. K. Z akt sprawy wynika, że J. K. postawiony został zarzut podrabiania faktur VAT, w tym pochodzących od P. O., a zatem stanowisko Sądu I instancji co do potrzeby uzupełnienia materiału dowodowego sprawy jest uzasadnione. 5.8. Podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku nie daje również zarzut naruszenia art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 143 § 1 i w zw. z § 2 pkt 2 O.p. Podkreślenia wymaga, że co prawda Sąd I instancji stwierdził naruszenie art. 143 § 1 i § 2 O.p., jednak zasadniczym powodem uchylenia zaskarżonej decyzji było stwierdzenie naruszeń przepisów regulujących zasady prowadzenia postępowania podatkowego i gromadzenia materiału dowodowego oraz będąca konsekwencją tych naruszeń konieczność uzupełnienia materiału o dowody istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Przepis art. 143 O.p. daje organowi podatkowemu uprawnienie do udzielenia upoważnienia pracownikowi kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, w szczególności do wydawania decyzji. Sąd I instancji przeanalizował nadesłany do akt sądowych dokument upoważnienia nr 785/62/11, z którego wynika, że od dnia 1 czerwca 2011 r. M.S. jest upoważniona do podpisywania w imieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W. w zakresie właściwości Czwartego Oddziału Podatku od Towarów i Usług, m.in. decyzji odwoławczych, w których kwota sporna nie przekracza 30.000 zł. Zatem Sąd I instancji wydając swoje rozstrzygnięcie miał na względzie, że w imieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W. została wydana jedna decyzja odwoławcza, a nie kilka decyzji odwoławczych mających za przedmiot rozstrzygnięcia nie przekraczające kwoty określonej w powołanym upoważnieniu. 5.9. Niezasadny jest wreszcie zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez jego nie zastosowanie. Jak wyżej wskazano, Sąd I instancji trafnie uznał, że organy podatkowe, na skutek naruszenia przepisów postępowania, nie wyjaśniły wszystkich istotnych okoliczności faktycznych. Trafnie też Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że przedwczesna jest ocena zarzutów zawartych w skardze dotyczących przepisów prawa materialnego. Zgromadzony materiał aktowy nie umożliwia bowiem dokonania prawidłowej kontroli sądowej legalności decyzji w tym zakresie. 6.0. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej określono w oparciu o § 18 ust. 1 pkt 2 lit. a), § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tj. Dz.U. z 2013 r., poz. 461).