III SA/Wa 1940/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Bożena Dziełak, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2013 r. sprawy ze skargi E. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2009 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz E. H. kwotę 3 529 zł (słownie: trzy tysiące pięćset dwadzieścia dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., postanowieniem z dnia 3 marca 2009 r., wszczął z urzędu, na podstawie art. 165 Ordynacji podatkowej i art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), wobec E. H. (dalej jako "Skarżąca") postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za rok 2003. W wyniku przeprowadzonego postępowania Organ, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, ustalił, iż Skarżąca w 2003 r. poniosła wydatki z tytułu nabycia ½ części nieruchomości o powierzchni 42a obejmującej działki oznaczone nr 868, 870/1, 871, 1244/2, położone we wsi O. gmina K. Z umowy sprzedaży spisanej 5 lutego 2003 r. za aktem notarialnym Rep. A Nr [...] wynikało, że powyższego nabycia dokonała za cenę 50 000 zł jednocześnie ponosząc koszty aktu notarialnego w kwocie 3 311, 46 zł. Powyższe wydatki w ocenie Naczelnika nie znajdowały pokrycia w dochodach ujawnionych w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2003 r. oraz zeznaniach podatkowych składanych za lata wcześniejsze. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z [...] sierpnia 2009 r., wskazując w podstawie prawnej m.in. art. 20 ust. 1 i 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej też "ustawa" lub "updof") ustalił Skarżącej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych w kwocie 37 051 zł. W ocenie Organu suma poniesionych w 2003 r. wydatków w kwocie 54 184, 59 zł nie znajdowała pokrycia w mieniu zgromadzonym przez Skarżącą w latach wcześniejszych, pochodzącym z przychodów opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania, które wynosiły 4 783, 37 zł. Tym samym kwota 49 401, 22 zł wydatków stanowi dochód z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Ponadto Organ za niewiarygodne uznał twierdzenia, że kwota nadwyżki wydatków nad przychodami pochodzi z udokumentowanych i legalnych źródeł, gdyż w jego przekonaniu składane przez świadków wyjaśnienia złożone zostały na potrzeby wykazania konkretnego pochodzenia mienia Skarżącej. Skarżąca w odwołaniu z 3 września 2009 r. wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy, potwierdzając przy tym, iż była w posiadaniu środków pieniężnych wskazanych w trakcie postępowania. Zarzuciła, iż Organ nie wziął pod uwagę kwoty środków pieniężnych przekazanych jej przez wskazaną osobę, która fakt ten potwierdziła. Podniosła, iż nie może potwierdzić jakimikolwiek umowami otrzymanej z okazji komunii czy osiemnastych urodzin gotówki. Pełnomocnik Skarżącej pismem z dnia 8 października 2009 r. złożył uzupełnienie odwołania wnosząc o uchylenie w całości decyzji Organu pierwszej instancji z [...] sierpnia 2009 r. W jego ocenie zeznania świadków oraz oświadczenia Skarżącej nie są ze sobą sprzeczne. Dotyczyły one okresów odległych, zatem zatarciem szczegółów w pamięci można tłumaczyć drobne, nieistotne różnice. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] listopada 2009 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] sierpnia 2009 r. i ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. w kwocie 37 045 zł. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Organu pierwszej instancji i nie dał wiary wyjaśnieniom Skarżącej co do posiadania przez środków pieniężnych otrzymywanych w formie prezentów. Jednocześnie zwrócił uwagę na błąd Naczelnika w ustaleniu przychodu osiągniętego w 2003 r. wskazując, że według dokumentów znajdujących się w aktach sprawy Skarżąca uzyskała przychody w wysokości 4 753, 37 zł, a nie 4 783, 37 zł. Ponadto w ocenie Organu odwoławczego jako przychód za 2003 r. należało uwzględnić nadpłatę podatku z roku poprzedniego w wysokości 38 zł, co łącznie dało kwotę 4 791, 37 zł. W związku z powyższym ustalił Skarżącej zryczałtowany podatek dochodowy wg stawki 75 % w wysokości 37 045 zł, stwierdzając, że kwota 49 393, 22 zł wydatków stanowi dochód z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Skarżąca, nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 23 grudnia 2009 r. wniosła skargę do tutejszego Sądu, zarzucając decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. naruszenie art. 20 ust. 3 updof, art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej. Naruszenia te, w jej ocenie, miały wpływ na wynik sprawy. W związku z powyższym wniosła o stwierdzenie nieważności, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. W jej ocenie zaskarżona decyzja narusza interes prawny Skarżącej poprzez nieuprawnioną interpretację przepisów prawa podatkowego, wydanie decyzji bez przeprowadzenia rzetelnego postępowania zmierzającego do dogłębnego i całkowitego ustalenia stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga analizowana według powyższych kryteriów zasługiwała na uwzględnienie, choć z powodu innego, niż w niej wskazany. Zarzuty zawarte w skardze nie wymagają bowiem merytorycznej analizy z uwagi na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. w sprawie o sygn. SK 18/09 (postępowanie sądowe w niniejszej sprawie było zresztą zawieszone z uwagi na oczekiwanie na ten wyrok). Otóż Trybunał orzekł m.in., że art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 20 ust. 3 ustawy w brzmieniu od 1 stycznia 1998 do 31 grudnia 2006 r. są niezgodne z art. 2 w z. z art. 64 ust. 1 Konstytucji. Z uwagi na fakt, że wyrok Trybunału ma znaczenie deklaratoryjne i stwierdza stan, który obiektywnie istniał zawsze w czasie objętym orzeczeniem, uznać należy, że zaskarżona decyzja oraz decyzja ją poprzedzająca nie miały legalnej (zgodnej z Konstytucją) podstawy prawnej. W świetle powyższej okoliczności Sąd uznał, że analiza zarzutów skargi jest bezprzedmiotowa i zbędna. Niezależnie bowiem od ich ewentualnej zasadności wydane decyzje i tak podlegały uchyleniu z uwagi na zaistnienie przesłanki wznowienia postępowania podatkowego, określonej w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. W dalszym postępowaniu konieczne będzie uwzględnienie okoliczności, że nie istnieje zgodna z Konstytucją podstawa prawna dla orzekania o zobowiązaniu podatkowym w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "b" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz art. 135 tej ustawy w zw. z art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, Sąd orzekł, jak w punkcie 1 sentencji wyroku. O wstrzymaniu wykonania wydanych decyzji orzeczono na podstawie art. 152, zaś w kwestii kosztów - na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.