I GSK 337/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędziowie NSA Zofia Borowicz Zofia Przegalińska (spr.) Protokolant Marta Woźniak po rozpoznaniu w dniu 22 października 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 665/13 w sprawie ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w O.; 2. zasądza od R. K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w O. 550 (pięćset pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. wyrokiem z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 665/13, po rozpoznaniu sprawy ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] lipca 2013 r., w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej: p.p.s.a.), uchylił zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję organu pierwszej instancji; na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a. orzekł o kosztach postępowania sądowego; na podstawie art. 152 p.p.s.a. orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji wskazał, że R. K. w dniu 27 lutego 2006 r. złożył w Urzędzie Celnym w O. deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U, w której zdeklarował fakt nabycia samochodu marki Volkswagen Touareg, rok produkcji 2003, o pojemności silnika 2461 cm3, za kwotę 4950 euro, stanowiącą równowartość 18 735 zł. Jako podstawę opodatkowania wykazał kwotę 18.735 zł, przy zastosowaniu stawki podatku akcyzowego w wysokości 37,6 %, dokonał samoobliczenia zobowiązania w podatku akcyzowym na kwotę 7.044 zł. W dniu 28 lutego 2006 r. wyliczoną i zdeklarowaną kwotę podatnik wpłacił na rachunek Izby Celnej w O. Wnioskiem z dnia 6 czerwca 2006 r. podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w O. o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego używanego samochodu osobowego marki Volkswagen Touareg, w wysokości 7.044 zł. Decyzją z dnia [...] lipca 2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego w O. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu. Dyrektor Izby Celnej w O. decyzją z dnia [...] października 2006 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. wyrokiem z dnia 16 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 158/07, uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Naczelnik Urzędu Celnego w O. rozpoznając ponownie sprawę, decyzją z dnia [...] września 2007 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, a Dyrektor Izby Celnej w O. decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r. utrzymał w mocy powyższą decyzję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. wyrokiem z dnia 13 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 57/08, oddalił skargę na tę decyzję. Wyrokiem z dnia 20 maja 2010 r., sygn. akt I GSK 755/09, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił powyższy wyrok z powodu naruszenia art. 18 § 1 pkt 6 p.p.s.a. skutkującego nieważnością postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. rozpatrując sprawę ponownie, wyrokiem z dnia 30 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 359/10 uchylił decyzje zapadłe w obydwu instancjach, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt I GSK 758/10 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Celnej w O. Naczelnik Urzędu Celnego w O. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2012 r. wszczął odrębne postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym. Mając na względzie uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSP 1/12, organ podatkowy decyzją z dnia 10 maja 2013 r., powyższe postępowanie umorzył. Organ wskazał, że zgodnie z treścią ww. uchwały NSA, w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.) w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). W sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Volkswagen Touareg termin przedawnienia upłynął w dniu 31 grudnia 2011 r. W przypadku natomiast postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Volkswagen Touareg, Naczelnik Urzędu Celnego – na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745 – dalej: ustawa o zwrotowa) – wydał w dniu [...] maja 2013 r. decyzję, którą odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Volkswagen Touareg. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] lipca 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podniesiono, że przyjęcie do obliczenia kwoty akcyzy zawartej w wartości rynkowej podobnego samochodu krajowego wynika jasno z orzeczenia ETS o sygn. C-313/05. Wskazuje ono na konieczność porównania kwoty podatku akcyzowego zapłaconego od samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo z kwotą podatku akcyzowego zapłaconego zawartą w cenie podobnego samochodu zarejestrowanego na terytorium kraju. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że obliczenie "kwoty rezydualnej", opartej na wartości rynkowej podobnego pojazdu co pojazd sprowadzony z terytorium Wspólnoty, nie ma na celu weryfikacji podanej przez podatnika podstawy opodatkowania, a jedynie służy zbadaniu, czy kwota podatku akcyzowego zadeklarowanego i zapłaconego przez podatnika w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego doprowadziła do jego dyskryminacji fiskalnej, niedopuszczalnej w świetle art. 90 TWE, w porównaniu z sytuacją nabywców podobnych samochodów w kraju wcześniej zarejestrowanych. Naczelnik Urzędu Celnego w sposób prawidłowy orzekł o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Volkswagen Touareg . Dyrektor Izby Celnej w O. zauważył, że przepisy ustawy zwrotowej nie są regulacją, która mogłaby stanowić samodzielną materialnoprawną podstawę decyzji administracyjnej. Do jej zastosowania niezbędne jest ustalenie faktów, które na podstawie przepisów materialnych świadczą o istnieniu nadpłaty. Dopiero realizacja tej nadpłaty powinna się odbywać według reguł przepisów Ordynacji podatkowej o nadpłacie. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny uwzględniając skargę doszedł do przekonania, że zaskarżone rozstrzygnięcie oraz poprzedzające je rozstrzygnięcie organu I instancji zostały podjęte z naruszeniem przepisów prawa, w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Sąd podkreślił, że działania organów administracji podejmowane w tej sprawie były już przedmiotem oceny sądowej, a ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania w sprawie zostały wyrażone w prawomocnych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. z dnia 16 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 158/07 i z dnia 30 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 359/10 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt I GSK 758/10. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego toku postępowania wyrażone w orzeczeniach sądu wiążą w sprawie sąd i organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. W ocenie Sądu biorąc pod uwagę treść decyzji wydanych w obu instancjach nie budzi wątpliwości, że organy administracji rozpoznając ponownie sprawę dotyczącą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przyjęły właściwą stawkę podatku. Rozstrzygając kwestię wartości przedmiotowego samochodu i sposobu jej ustalenia Sąd uwzględnił wytyczne zawarte w uzasadnieniu wyroku z dnia 30 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 359/10. Wówczas Sąd uznał, że wszczęcie postępowania nastąpiło na żądanie strony i było związane ze stwierdzeniem nadpłaty podatku, a weryfikacja podstawy opodatkowania nastąpiła bez wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie określenia wysokości podatku akcyzowego. Dlatego też Sąd stwierdził, że organ powinien wszcząć z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym. Ustalenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego nie może być w sposób władczy rozstrzygnięte przez organ podatkowy w postępowaniu wszczętym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w cytowanym wyroku z dnia 30 czerwca 2010 r. ustalił kolejność działania organów podatkowych polegającą na tym, że dopiero po wszczęciu i przeprowadzeniu postępowania podatkowego w przedmiocie określenia wysokości podatku akcyzowego, organ może wydać decyzję w przedmiocie nadpłaty. Rozstrzygnięcie wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest konsekwencją określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym i jest ono dokonywane na podstawie art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej. Dokonując przedstawionej wykładni prawa Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku z dnia 30 czerwca 2010 r. powołał się na przepisy Ordynacji podatkowej wskazując na art. 75 § 1, art. 165 § 1, art. 79 § 1 i art. 21 § 3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając w dniu 14 lutego 2012 r. (sygn. akt I GSK 758/10) skargę kasacyjną od cytowanego wyżej wyroku (I SA/Ol 359/10) wskazał, że skarga kasacyjna Dyrektora Izby Celnej w O. nie zawiera zarzutów w zakresie wykładni opisanych norm postępowania (art. 21 § 3, art. 72 i nast. O.p.), których naruszenie stwierdził Sąd I instancji, wskazując na wpływ tego naruszenia na rozstrzygnięcie sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że w granicach zarzutów skargi kasacyjnej brak jest podstaw normatywnych do poddania ocenie prawidłowości stosowania tych przepisów przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, a ma to w sprawie taki skutek, że wyrażona w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku ocena prawna i wskazania co do dalszego toku postępowania są wiążące w sprawie. W ocenie Sądu organy nie wykonały zaleceń Sądu mających na celu doprowadzenie do określenia zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku akcyzowym. Sąd podzielił pogląd zaprezentowany w decyzji organu II instancji, że ocena prawna zawarta w orzeczeniu sądu administracyjnego traci moc wiążącą w wypadku zmiany stanu prawnego, jeżeli to spowoduje, że pogląd sądu stanie się nieaktualny. W ocenie składu orzekającego, w tej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca, bowiem Sąd I instancji przedstawiając swój pogląd prawny oparł się na przepisach Ordynacji podatkowej, które nie zostały zmienione. Sąd rozpoznający sprawę w 2010 r. oceniał prawidłowość decyzji wydanych we wrześniu i grudniu 2007 r. Natomiast ustawa zwrotowa została opublikowana w dniu 4 lipca 2008 r. i weszła w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia. Sąd nie podzielił poglądu, że Sąd rozpoznający sprawę w pierwszej instancji po upływie prawie dwóch lat od wejścia ustawy w życie pominął w sposób nieświadomy jej unormowania, zwłaszcza że z treści art. 9 tejże ustawy wynika, iż jej przepisy stosuje się również do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy. Ponieważ organ podatkowy nie ustalił zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego Volkswagen Touareg, to w świetle wskazań zawartych w wyroku z dnia 30 czerwca 2010 r. nie ma podstaw, aby dokonywać tego ustalenia w oparciu o średnią wartość rynkową podobnych samochodów. W takiej sytuacji twierdzenia skarżącego dotyczące samochodu Volkswagen nie zostały na tyle skutecznie podważone, aby można było przyjąć inną wartość niż on wskazuje. Dyrektor Izby Celnej w Ol. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku Sądu I instancji, domagając się jego uchylenia w całości, przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na naruszeniu: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. oraz art. 1, art. 3 ust. 2, art. 6 i art. 9 ustawy zwrotowej, poprzez uznanie, że przepisy ustawy zwrotowej odsyłając w sprawach nieuregulowanych w art. 6 O.p. nadal wymagają, w celu weryfikacji wartości samochodu dla orzeczenia o zasadności zwrotu nadpłaty podatku, określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym w odrębnym postępowaniu podatkowym, pomimo że ustawa ta jako lex specialis zawiera podstawowe regulacje pozwalające na ocenę zasadności żądania zwrotu nadpłaty podatku bez konieczności ustalania wartości pojazdu w odrębnym postępowaniu, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ i art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 1 i art. 9 ustawy zwrotowej przez przyjęcie, że wejście w życie ustawy zwrotowej nie spowodowało zmiany stanu prawnego powodującego konieczność odstąpienia od wyrażonej w art. 153 p.p.s.a. zasady związania oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonych w orzeczeniach sądów, przedmiotem kontroli których były decyzje wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed wejściem w życie ustawy zwrotowej, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ i art. 133 § 1 p.p.s.a. przez błędną ocenę zebranego materiału w sprawie i przyjęcie, że ocena prawna i zalecenia sądów w ich orzeczeniach (wyrok WSA w O. z 30 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 359/10 i wyrok NSA z 14 lutego 2012 r., sygn. akt I GSK 758/10), przedmiotem kontroli których były decyzje wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed wejściem w życie ustawy zwrotowej, uwzględniały przepisy tej ustawy, w sytuacji gdy w uzasadnieniach tych orzeczeń w ogóle brak odniesienia do przepisów ustawy zwrotowej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną R. K. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny na skutek skargi R. K. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O., odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. W ocenie Sądu I instancji, wyrażonej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, przyczyną uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej było odstąpienie organów podatkowych od oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania zawartych w wyroku WSA w O. z 30 czerwca 2010 r., sygn. akt SA/Ol 359/10 i wyroku NSA z 14 lutego 2012 r., sygn. akt GSK 758/10. Przypomnieć zatem należy, że stosownie do art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Oddziaływanie orzeczenia sądu administracyjnego w ponownym postępowaniu w sprawie przed organami administracyjnymi ma pierwszorzędne znaczenie w odniesieniu do orzeczeń kasatoryjnych tego sądu, w rezultacie których ma nastąpić merytoryczne rozpatrzenie sprawy w nowym postępowaniu administracyjnym prowadzonym w zakresie wynikającym z dokonanego obalenia zaskarżonego aktu lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy. Niezastosowanie się przez organ administracji publicznej przy ponownym wydaniu decyzji (bądź innego aktu lub czynności) do oceny prawnej wyrażonej przez sąd w wyroku, narusza zasadę związania organu oceną prawną i oznacza, że podjęty akt lub czynność są wadliwe. Stanowisko takie konsekwentnie reprezentuje Naczelny Sąd Administracyjny i Wojewódzkie Sądy Administracyjne w swoich orzeczeniach (por. m.in. wyrok NSA z 22 marca 1999 r., sygn. akt IV SA 527/97, Lex nr 47275; wyrok WSA w Warszawie z 17 marca 2006 r., sygn. akt VI SA/Wa 2320/05, Lex nr 197247). Art. 153 p.p.s.a. zawiera postanowienia o wiążącym charakterze "wskazań co do dalszego postępowania" jako drugiego – obok oceny prawnej – elementu wiążącego uzasadnienie orzeczenia sądu administracyjnego. Jednakże ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ administracji publicznej w przyszłości, ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd i organ, jeżeli ocena prawna wyrażona w orzeczeniu nie zostanie uchylona w prawem określonym trybie i jeżeli nie uległy zmianie przepisy prawne stanowiące podstawę oceny w danej sprawie (por. wyrok NSA z 20 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 506/06, Lex nr 187499). W rozpatrywanej sprawie decyzja, która była poddana ocenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. w orzeczeniu zapadłym w dniu 30 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 359/10 oraz przez Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt I GSK 758/10 wydana została w dniu [...] grudnia 2007 r. Decyzją tą utrzymana została w mocy decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia [...] września 2007 r. wydana po przeprowadzeniu postępowania z wniosku skarżącego o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Decyzja ta została wydana na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, Traktatu Wspólnot Europejskich z dnia 25 marca 1957 r., ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego a także uwzględniała wyrok Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w sprawie C-313/05 z dnia 18 stycznia 2007 r. Na tych podstawach organy podatkowe dokonały wyliczeń podatku rezydualnego zawartego w średniej cenie rynkowej w samochodzie osobowym tej samej marki i typu. Kwota podatku po zaokrągleniu wyniosła 14.720 zł. Skarżący zadeklarował i zapłacił podatek w kwocie 7.044 zł, czyli niższy od podatku rezydualnego, dlatego organy odmówiły zwrotu nadpłaty. Taki sposób rozpatrzenia wniosku skarżącego o stwierdzenie nadpłaty i zwrot podatku akcyzowego został zakwestionowany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. oraz Naczelny Sąd Administracyjny. W dniu 19 lipca 2008 r. weszła w życie ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745) i określała zasady ustalania nadpłaty w podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 9 tej ustawy, jej przepisy stosuje się również do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem jej wejścia w życie, dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Powyższa ustawa ujednoliciła zasady zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym od samochodów, zapłaconego na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a w myśl art. 6 tej ustawy przepisy Ordynacji podatkowej mogły być stosowane tylko w zakresie nieuregulowanym tą ustawą. W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela poglądu Sądu I instancji co do tego, że nie doszło do zmiany przepisów prawa stanowiących podstawę oceny w danej sprawie. Sąd I instancji zarzucił organom podatkowym, że nie wykonały zaleceń Sądu mających na celu doprowadzenie do określenia zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku akcyzowym. Zarzut ten jest nieusprawiedliwiony, gdyż w świetle uchwały z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12 po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). Zasadne zatem było umorzenie postępowania wszczętego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, prowadzenie którego nakazał Sąd w wyroku z 30 czerwca 2010 r., sygn. akt SA/Ol 359/10 i zaakceptował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lutego 2012 r., GSK 758/10, gdyż przedawnienie w tej sprawie nastąpiło 31 grudnia 2011 r. Wyraźnie zaznaczyć należy, że uchwała o sygn. akt I FPS 1/12 pochodzi z daty późniejszej niż wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego powołany przez Sąd I instancji, stwierdzający, że wyrażona wcześniej ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania są wiążące w sprawie. Zatem organy były obowiązane zastosować się do poglądu wyrażonego w uchwale. Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, że skarga kasacyjna oparta została na usprawiedliwionych podstawach i w związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.