I SA/Gd 1023/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi R. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 17 maja 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oddala skargę. Pismem z dnia 23 marca 2012r. (uzupełnionym w dniu 20 września 2012r. i 6 grudnia 2012r.) pan R. J. zwrócił się z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2007 – 2008. Decyzją z dnia 7 stycznia 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił panu R. J. umorzenia odsetek za zwłokę w łącznej kwocie 177.231,97 zł od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 i 2008r. W ocenie organu w niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, które przemawiałyby za udzieleniem wnioskowanej ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 17 maja 2013 r. utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu I instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor wskazał, że w złożonym wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych z dnia 23 marca 2012 r. pan R. J. podniósł, że zastosowane przez niego w latach 2007-2008 opodatkowanie przychodów przy sprzedaży nieruchomości było wynikiem działania w zaufaniu do decyzji organów podatkowych i orzeczeń sądu administracyjnego, w których wskazano sposób opodatkowania dokonywanych przez wnioskodawcę w latach 1995-1997 sprzedaży nieruchomości w trybie art. 10 ust. 1 pkt. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tymczasem w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 19 marca 2012r. (dotyczącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 i 2008r.) przyjęto, że przychody te należy opodatkować w trybie właściwym dla przychodów z działalności gospodarczej. W konsekwencji sposób opodatkowania przychodów dotyczących lat 1995-1997 został przyjęty przez wnioskodawcę jako "nakaz" dotyczący lat kolejnych. W ocenie strony skoro tryb opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości w latach 2007-2008 został zakwestionowany przez organ kontroli skarbowej - organ podatkowy, który narzucił ten sposób opodatkowania winien umorzyć odsetki od zaległości podatkowych, do których powstania się przyczynił. W dodatkowych pismach z dnia 19 września 2012 r. i 3 grudnia 2012 r., stanowiących odpowiedź na pisma Naczelnika urzędu Skarbowego z dnia 4 września 2012 r. oraz 21 listopada 2012 r., wnioskodawca wyjaśnił, że stanowisko organów podatkowych i strony nie jest zbieżne co do tego, że udzielenie podatnikowi wnioskowanej przez niego ulgi należałoby traktować jako pomoc publiczną. W przedmiotowej sprawie nie wystąpił żaden z warunków mogących wskazywać, że udzielona pomoc jest zaliczana do pomocy publicznej w myśl art. 107-109 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, co oznacza, że podstawą wniosku jest art. 67a § 1 pkt 3 w związku z art. 67b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Jednakże z ostrożności procesowej przedmiotowy wniosek należy traktować jako dotyczący pomocy de minimis. Wyjaśniono ponadto, że podstawą złożonego wniosku o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych nigdy nie była zła sytuacja majątkowa podatnika, lecz "naruszenie ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego". Podniesiono, że wnioskodawca wskazywał jedynie na fakt, że zastosowanie się do narzuconej mu linii orzecznictwa wyrządziło mu szkodę majątkową. Wyjaśniono, że organ podatkowy zna sytuację majątkową podatnika, gdyż ta analizowana była w wydanej na podstawie art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 16 marca 2012r. W ocenie wnioskodawcy bezzasadne wyzwanie strony do przedstawiania swojej sytuacji majątkowej należy uznać jako celowe przedłużanie postępowania i rażącą bezczynność organu, a także szykanę wobec podatnika oraz próbę wymuszenia na podatniku cofnięcia niewygodnego dla organu podatkowego wniosku. Ustosunkowując się do powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej, wskazując na treść przepisu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej oraz orzecznictwo sądów administracyjnych wyjaśnił, że pan R. J. nie przedstawił materiałów dowodowych dotyczących jego aktualnej sytuacji finansowo-majątkowej, pomimo, że organ pierwszej instancji dążąc do pełnego ustalenia stanu faktycznego wzywał do tego stronę. Tym samym organ podatkowy prowadzący postępowanie w sprawie o umorzenie należności podatkowych, w tym przypadku odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 i 2008r., nie może brać pod uwagę jedynie samej okoliczności związanej z rzekomym "narzuceniem" podatnikowi sposobu rozliczenia transakcji sprzedaży nieruchomości, w oderwaniu od rozpatrzenia aktualnej sytuacji wnioskodawcy w każdym jej aspekcie. Istotą trybu postępowania o ulgę w spłacie w postaci umorzenia jest bowiem definitywna rezygnacji organu z należności przysługujących Skarbowi Państwa, o ile aktualna sytuacja strony wskazuje na możliwość ewentualnego przyznania takiej ulgi w spłacie. Tymczasem wobec niewyjaśnienia i nieudokumentowania stosownymi dowodami stanu faktycznego strony nie można stwierdzić czy zachodziły przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego uzasadniające udzielenie w/w ulgi. Dyrektor wyjaśnił, że w postępowaniu podatkowym o ulgę w spłacie obowiązuje zasada, że ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z tego faktu wywodzi określone skutki prawne. Strona składając wniosek o ulgę w spłacie chcąc wywieść dla siebie określone skutki prawne powinna odpowiednio uzasadnić ten wniosek podając informacje o stanie majątkowym, obecnej jej sytuacji finansowej, aktualnych dochodach, obciążeniach kredytowych, zobowiązaniach, należnościach lub innych informacji mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie. Okoliczność, że sytuacja majątkowa strony była znana organowi podatkowemu, gdyż "fakt ten został zakomunikowany w decyzji z dnia 16 marca 2012r." nie daje, zdaniem Dyrektora, podstaw do stwierdzenia jaka była aktualna sytuacja finansowo-majątkowa podatnika w chwili podejmowania przez organ pierwszej instancji decyzji w sprawie wniosku o udzielenie ulgi w spłacie. Stan majątkowy ustalony w decyzji zabezpieczającej z 16 marca 2012r. przez kolejne miesiące mógł ulec zmianie w sytuacji, gdy podatnik wielokrotnie w ciągu roku dokonywał i dokonuje transakcji zakupu i sprzedaży nieruchomości. W celu zbadania aktualnej sytuacji finansowo-majątkowej niezbędne są informacje dotyczące wysokości comiesięcznych dochodów osób wspólnie prowadzących gospodarstwo domowe, wysokości ponoszonych wydatków związanych z utrzymaniem gospodarstwa domowego itp. Tymczasem w niniejszej sprawie podatnik odmówił złożenia oświadczenia o stanie majątkowym i finansowym twierdząc, że oświadczenie to nie dotyczy okoliczności, na które powoływał się we wniosku, a które - według niego - uzasadniają umorzenie odsetek za zwłokę. W konsekwencji nie wykazał, że sytuacja, w której się znalazł uniemożliwiła mu zapłatę należności wobec Skarbu Państwa bądź też, że zapłata tych należności spowoduje postawienie strony w wymiernie niekorzystnej sytuacji finansowej (w tym powodującej konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy społecznej, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych). W związku z powyższym uwzględnienie wniosku o udzielenie ulgi w sytuacji, gdy strona nie przedstawiła własnej sytuacji finansowo, majątkowej stanowiłoby nieuzasadnioną pomoc państwa, stawiając stronę w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do podatników, którzy pomimo problemów finansowych wywiązują się z obowiązków regulowania należności publicznoprawnych. W dalszej kolejności Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że decyzje Urzędu Skarbowego dotyczyły kwestii nieprawidłowego zastosowania przez podatnika w latach 1995-1997 zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ pierwszej instancji w przywołanych rozstrzygnięciach wskazywał, że w konkretnych sprawach w wyniku sprzedaży nieruchomości utraciły one charakter rolny, wskutek czego podatnik nieprawidłowo zastosował zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decyzje Urzędu Skarbowego dotyczące lat 1995-1997 zostały, wskutek wniesienia przez stronę środków odwoławczych, zweryfikowane przez organ odwoławczy i utrzymane w mocy, a wniesione skargi na te decyzje zostały prawomocnymi orzeczeniami sądu administracyjnego oddalone. W konsekwencji decyzje, których wadliwość sugeruje wnioskodawca nigdy nie zostały uchylone lub zmienione w żadnym przewidzianym przez prawo trybie. Powoływanie się na gruncie postępowania w sprawie udzielenia ulgi w spłacie na naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych w związku kwestionowanym rozstrzygnięciem organu podatkowego powinno dotyczyć wyłącznie sytuacji, w której rozstrzygnięcie organu stanowiące "przedmiot zaufania", zostało uchylone lub zmienione w prawem przewidzianym trybie (bądź uchylone lub zmienione zostały inne orzeczenia lub urzędowe interpretacje, na których ta decyzja się opierała), lecz ze względu na okoliczności prawne, skutków zastosowania się do tej decyzji nie można już cofnąć. Aby skutecznie powołać się na wadliwość (niezgodność z prawem) powoływanych decyzji, w kontekście zasady zaufania do organów podatkowych, należałoby wskazać orzeczenie właściwego organu lub sądu uchylające bądź zmieniające w odpowiednim zakresie kwestionowane decyzje. W sprawie niniejszej decyzje Urzędu Skarbowego dotyczące lat 1995-1997 zostały utrzymane w mocy przez Izbę Skarbową, zaś na skutek wniesionych skarg na te decyzje Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku oddalił skargi strony. W ocenie Dyrektora nie można zgodzić się z twierdzeniem, że powstanie zaległości podatkowych i przedmiotowych odsetek za zwłokę jest skutkiem "błędnych decyzji podatkowych". Przyjęcie takiego stanowiska oznaczałoby de facto zakwestionowanie orzeczeń sądów administracyjnych i podważanie wyrażonego w nich stanowiska, którym organy podatkowe są związane. Przedmiotem postępowania wszczętego wnioskiem z dnia 23 marca 2013 r. było umorzenie odsetek od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. i 2008r., w związku z określeniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 19 marca 2012r. panu R. J. wysokości zobowiązania w tym podatku za 2007r. i 2008r., nie zaś zobowiązania z lat 1995-1997, których dotyczą decyzje powoływane przez wnioskodawcę. Strona w żaden sposób nie zakwestionowała ustaleń dokonanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej tj. nie odwołała się od decyzji z dnia 19 marca 2012r. oraz dobrowolnie uregulowała należne zaległości. Wnioskodawca nie korzystając z prawem przewidzianych środków zaskarżenia, zaakceptował wynikający z powyższej decyzji obowiązek uregulowania zaległości podatkowej, zaś wnosząc o udzielenie ulgi w spłacie powołał się na ostateczne i prawomocne decyzje organu podatkowego dotyczące lat 1995-1997, których w niniejszym postępowaniu nie sposób wzruszyć. Ustosunkowując się zarzutu "narzucenia" podatnikowi przez organ podatkowy sposobu rozliczania transakcji sprzedaży nieruchomości Dyrektor wskazał, że pozostaje on w sprzeczności z działaniami podatnika w okresie, w którym "stosował się" do stanowiska organu podatkowego t.j. w latach 2007-2008. Z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 19 marca 2012r. wynika bowiem, że nabywane przez podatnika nieruchomości rolne, mimo oświadczeń składanych przed notariuszem, iż wejdą w skład gospodarstwa rolnego, w rzeczywistości były dzielone i zbywane jako działki pod zabudowę mieszkaniową. Tak więc działanie podatnik latach 2007-2008 odnośnie kwalifikacji transakcji sprzedaży nieruchomości jako objętej zwolnieniem przedmiotowym w trybie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było tożsame jak to zakwestionowane decyzjami Urzędu Skarbowego, w których wskazywano na nieprawidłowość zastosowania przez podatnika zwolnienia przedmiotowego. W okolicznościach ostateczności i prawomocności kwestionowanych decyzji oraz faktu, że nie zostały one przez stronę wzruszone, niezakwestionowania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 19 marca 2012r. oraz uregulowaniu wynikających z niej należności jak również odmowy przedstawienia własnej sytuacji finansowo – majątkowej argumenty strony odnośnie "narzucenia" sposobu opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości pozostają bez wpływu na ocenę stanu faktycznego sprawy pod kątem wystąpienia przesłanek ważnego interesu podatnika bądź interesu publicznego, a tylko wystąpienie powyższych przesłanek mogłoby decydować o pozytywnym rozpatrzeniu wniosku o udzielenie ulgi w spłacie. Reasumując organ stwierdził, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy, wobec nieprzedstawienia przez stronę, przy pomocy stosownych dowodów, własnej sytuacji finansowo-majątkowej, kwestia przyczyn powstania odsetek za zwłokę nie może mieć decydującego znaczenia przy ocenie zasadności przyznania ulgi, która jest zawsze rozpatrywana w kontekście zaistnienia przesłanek ważnego interesu strony lub interesu publicznego (wystąpienia tychże w mniejszej sprawie strona wnioskująca nie wykazała w sposób dostateczny). W tej sytuacji okoliczność ta nie może stanowić przesłanki przemawiającej za udzieleniem wnioskowanej ulgi. W ocenie Dyrektora postępowanie prowadzone w przedmiotowej sprawie było w oparciu o kompletny materiał dowodowy, zaś organ I instancji dążył do wyjaśnienia wszystkich okoliczności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dodatkowo, ustosunkowując się do wniosku z dnia 23 kwietnia 2013 r. o przeprowadzenie dowodów z przedłożonych kserokopii aktów notarialnych dotyczących korzystania przez podatnika ze zwolnienia przedmiotowego oraz aktów notarialnych dotyczących zakupu nieruchomości od podatnika przez pana R. S., Dyrektor podniósł, że z punktu widzenia niniejszego postępowania w sprawie wniosku o udzielenie ulgi w spłacie przeprowadzanie dowodu z w/w okoliczności tj. korzystania lub nie przez podatnika w latach 2007-2008 ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać za bezcelowe. Za bezzasadne uznał również Dyrektor twierdzenie strony, jakoby zakup przez pracownika Urzędu Skarbowego w 1999r. nieruchomości od podatnika miałby wywoływać wątpliwości co do jego bezstronności w postępowaniu dotyczącym wniosku o udzielenie ulgi w spłacie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 i 2008r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pan R. J. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisu art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 67b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 121 § 1 i art. 120 Ordynacji podatkowej oraz w związku z art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez odmowę umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych za 2007 i 2008 rok poprzez błędną wykładnię pojęcia "ważny interes podatnika i interes publiczny" w sytuacji, gdy zaległość jest skutkiem zastosowania się do nakazu organu podatkowego co do sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości, a także przyjęcie, że w okolicznościach sprawy wpływ na przyznanie ulgi ma sytuacja majątkowo-finansowa wnioskodawcy. Zarzucono ponadto naruszenie przepisu art. 120, art. 121 § 1 i art. 190 Ordynacji podatkowej, które miało wpływ na wynik postępowania - poprzez dowolną ocenę przyczyn opodatkowania przez podatnika zryczałtowanym podatkiem dochodowym wielokrotnych transakcji sprzedaży nieruchomości. W ocenie skarżącego bezspornym jest, że w tym samym stanie faktycznym i prawnym otrzymał decyzje podatkowe, które dokonywaną przez niego sprzedaż nieruchomości zaliczyły do różnych źródeł przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy). Bez znaczenia dla oceny naruszenia interesu podatnika oraz interesu publicznego pozostaje kwestia, że wszystkie rozstrzygnięcia są prawomocne, bowiem postępowanie w sprawie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych nie służy weryfikacji wcześniejszych orzeczeń za lata 1995-1997. Po otrzymaniu decyzji Urzędu Skarbowego za lata 1995-1997 podatnik zastosował się do sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości i opłacał zryczałtowany podatek dochodowy, zaś w sytuacji sprzedaży gruntu rolnego o powierzchni powyżej 1 ha stosował zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto z opodatkowania wyłączył sprzedaż nieruchomości, których nabycie nastąpiło w drodze darowizny. Wbrew wywodom organu dotyczącym działań skarżącego w zakresie kwalifikacji gruntów rolnych okoliczność, czy nabywał on grunty rolne do gospodarstwa rolnego nie ma żadnego znaczenia w sprawie i okoliczności te w niniejszym postępowaniu nie były przedmiotem postępowania w sprawie. Skarżący w okresie 2007-2008 postępował tak jak nakazał organ podatkowy tj. opłacał 10% zryczałtowany podatek dochodowy ze sprzedaży działek rolnych obszaru mniejszego niż 1 hektar, nie korzystając ze zwolnienia przedmiotowego. Wbrew twierdzeniom organu odwoławczego deklaracja o przeznaczeniu gruntu na moment jego nabycia nie jest żadnym dowodem na nie stosowanie się skarżącego do rozstrzygnięć Urzędu Skarbowego. Skarżący wyjaśnił, że Dyrektor Izby Skarbowej nie wskazał żadnego przypadku, w którym podatnik sprzedaż działki obszaru mniejszego niż 1 ha w okresie 2007-2008 nie opodatkował zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych powołując się na zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. Skarżący zarzucił ponadto organowi odwoławczemu przemilczenie faktu niekompletności materiału dowodowego i jego tendencyjne gromadzenie przez organ I instancji, nie powoływanie dowodów, które były niewygodne dla organu I instancji. Zdaniem skarżącego nie istniały przeszkody, aby organ pierwszej instancji, powołując liczne akty notarialne za 1998r., nie powołał aktu notarialnego dotyczącego zakupu nieruchomości przez pana R. S. prowadzącego postępowanie w sprawie. W ocenie skarżącego o ile bowiem akty za 1998r. znaczenia dla sprawy nie mają, to okoliczność jakichkolwiek relacji pomiędzy stroną a osobą prowadzącą postępowanie znaczenie takie może mieć. Zdaniem skarżącego organ odwoławczy pominął milczeniem także fakt nieznajomości prawa przez Urząd Skarbowy w zakresie zwolnień przedmiotowych wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 28 i 32 lit. d ustawy z dnia 26 lipca 1991r. jak również okoliczność, że przyjęte zasady rozliczeń podatku dochodowego od osób fizycznych z zakresu wielokrotnych sprzedaży nieruchomości były stałą praktyką przyjętą przez Urząd Skarbowy do momentu otrzymania protokołu kontroli podatnika z UKS. W zaskarżonym rozstrzygnięciu pominięta została okoliczność, że zasady art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej z mocy przepisu art. 280 stosuje się także do postępowań sprawdzających. Przemilczano też kwestię braku wiedzy organu I instancji odnośnie skutków jakie wywołuje wpis do ewidencji działalności gospodarczej. W dalszej kolejności skarżący wyjaśnił, że stanowisko "narzucone" podatnikowi uległo zmianie nie skutkiem zmiany przepisów, ale ich interpretacji przez organy podatkowe, zaś wszystkie konsekwencje zostały przerzucone na podatnika, co jest niedopuszczalne. Skarżący do końca 2011r. nie postąpił odmiennie niż nakazał mu to Urząd Skarbowy oraz działał w zaufaniu do organu podatkowego. W ocenie skarżącego w niniejszym stanie faktycznym ważny interes podatnika oraz interes społeczny uzasadniają skutki powstałe w majątku podatnika z tytułu wydanych rozbieżnych rozstrzygnięć względem podatnika w zakresie rozliczania wielokrotnych transakcji sprzedaży nieruchomości. Przerzucenie zaistniałych skutków podatkowych jedynie na podatnika godzi w fundamentalne zasady porządku prawnego demokratycznego państwa prawa. Dodatkowo, w kwestii "narzucenia" podatnikowi stanowiska w kwestii opodatkowywania dochodów ze sprzedaży nieruchomości decyzjami za lata 1995-1997 skarżący wyjaśnił, że nie wskazuje na szkodę z tytułu zapłaty podatku z nich wynikającego lecz że decyzjami tymi, jako aktami władztwa, nakazano mu określony sposób opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz że argumentacja podatnika sprowadza się do działania w zaufaniu do organów podatkowych, co skutkowało w późniejszym okresie (2006-2009) określeniem zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, mimo że stan faktyczny i prawny nie uległ zmianie". Zdaniem skarżącego nie zasługuje na aprobatę stwierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej, że za brakiem ważnego interesu podatnika przemawia fakt nie zakwestionowania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i uregulowania wynikających z niej zaległości. Podatnik może realizować swoje uprawnienia nie tylko skarżąc decyzję wymiarową, ale może zwrócić się o np. ulgę w ramach art. 67a i 67b Ordynacji podatkowej, przy czym wniosek ten nie zmierza do podważenia żadnego z wydanych w jego sprawach prawomocnych rozstrzygnięć. Wyjaśniono ponadto, że podatnik musiał jak najszybciej uregulować swoją sytuację prawno-podatkową, gdyż działa na rynku lokalnym i musi dbać o swoje dobre imię oraz zaufanie kontrahentów, bowiem szkody jakie by poniósł skutkiem podjętej próby zabezpieczenia jego majątku byłyby dużo większe niż dolegliwości związane z zapłatą podatku. Końcowo skarżący wyjaśnił, że jego sytuacja majątkowa znana jest organom podatkowym z urzędu i nie ma żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy wbrew wywodom organów obydwu instancji, zaś fakty znane z urzędu nie wymagają dowodu. W jego ocenie nie do pogodzenia z zasadą sprawiedliwości społecznej jest dyskwalifikowanie podatnika w ubieganiu się o ulgę z powodu jego wyższej niż przeciętna dobrej sytuacji finansowej, gdyż kategoria ta nie ma znaczenia, zaś odwoływanie się do niej zarówno przez organ I jak i II instancji jest nieuzasadnionym pretekstem do oddalenia wniosku podatnika o udzielenie ulgi i skutkuje brakiem rozpoznania istoty niniejszej sprawy. W ocenie skarżącego w przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia sytuacja majątkowo-finansowa wnioskodawcy, gdyż przyczyną wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę nie jest brak środków umożliwiających ich zapłatę, lecz fakt, że kosztem swojego majątku poniósł ciężar podatku, którego nie musiał ponosić, gdyby nie wadliwe rozpoznanie jego sprawy za lata 1995-1997 przez Urząd Skarbowy i działanie w kolejnych latach zgodne z nakazem tego urzędu. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem. W niniejszej sprawie kontroli Sądu podlega decyzja uznaniowa wydana na podstawie art. 67 a) § 1 Ordynacji podatkowej. Przedmiotem wniosku o udzielenie ulgi jest umorzenie odsetek od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2007 i 2008. Wbrew zarzutom skargi wniosek został w postępowaniu administracyjnym poddany ocenie organów według kryteriów określonych w ustawie. Organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, uwzględniając sytuację strony skarżącej ukształtowaną decyzjami w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1995-1997 oraz decyzjami dotyczącymi lat 2007 i 2008 poddanych kontroli w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości z tytułu odsetek nie stanowi kolejnego etapu oceny prawidłowości decyzji ostatecznych i prawomocnych, zatem zarzuty dotyczące wadliwości stosowania przepisów prawa – art. 21 ust. 1 pkt 28 i art. 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wykraczają poza granice kognicji Sądu w niniejszej sprawie. Zasadniczym argumentem strony dowodzącym istnienia ważnego interesu publicznego uzasadniającego uwzględnienie wniosku jest wskazanie, że strona działała w zaufaniu do orzeczeń za lata 1995 - 1997 i będącego ich podstawą stanowiska prawnego. W konsekwencji strona stwierdziła, że przerzucono na podatnika skutki podatkowe w zakresie obowiązku zapłaty odsetek naliczonych za okres, w którym podatnik dokonał opodatkowania zgodnie z przepisami wskazanymi jako prawidłowa podstawa prawna. W ocenie Sądu istotne jest rozróżnienie w niniejszej sprawie interesu publicznego w zakresie jednolitości orzecznictwa służącej realizacji zaufania obywateli do państwa od wskazywanego przez podatnika jako interesu publicznego skutku w indywidualnej sprawie. Ze względu na interes publiczny ważny jest postulat poprawności legislacyjnej stanowiącej gwarancji zasady zaufania do państwa. Interes publiczny nie uzasadnia jednak stosowania indywidualnej ulgi w zakresie odsetek należnych od podatnika, którego zobowiązania publicznoprawne zostały potwierdzone w odrębnych postępowaniach dotyczących kolejnych transakcji dokonywanych w późniejszych latach. Organy prawidłowo wywodzą, że interes publiczny nie uzasadnia udzielenia ulgi w zobowiązaniach publicznych, w sytuacji gdy skutek ulgi zostanie zrealizowany jedynie w sferze indywidualnej ekonomicznej podatnika, który nie wykazał szczególnie trudnej sytuacji ekonomicznej. Podatnik nie wykazał, aby udzielenie ulgi w postaci zwolnienia od obowiązku zapłaty odsetek miało znaczenie w sferze publicznej. Udzielanie ulg nie stanowi rozstrzygnięcia mogącego być wykorzystywanym jako uzupełniające gwarancje jednolitości orzecznictwa. Podkreślić należy, że wysokość zobowiązania z tytułu odsetek jest związana również z postawą podatnika podejmującego polemikę z rozstrzygnięciami prawomocnymi. Podatnik nie skorzystał z możliwości ukształtowania swojej sytuacji podatkowej poprzez uzyskanie stosownej indywidualnej interpretacji. Przekonanie o prejudycjalnym charakterze rozstrzygnięć za lata 1995-1997 nie jest zgodne z zasadą niezawisłości realizowaną w konkretnych sprawach rozpoznawanych przez sąd administracyjny – sprawach dotyczących odrębnych okresów podatkowych. Skarga dotyczy decyzji o charakterze uznaniowym, zatem zakres kognicji został ograniczony do sfery formalnoprawnej. W ocenie Sądu w sprawie na podstawie zebranego materiału dowodowego prawidłowo ustalono stan faktyczny i dokonano oceny zarówno w zakresie przesłanki wywodzonej z interesu podatnika, jak i interesu publicznego. Wskazana przez podatnika zasada art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz przepisy art. 2 i 7 Konstytucji RP zostały prawidłowo przeanalizowane. Organy oceniły odmowę złożenia oświadczenia o stanie majątkowym i finansowym podatnika, zasadnie wskazując niewykazanie interesu wnioskodawcy poprzez wykazanie skutków w sferze ekonomicznej zobowiązanego. W odniesieniu do przesłanki interesu publicznego prawidłowo wywiedziono, że postępowanie o umorzenie zaległości podatkowej nie może stanowić płaszczyzny kontroli postępowania w zakresie wymiaru podatku, zatem dowodzenie na tej podstawie naruszenia interesu publicznego nie jest dopuszczalne. Sfera zastrzeżona do uznania organu nie podlega ocenie Sądu. Na rozprawie w dniu 10 grudnia 2013 r. pełnomocnik strony przedstawił pogląd, że stanowisko strony wywodzone z zasady jednolitości orzecznictwa i skutków zastosowania się do wyroków sądu administracyjnego, znajduje potwierdzenie w treści art. 14k i 14m Ordynacji podatkowej. Sąd stwierdza, że powołane przepisy nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie, albowiem szczególne unormowanie sytuacji strony korzystającej z ochrony wynikającej z interpretacji indywidulanej przepisów prawa podatkowego nie podlega interpretacji rozszerzającej na zasadzie analogii w odniesieniu do stanu faktycznego niniejszej sprawy. Zastosowanie się do interpretacji indywidualnej nie może szkodzić wnioskodawcy, w szczególności prowadzi do zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku. Kryterium wskazane w powołanych przepisach art. 14k i 14m Ordynacji podatkowej stanowi interes indywidualny podmiotu korzystającego z ochrony, co stanowi dodatkowy argument wykluczający możliwość analogicznego wnioskowania w zakresie wskazywanej przesłanki umorzenia zaległości z tytułu odsetek ze względu na interes publiczny. Przepis art. 67 a Ordynacji podatkowej w zakresie przesłanki interesu publicznego nie stanowi podstawy do udzielenia ulgi, w celu uchronienia podatnika przed skutkami działania w zaufaniu do orzeczenia sądu wydającego w konkretnej sprawie i w tej sprawie wiążącego. Bardzo duża ilość spraw rozpoznawanych wskutek skarg skarżącego nie wpływa na możliwość dowodzenia przez niego, że znajduje się w sytuacji innej niż pozostali podatnicy kierujący się poglądami wyrażonymi przez sądy administracyjne w sprawach, w których byli stroną lub powołujący orzecznictwo w innych sprawach. Skarżący w złożonej skardze wykazuje znajomość orzecznictwa sądów administracyjnych również w sprawach innych niż rozpoznane wskutek wnoszonych przez niego skarg. Wiedza o rozbieżnościach orzeczniczych nie została wykorzystana przez skarżącego do podjęcia działań prawnych gwarantujących skutki jak w powołanych przez niego przepisach art. 14k i 14m Ordynacji podatkowej. Rezultaty postępowań prowadzonych w trybie karnoskarbowym również nie uzasadniają stanowiska o istnieniu interesu publicznego. Z tych względów, uznając skargę za nieuzasadnioną Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 20002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.