I SA/Lu 1030/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Specjalista Marta Ścibor, po rozpoznaniu w dniu 18 grudnia 2013 r. na rozprawie sprawy ze skargi E. S. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2013r. p o s t a n a w i a odrzucić skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym wykazanej przez E. S. w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc kwiecień 2013 r., do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w dniu [...] maja 2013 r. została złożona do organu podatkowego deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc kwiecień 2013 r. z wykazaną nadwyżką podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia. Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT"), zwrot różnicy podatku następuje na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju wskazanym w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia (deklaracji). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. W celu weryfikacji rozliczenia podatku od towarów i usług wszczęto w dniu [...] lipca 2013 r. kontrolę podatkową w zakresie zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2013 r. W trakcie kontroli podatkowej stwierdzono, że kontrolowana dokonuje zakupów aparatów telefonicznych na znaczne kwoty w związku z czym wystąpiono do organów podatkowych właściwych dla kontrahentów kontrolowanej o sprawdzenie prawidłowości i rzetelności rozliczenia transakcji. Postanowienie doręczone Skarżącej w dniu [...] lipca 2013 r. zawiera pouczenie, że nie przysługuje na nie zażalenie. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] sierpnia 2013 r. skarżąca sporządziła i skierowała do organu wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wnosząc o uchylenie postanowienia. Jako podstawę prawną wezwania wskazała art. 52 § 3 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm. – dalej: "ppsa"), w związku z art. 3 § 2 pkt 4 tej ustawy. W piśmie z dnia [...] września 2013 r. organ poinformował skarżącą, że nie znajduje podstaw do zmiany lub uchylenia postanowienia oraz o treści art. 87 ust. 2a ustawy o VAT. Również w dniu [...] sierpnia 2013 r. Skarżąca wniosła za pośrednictwem organu skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT oraz art. 217 § 2 ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie tych przepisów w sytuacji, gdy przeprowadzone postępowanie nie doprowadziło do wykrycia jakichkolwiek nieprawidłowości w rozliczeniu podatku i nie ujawniły się żadne wątpliwości co do wysokości nadwyżki podatku oraz brak należytego uzasadnienia postanowienia. Argumentowała, że uzasadnienie faktyczne powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Okoliczność ta jest, zdaniem Skarżącej, istotna ponieważ przesłanką podjęcia postępowania wyjaśniającego są podejrzenia, czy też wątpliwości, co do zasadności zwrotu. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest, zdaniem skarżącej, lakoniczne, gdyż z jego treści nie wynika, czy w sprawie ujawniły się wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku, a o ile tak, to czy były to wątpliwości uzasadnione. Wobec powyższego podatek winien być zwrócony w terminie ustawowym tj. w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia, a postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku, nie powinno być wydane. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego wniósł o jej odrzucenie. Argumentował, że skarga wniesiona została równocześnie z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, stąd jest przedwczesna, a ponadto, że na postanowienie wydane na podstawie art. 87 ust 2 ustawy o VAT nie przysługuje skarga, gdyż nie jest to żadne z postanowień, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 2 ppsa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu, gdyż wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesione zostało z uchybieniem procesowego terminu określonego w art. 52 § 3 ppsa. Sąd podziela pogląd wyrażony w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 1133/13, że na postanowienie wydane na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT przysługuje skarga, gdyż jest to indywidualny akt o charakterze zewnętrznym i publicznoprawnym, nie będący decyzją ani postanowieniem, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1-3 ppsa oraz dotyczący uprawnienia podatnika do zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług w określonym terminie. Zaskarżony w niniejszej sprawie indywidualny akt - postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług, spełnia wszystkie kryteria wynikające z art. 3 § 2 pkt 4 ppsa. Stosownie do art. 52 § 1 ppsa skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak: zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (art. 52 § 2 ppsa). Jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, to skargę można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ppsa). Przepis art. 52 § 3 ppsa wskazuje, że wniesienie skargi do sądu administracyjnego wymaga uprzedniego uruchomienia środków prawnych dostępnych w administracyjnym toku instancji, a w razie ich braku - skierowania do organu wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Z art. 52 § 3 ppsa wynikają dwa warunki dopuszczalności skargi na zaskarżony w niniejszej sprawie indywidualny akt tj: 1) wyczerpanie toku instancji przez wezwanie organu, który wydał akt do usunięcia naruszenia prawa oraz 2) skierowanie tego wezwania do organu w określonym w ustawie terminie czternastu dni od dnia otrzymania aktu. Warunki te muszą zostać spełnione łącznie. Wykładnia językowa art. 52 § 3 ppsa wskazuje wyraźnie, że przewidziany w tym przepisie 14-dniowy termin do wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa stanowi element konieczny "skuteczności" takiego wezwania. Skuteczne wezwanie, to wezwanie wniesione zgodnie z art. 52 § 3 ppsa, a więc wyczerpujące drogę administracyjną poprzedzającą wniesienie skargi sądowoadministracyjnej. Skarżąca dowiedziała się o wydaniu skarżonego postanowienia w dniu [...] lipca 2013 r. (dzień doręczenia przesyłki zawierającej przedmiotowe postanowienie). Natomiast przesyłka zwierająca wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nadana została w dniu [...] sierpnia 2013 r., a więc po terminie, który upływał w dniu [...] sierpnia 2013 r. Tym samym dokonanie przez Skarżącą czynności wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa z uchybieniem ustawowego terminu oznacza bezskuteczność przedmiotowej czynności, a tym samym niespełnienie jednego z obligatoryjnych warunków do wniesienia skargi w tej sprawie, co czyni ją niedopuszczalną . Z tych też względów działając na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ppsa należało orzec jak w sentencji.