III SA/Wa 2489/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Lemiesz, Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lutego 2014 r. sprawy ze skargi P. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wypłaty oprocentowania od zwróconej kwoty nadpłaty podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. H. kwotę 3.238 zł (słownie: trzy tysiące dwieście trzydzieści osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpoznaniu odwołania P.H. (zwanego dalej "Skarżącym") z dnia 13 marca 2013 r. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w sprawie odmowy wypłaty oprocentowania od zwróconej w dniu 6 sierpnia 2012 r. kwoty nadpłaty podatku od towarów i usług w wysokości 156.341 zł oraz zwróconej w dniu 8 października 2012 r. kwoty wypłaconych odsetek w wysokości 14.545,67 zł, decyzją z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, iż w dniu 10 września 2010 r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. wpłynął złożony przez Skarżącego wniosek o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego samochodu marki [...] Postanowieniem z dnia [...] października 2010 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wydania takiego zaświadczenia. Pełnomocnik Skarżącego nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem złożył na powyższe postanowienie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w W., który postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Jednocześnie w dniu [...] kwietnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wystosował do Skarżącego wezwanie do bezzwłocznego złożenia deklaracji VAT-10 dla podatku od towarów i usług przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu nowych środków transportu oraz uiszczenia stosownych należności podatkowych. W dniu 26 kwietnia 2011 r. zgodnie z żądaniem organu podatkowego Skarżący złożył deklarację VAT-10, deklarując podatek należny podlegający wpłacie do urzędu skarbowego za sierpień 2010 r. w wysokości 156.340,67 zł. Należność główną w wysokości 156.340,67 zł wraz z odsetkami w kwocie 14.545,67 Skarżący wpłacił na konto urzędu skarbowego w dniu 17 czerwca 2011 r. Jednocześnie Strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...]. Wyrokiem z dnia 29 lutego 2012 r. WSA w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie stwierdzając, że organ odwoławczy rozpoznając zażalenie Skarżącego wadliwie ocenił stan faktyczny sprawy, co doprowadziło do błędnego uznania, że wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu przez Skarżącego podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Następnie kierując się zapadłym rozstrzygnięciem pełnomocnik Skarżącego pismem z dnia 31 maja 2012 r. zażądał od organu pierwszej instancji zwrotu nadpłaconego podatku od towarów i usług w wysokości 156.340,67 zł zapłaconego w nienależnej wysokości, załączając korektę deklaracji VAT-10 z dnia [...] maja 2012r. Zgodnie z żądaniem Skarżącego Naczelnik Urzędu Skarbowego polecił w dniu [...] sierpnia 2012 r. dokonać zwrotu kwoty 156.340,67 zł na konto Skarżącego. Natomiast pismem z dnia [...] października 2012 r. Skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika wystąpiła dodatkowo o zwrot odsetek w wysokości 14.545,67 zł od zapłaconego w nienależnej wysokości podatku od towarów i usług. Następny wniosek Skarżącego z dnia 9 stycznia 2013 r. dotyczył żądania zwrotu kwoty 27.905 zł, która stanowić miała odsetki ustawowe od kwoty 170.886,67zł, na którą składała się kwota główna w wysokości 156.341 zł oraz odsetki w kwocie 14.545,67 zł. Obie kwoty zostały zapłacone w całości przez Skarżącego w dniu 17 czerwca 2010 r. i obie kwoty zostały mu wrócone w dniach 6 sierpnia 2012 r. i 8 października 2012r. W ocenie Skarżącego, ponieważ cała kwota 170.886,67 zł była bezprawnie przetrzymywana przez organ podatkowy, przy jej zwrocie Naczelnik Urzędu Skarbowego zobowiązany był uwzględnić odsetki ustawowe. Decyzją z dnia [...] lutego 2013 r., nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. odmówił Skarżącemu zapłaty oprocentowania nadpłaty zwróconej w dniu [...] sierpnia 2012 r. oraz zwróconej w dniu [...] października 2012 r. kwoty wpłaconych odsetek. Uzasadniając podjętą decyzję Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, iż w przedmiotowej sprawie nie ma podstaw do zastosowania przepisu art. 78 § 3 pkt. 3 lit. c) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749, z późn. zm.) – zwanej dalej: "O.p.", gdyż kwota nadpłaty została zwrócona Skarżącemu, zgodnie z brzmieniem art. 77 § 1 pkt 6 lit. a) O.p., w terminie dwóch miesięcy od dnia złożenia wniosku o zwrot nadpłaty wraz z korektą deklaracji. Oprocentowanie natomiast przysługuje od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją, jeżeli nadpłata nie zostanie zwrócona w terminie, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 6 O.p. chyba, że do opóźnienia w zwrocie przyczynił się podatnik. Skarżący zaskarżył decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2013 r., nr [...] wnosząc odwołanie w piśmie z dnia [...] marca 2013 r., w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy. W uzasadnieniu odwołania Skarżący wskazał, iż nie był zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług, zaś odmowa wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego stosownego zaświadczenia okazała się niezgodna z przepisami obowiązującego prawa, co znalazło potwierdzenie w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z dnia 29 lutego 2012 r. Ponadto pomimo braku podstaw do zapłaty podatku od towarów i usług organ pierwszej instancji wezwał Skarżącego do złożenia deklaracji VAT-10 oraz do zapłaty podatku wraz z odsetkami, zaś Skarżący działając w zaufaniu do organu podatkowego oraz w obawie przed możliwymi konsekwencjami postępowania egzekucyjnego - zastosowała się do obowiązków nałożonych przez organ podatkowy. Stąd też w ocenie Skarżącego złożony dokument nie jest deklaracją, o której mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej: "ustawą o VAT", gdyż obowiązek jego złożenia nie wynikał wprost z przepisów prawa. Tym samym w przedstawionych okolicznościach złożona korekta ww. dokumentu nie była korektą deklaracji, o której mowa w art. 75 § 3 O.p. W tej sytuacji w ocenie Skarżącego zastosowanie w sprawie powinien znaleźć przepis art. 78 § 1 O.p., a nie wskazany przez organ podatkowy art. 78 § 3 pkt 3 lit. c) O.p. Skarżący zauważył też, że stanowisko organu pierwszej instancji nie uwzględnia zasad konstytucyjności, a w szczególności zasady zaufania, sprawiedliwości i praworządności. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po analizie akt sprawy oraz zarzutów zawartych w odwołaniu Skarżącego, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż spór między stronami dotyczy ustalenia, czy w analizowanym przypadku organ podatkowy powinien zastosować do powstałej nadpłaty przepis art. 78 § 3 pkt 3 O.p. czy też - jak żądał Skarżący - potraktować ją na zasadach określonych w przepisie art. 78 § 1 O.p. Organ odwoławczy zauważył też, że nadpłata w podatku od towarów i usług powstała w wyniku złożenia przez Skarżącego w dniu 22 czerwca 2011 r. deklaracji VAT-10 z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu i zapłaty na jej podstawie podatku w wysokości 156.340,67 zł. Następnie w związku z tym, że w prawomocnym wyroku z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1714/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że samochód zakupiony przez Skarżącego nie stanowi nowego środka transportu, Skarżący dokonał korekty deklaracji VAT-10 i wnioskiem złożonym w dniu 4 czerwca 2012 r. wystąpił o zwrot nadpłaty. Organ odwoławczy powołując się na treść przepisu art. 77 ust. 1 pkt 6 O.p. wskazał następnie, że organ podatkowy pierwszej instancji dokonał zwrotu nadpłaty w kwocie 156.341 zł na konto Skarżącego w dniu 6 czerwca 2012 r. uznając, że skoro zwrot nadpłaty nastąpił w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia skorygowanej deklaracji wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, to nie podlega ona oprocentowaniu, gdyż wynika to wprost z art. 78 § 3 pkt 3 O.p. Końcowo organ odwoławczy zauważył też, że bez znaczenia w niniejszej sprawie jest okoliczność, że nadpłacony podatek był wynikiem zastosowania się Skarżącego do wezwania Naczelnika Urzędu Skarbowego w obawie przed egzekucją administracyjną, gdyż tego rodzaju przypadek nie został wymieniony w przepisach art. 78 O.p. jako sytuacja stanowiąca przesłankę do powstania prawa do odsetek od nadpłaty podatku. Nie zasługuje również na uwzględnienie argument Skarżącego, iż deklaracja dla podatku od towarów i usług przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu nowych środków transportu (VAT-10) nie jest deklaracją, o której mowa w ustawie o podatku od towarów i usług. Powyższe wynika zdaniem organu odwoławczego z faktu, iż obowiązek złożenia deklaracji VAT-10 wynika wprost z przepisu art. 99 ust. 10 ustawy o VAT, który reguluje przypadki, kiedy podatnicy, o których mowa w art. 15, oraz podmioty niebędące podatnikami wymienionymi w art. 15, niemające obowiązku składania deklaracji podatkowej, o którym mowa w ust. 1-3 lub w ust. 8, dokonują jedynie wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu. Deklaracją podatkową w zakresie nabywanych nowych środków transportu podatnicy tacy składają w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu. Z tego względu w ocenie organu odwoławczego nie ma racji Skarżący twierdząc, że w okolicznościach niniejszej sprawy złożona korekta nie jest skorygowaną deklaracją, o której mowa w art. 75 § 3 O.p. Natomiast z uwagi na wcześniejsze złożenie deklaracji (nawet jeśli działanie to okazało się później pozbawione podstaw prawnych), jedynym sposobem konwalidowania tego stanu rzeczy było jej skorygowanie i zażądanie stwierdzenia powstałej nadpłaty. Ordynacja podatkowa nie przewiduje w takich okolicznościach innych zasad postępowania. Skarżący zaskarżył następnie decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w piśmie z dnia [...] września 2013 r., zarzucając jej: 1) błędne zastosowanie art. 78 § 3 pkt 3 lit. c) i art. 77 § 1 pkt 6 O.p., 2) niezastosowanie art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 oraz art. 77 § 1 pkt 3 O.p., w zwiazku z art. 2, art. 7 i art. 21 Konstytucji RP oraz w związku z art. 1 Protokołu 1 do Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności. Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz poprzedzajacej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu przedmiotowej skargi Skarżący wskazał, że należy zauważyć, że wyżej przywołany wcześniej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 lutego 2012 r. z jednej strony oznacza, że organ pierwszej instancji nie miał podstaw aby wezwać Skarżącego do złożenia deklaracji VAT-10 i zapłaty podatku z odsetkami, zaś z drugiej strony oznacza, że Skarżący nie miał obowiązku złożenia deklaracji VAT-10 oraz zapłaty podatku z niej wynikającego. Tym samym uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty powstało zdaniem Skarżącego na podstawie art. 75 § 2 pkt 1 lit. c) O.p., a nie podstawie art. 75 § 2 pkt 1 lit. b) w zw. z § 3 O.p. Skarżący złożył deklarację VAT-10 nie ze względu na obowiązek wynikający z przepisu prawa, ale ze względu na pozbawione podstaw prawnych, a przez to wadliwe wezwanie organu pierwszej instancji. Podobnie korektę deklaracji Skarżący dołączył do wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie ze względu na obowiązek wynikający z przepisu prawa, ale ze względu na obawę, że organ pierwszej instancji bezpodstawnie zażąda uzupełnienia wniosku o korektę, mimo braku podstaw prawnych do złożenia samej deklaracji, co z kolei mogłoby wpłynąć na bezpodstawne wydłużenie przez organ terminu zwrot nadpłaty. Wobec tego w ocenie Skarżącego materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia nie może stanowić przywołany przez organ odwoławczy art. 78 § 3 pkt 3 w zw. z art. 77 § 6 O.p., bowiem przepisy te znajdują zastosowanie wyłącznie do sytuacji, gdy podatnik złożył korektę gdyż miał taki obowiązek. Natomiast taka sytuacja nie zachodzi w niniejszej sprawie. Zatem skoro Skarżący nie miał obowiązku złożenia ani deklaracji, ani - tym bardziej - jej korekty, to jest oczywiste, że organy podatkowe nie mogą powoływać się na skutki prawne złożenia przez niego tych dokumentów, bowiem złożenie wzmiankowanych dokumentów jest czynnością tylko faktyczną. W świetle okoliczności sprawy jest to czynność prawnie obojętna. Powyższe oznacza zdaniem Skarżącego, że należą mu się odsetki (zwane przez ustawodawcę oprocentowaniem), obliczone w sposób wskazany w art. 78 § 1 O.p., bowiem brzmienie tego przepisu nie pozostawia wątpliwości co do samej zasady, iż podatnikowi należy się oprocentowanie z tytułu nadpłaty. Żaden przepis prawa nie przewiduje odstępstwa od stosowania art. 78 § 1 O.p. w sytuacji gdy nadpłata powstała na skutek bezprawnych działań organu podatkowego, tj. gdy podatnik nie będąc zobowiązany do złożenia deklaracji złożył ją stosując się do wezwania organu, a następnie zapłacił podatek wraz z odsetkami. Należy w ocenie Skarżącego zauważyć, że odstępstwa od zasady wyrażonej w art. 78 § 1 O.p. nie przewidują przepisy art. 78 § 3 pkt 1-5 O.p. Są to przepisy, zawierające szczegółowe zasady obliczania terminów, od których nalicza się odsetki. Przepisy te jednak nie dotyczą samego prawa do odsetek; na ich podstawie nie można twierdzić, że skoro ustawodawca nie przewidział dla danej sytuacji terminu, od którego oblicza się odsetki, to odsetki nie należą się. Przeciwnie, tak jak konkretny przepis prawa (art. 78 § 1 O.p.) przyznaje prawo do odsetek, tak też z konkretnego przepisu wprost musi wynikać ograniczenie tego prawa. Przepisem Ordynacji podatkowej, który przewiduje ograniczenie jest art. 78 § 2. Przepis ten jest wyjątkiem; wnioskując a contrario odsetki należą się w każdym innym przypadku niż ten, o którym mowa w art. 78 § 2 O.p., zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 78 § 1 O.p. Innymi słowy w świetle uregulowań prawnych zawartych w Ordynacji podatkowej prawo do odsetek jest zasadą (art. 78 § 1) a ograniczenie tego prawa jest wyjątkiem (art. 78 § 2). To z kolei oznacza zdaniem Skarżącego, że organ powinien dokonać takiej wykładni przepisów aby dać pierwszeństwo realizacji zasady, a nie wyjątku. Skarżący w uzasadnieniu przedmiotowej skargi wskazał również, iż w jego ocenie należy uznać, że w okolicznościach niniejszej sprawy odsetki należą się od dnia powstania nadpłaty. Przepisy art. 78 § 3 O.p. nie reguluje wprost kwestii terminu, od którego naliczane są odsetki w sytuacji takiej jak będąca przedmiotem sprawy. Jednakże nie można przyjąć założenia, że ustawodawca z jednej strony zagwarantował prawo do odsetek (art. 78 § 1 O.p.), a z drugiej realizację tego prawa czyni niemożliwą z uwagi na brak ustawowego sprecyzowania terminu, od którego odsetki są naliczane. Taka wykładnia wskazywałaby na niespójność instytucji nadpłaty, ale nade wszystko byłaby nie do pogodzenia z konstytucyjnymi zasadami praworządności, legalizmu, sprawiedliwości i ochrony własności. Skarżący zauważył też, że wykładnia dokonana przez organy obydwu instancji nie uwzględnia również nakazu ochrony prawa własności, o którym mowa w art. 1 Protokołu 1 ratyfikowanej przez Polskę Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności. Obowiązkiem wszystkich organów w państwie jest wykładnia przepisów rangi ustawowej w taki sposób, aby jej wynik był zgodny nie tylko z normami konstytucyjnymi, ale również z przepisami wskazanej Konwencji. Z tego względu przez wzgląd na wyżej wskazane normy konstytucyjne oraz na wiążącą Polskę umowę międzynarodową organ odwoławczy powinien w ocenie Skarżącego rozstrzygnąć sprawę na jego korzyść stosując w drodze analogii przepisy art. 78 § 3 pkt 1 w zw. z art. 77 § 1 pkt 3 O.p. W piśmie z dnia [...] października 2013 r. stanowiącym odpowiedź na powyższą skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Spór w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy nadpłata podlega oprocentowaniu liczonemu: od dnia jej powstania - jak chce tego strona skarżąca, czy też od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją, w sytuacji gdy nadpłata nie zostałaby zwrócona w terminie, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 6 O.p. - zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych. Organy podatkowe uzasadniając swoje stanowisko odwołały się do art. 78 § 3 pkt 3 O.p., zgodnie z którym oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 2 i pkt 6 - od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją): a) jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, b) jeżeli decyzja stwierdzająca nadpłatę nie została wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, chyba że do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent, c) jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 6, chyba że do opóźnienia w zwrocie nadpłaty przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent. Przy czym zdaniem organów w przedmiotowej sprawie wystąpił przypadek, o którym mowa art. 77 § 1 pkt 6 lit. a) O.p. Zgodnie z tym przepisem nadpłata podlega zwrotowi w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją) - w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 3. Natomiast art. 75 § 3 O.p. dotyczy przypadków, o których mowa w § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b tego artykułu, kiedy podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są obowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). W przedmiotowej sprawie zdaniem Sądu zasadnicze znaczenia ma ustalenie, czy zaistniała sytuacja uregulowana w ostatnim z cytowanych przepisów. W ocenie Sądu taka sytuacja nie miała miejsca, gdyż Skarżący nie będąc obowiązanymi do złożenia deklaracji, dokonał wpłaty podatku nienależnego. Wystąpiła zatem sytuacja określona w art. 75 § 2 pkt 1 lit. c) O.p., a do tego przepisu nie odsyła art. 75 § 3 O.p. Skarżący co prawda złożył deklarację VAT-10, jednakże nie był do tego zobowiązany, co jednoznacznie potwierdza prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1714/11, wydany w sprawie ze skargi Skarżącego w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług. Powyższe wskazuje w ocenie Sądu, iż organy podatkowe w przedmiotowej sprawie błędnie ustaliły podstawę prawną wydanych decyzji. W tym miejscu należy odnieść się do kwestionowanego przez organy podatkowe stanowiska strony skarżącej, że w sprawie winien mieć zastosowanie art. 77 § 1 pkt 3 O.p. Zgodnie z tym przepisem nadpłata podlega zwrotowi w terminie14 dni od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję organu podatkowego pierwszej instancji lub stwierdzającego jej nieważność, z zastrzeżeniem § 3. W takim przypadku oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty zgodnie z art. 78 § 3 pkt 1 O.p. Zdaniem Sądu okolicznością istotną w sprawie jest, co wynika z akt sprawy, że organ podatkowy I instancji dwukrotnie wzywał Skarżącego do złożenia deklaracji VAT-10 i zapłaty zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę (k.26 i k.36. akt administracyjnych). Zatem złożenie przez Skarżącego wzmiankowanej deklaracji i zapłata zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę nastąpiło z inicjatywy organu podatkowego i zgodnie z jego oczekiwaniami. A zatem Skarżący dokonując tych czynności nie działał z własnej woli lecz z woli organu. Jak się później okazało, Wojewódzki Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1714/11 zakwestionował prawidłowość tych działań stwierdzając, że organy podatkowe błędnie uznały, iż nabycie samochodu przez Skarżącego podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A zatem wezwania organu podatkowego do złożenia deklaracji VAT-10 oraz zapłaty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług okazały się bezpodstawne i w ocenie Sądu nie można uznać, aby złożone przez Skarżącego deklaracje (deklaracja i jej korekta) mogły w takiej sytuacji wywołać skutek prawny . Zdaniem Sądu przyjmując argumentację Dyrektora Izby Skarbowej w W., że wydany w stosunku do Skarżącego prawomocny wyrok dotyczący odmowy wydania zaświadczenia, nie jest orzeczeniem, o którym mowa w art. 77 § 3 O.p., należy zwrócić uwagę, że to opisane wyżej bezpodstawne działania organu podatkowego I instancji skutkowały brakiem wydania decyzji w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, co warunkuje ewentualne wydania orzeczenia, o którym mowa w art. 77 § 3 O.p. Zastosowanie się bowiem Skarżącego do wezwań organu podatkowego uniemożliwiło wydanie decyzji, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. Zgodnie z zasadą, iż chcącemu nie dzieje się krzywda (łac. volenti non fit iniuria), Skarżący wykonując polecenia organu podatkowego nie może ponosić z tego tytułu niekorzystnych konsekwencji w postaci braku oprocentowania powstałej nadpłaty. Nie można zaakceptować takiej sytuacji, iż na skutek wadliwych działań organów podatkowych Skarżący znalazł się w gorszej sytuacji niż inny podmiot, w stosunku do którego wydano decyzję w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, która została następnie uchylona przez właściwy organ bądź sąd. Taka sytuacja w ocenie Sądu narusza art. 2, art. 7, art. 64 ust. 2 , a w szczególności art. 77 ust. 1, art. 78 oraz 184 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy uwzględni ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu wyroku orzekając o wypłacie oprocentowania od dnia powstania nadpłaty. W tym stanie rzeczy, wobec stwierdzenia naruszenia prawa procesowego które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej "p.p.s.a.")., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Zakres, w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Na wniosek Skarżącego, Sąd zasądził na jego rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a.