I SA/Łd 1343/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: sędzia WSA Bożena Kasprzak sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Protokolant asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2014 r. sprawy ze skargi P. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I, II i III kwartał 2007 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 5617 (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Łd 1343/13 Uzasadnienie Pismem z dnia 15 października 2013 roku P. D. reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I, II i III kwartał 2007 roku. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, iż P. D., prowadząc działalność gospodarczą pod firmą "A", zawyżył podatek naliczony w rozliczeniu za I, II oraz 111 kwartał 2007 r. o kwotę ogółem 311.408 zł, poprzez ujęcie w ewidencji i w deklaracjach VAT-7 faktur VAT wystawionych przez firmę P.H.U. "B, stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane. Opierając się na dokonanych ustaleniach Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z [...] r. nr [...] na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "ustawa o VAT") określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I kwartał 2007 r. w kwocie 119.747 zł, za II kwartał 2007 r. w kwocie 108.241 zł oraz za III kwartał 2007 r. w kwocie 90.217 zł. W odwołaniu wniesionym od powyższej decyzji pełnomocnik strony zarzucił organowi I instancji naruszenie: - art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej "O.p.") w związku z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez uznanie, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego dochodzi z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie, a nie z chwilą przedstawienia osobie podejrzanej postanowienia o przedstawieniu zarzutów, * art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej przez niepodjęcie wszelkich możliwych działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz dowolną ocenę dowodów, w szczególności poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków: W. W. i T. T. w sytuacji gdy ich zeznania pozwoliłyby na wykazanie, że kontrahent Podatnika, P. S., składa fałszywe zeznania. W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik strony podkreślił, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I, II i III kwartał 2007 r. uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2012 r., ponieważ organy podatkowe w stosunku do podatnika nie podjęły żadnych czynności, które skutkowałyby przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. W ocenie pełnomocnika doręczone na adres kancelarii adwokackiej pismo z 8 listopada 2012 r. informujące, iż w dniu 5 listopada 2012 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. nie mogło mieć wpływu na zawieszenie biegu terminu przedawnienia, ponieważ nie zawierało podstawy prawnej, jak i informacji w jakim trybie zostało doręczone Podkreślono, że wskazane pismo nie zawierało podstawy prawnej, ani jakiejkolwiek informacji w jakim trybie zostało doręczone pełnomocnikowi podatnika. W dalszej części odwołania pełnomocnik powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, w którym to wyroku Trybunał uznał, powołany w zawiadomieniu z 8 listopada 2012 r., art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej za niekonstytucyjny. W wyniku rozpoznania odwołania strony Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu swego stanowiska organ odwoławczy podkreślił, że w piśmie z 8 listopada 2012 r. Urząd Kontroli Skarbowej w Ł. zawarł informację, iż bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu zgodnie z art. 70 § 6 pkt l Ordynacji podatkowej, w wyniku wszczętego postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, co nastąpiło 5 listopada 2012 r. Dodatkowo w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego pozyskano dodatkowe dowody, które świadczą o tym, że P. D. został w stosownym terminie poinformowany o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za I, II oraz III kwartał 2007 r. Dowodami tymi są: wezwania z 5 i 21 listopada 2012 r. do osobistego stawiennictwa w charakterze podejrzanego w sprawie o sygnaturze akt [...], tj. o czyn z art. 56 § 2 w zw. z art. 61 § 1 i art. 62 § 2 i in. ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tj. Dz. U. z 2007 r. Nr 111, póz. 765 ze zm.) – w zakresie podatku od towarów i usług za I-IV kwartał 2007 r. Korespondencja ta została odebrana osobiści przez podatnika odpowiednio w dniach: 7 listopada 2012 r. i 7 grudnia 2012 r. W ocenie organu należało zatem uznać, że wraz z otrzymaniem przez podatnika wezwań do stawienia się w charakterze podejrzanego w związku z prowadzoną sprawą podatkową, został on powiadomiony przez organ kontroli skarbowej o wszczęciu postępowania karnego skarbowego w sprawie, a więc przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia uzyskał wiedzę o zdarzeniu powodującym zawieszenie biegu terminu przedawnienia za ww. miesiące. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik strony zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: - art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 6 pkt l O.p. w związku z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez uznanie, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego dochodzi z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie lub zawiadomienia podatnika w dowolnej formie o prowadzeniu postępowania przygotowawczego w sprawie dotyczącej rozliczeń podatkowych , a nie z chwilą przedstawienia osobie podejrzanej postanowienia o przedstawieniu zarzutów, - art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich możliwych działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz dowolną ocenę dowodów, w szczególności poprzez całkowite pominięcie ujawnionych w toku postępowania okoliczności dotyczących sposobu świadczenia usług konsultacyjnych przez P. S., chociażby w ramach inwestycji "A" i niematerialnym charakterze doradztwa w ramach tego zlecenia, co skutkowało uznaniem, iż żadne usługi nie były przez P. S. na rzecz Skarżącego świadczone, - art. 180 § 1 i art. 188 O.p. poprzez bezpodstawne oddalenie wniosków dowodowych Skarżącego dotyczących przesłuchania w charakterze świadków: W. W. i T. T. w sytuacji gdy ich zeznania miały na celu wykazanie, że kontrahent Skarżącego, P. S., składa fałszywe zeznania, a także wyjaśnienie motywów jakie powodowały Nim do podejmowania tego rodzaju działań na rzecz Skarżącego. Na podstawie wymienionych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. oraz zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W myśl tego unormowania, w przypadku braku okoliczności powodujących przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, zobowiązania w podatku od towarów i usług za za I, II i III kwartał 2007 roku przedawniają się z upływem 31 grudnia 2012 r. W niniejszej sprawie decyzje organów obu instancji zostały wydane po upływie tego terminu (decyzja Dyrektora UKS w dniu [...] r., zaś decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w dniu [...] r.). Dyrektor Izby Skarbowej za wystarczającą przesłankę powodującą zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej uznał okoliczność, że pismem z dnia 8 listopada 2012 r. skarżący został poinformowany o tym fakcie. Pismo zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącego w dniu 13 listopada 2012 r. Organ odwoławczy spełnienia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia upatruje również w fakcie, iż dwukrotnie, tj. w dniach 5 i 21 listopada 2012 r. skarżący został wzywany do osobistego stawiennictwa w charakterze podejrzanego o popełnienie czynu z art. 56 § 2 w zw. z art. 61 § 1 i art. 62 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy – w zakresie podatku od towarów i usług za I-IV kwartał 2007 roku, które to wezwania odebrał osobiście w dniach 7 listopada oraz 7 grudnia 2012 r. W świetle powyższych ustaleń Sąd nie podziela jednak stanowiska organu odwoławczego, że w niniejszej sprawie na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Fakt ten ma istotne znaczenie wobec treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11. Mocą tego wyroku Trybunał stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Z uzasadnienia wskazanego wyroku (s. 25) wynika, że dla wywarcia skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, konieczna jest zmiana art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w sposób gwarantujący podatnikowi, aby z chwilą upływu 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, podatnik został poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie biegu tego terminu. Na 23 stronie uzasadnienia Trybunał stwierdził, że informację o wszczętym postępowaniu karnym lub karnym skarbowym, która rodzi skutek w postaci przedłużenia biegu terminu przedawnienia, podatnik uzyskuje dopiero w postanowieniu o przedstawieniu zarzutów, które zawiera wskazanie podejrzanego, dokładne określenie zarzucanego mu czynu i jego kwalifikacji prawnej. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy oznacza to, że samo wezwanie do stawiennictwa w urzędzie skarbowym nie rodzi takiego skutku, choćby nawet wezwanie takie zostało skutecznie doręczone przed upływem okresu przedawnienia. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego został ogłoszony w dniu 24 lipca 2012 r. w Dzienniku Ustaw (Dz. U poz. 848), co oznacza, że wszedł w życie (art. 190 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej). Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne (art. 190 ust. 1 Konstytucji). Mają także charakter prawotwórczy, co oznacza, że przepis, którego niezgodność z Konstytucją stwierdził Trybunał traci moc obowiązującą w zakresie stwierdzonej niezgodności (por. B. Banaszak Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej Komentarz, Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 2009 s. 835-853 ). Przywołany powyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego, pomimo że nie dotyczy bezpośrednio art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, to jednak biorąc pod uwagę, że nowelizacja z 30 czerwca 2005 r. miała na celu jedynie doprecyzowanie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (poprzez wskazanie, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego musi dotyczyć czynu zabronionego związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego), ma istotne znaczenie przy wykładni art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Argumenty przedstawiane w w/w wyroku pozostają aktualne również w odniesieniu do art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (por pkt 7 uzasadnienia wyroku). W tej sytuacji należy stwierdzić, że przedmiotowe zobowiązania podatkowe uległy przedawnieniu, co powoduje ich wygaśnięcie z mocy prawa. Wydanie decyzji obu instancji po upływie terminu określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, spowodowało naruszenie tego przepisu w zw. z art. 70 § 6 pkt 1, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazana okoliczność ma znaczenie decydujące dla rozstrzygnięcia sprawy w omawianym zakresie, powodując niecelowość oceny zarzutów skargi pod kątem ewentualnego naruszenia innych przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania. Wobec powyższego Sąd rozpoznający sprawę uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 lit.a p.p.s.a. Na podstawie art. 152 wskazanej ustawy stwierdzono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy. AK.