II FSK 1657/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 19 lipca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1567/13 w sprawie ze skargi L. Z. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 16 września 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku rolnego za lata 2009-2012 oddala skargę kasacyjną. II FSK 1657/14 Uzasadnienie 1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1567/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 roku, poz. 718) - dalej p.p.s.a., oddalił skargę L.Z. (skarżący) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 16 września 2013 r., w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. 1.2 Przedstawiając stan sprawy Sąd wskazał, że zaskarżonym postanowieniem z dnia 16 września 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku, po rozpoznaniu zażalenia L.Z. utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy P. z dnia 24 stycznia 2013 r. o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wymiaru podatku rolnego z tytułu samoistnego posiadania gruntów położonych w L., oznaczonych jako działki nr [...] oraz nr [...] (przed podziałem geodezyjnym). Pismem z dnia 23 października 2012 r. L.Z. zwrócił się do Wójta Gminy o wydanie decyzji ustalających wymiar podatku rolnego za lata 2009-2012. W uzasadnieniu wniosku podniósł, że jest samoistnym posiadaczem nieruchomości rolnych oznaczonych ewidencyjnie jako działki 150 oraz 180, położonych w L. i dotychczas to on opłacał podatek rolny. Wskazał, że pomiędzy nim, a właścicielami nieruchomości toczyło się postępowanie windykacyjne, które zostało zawieszone, a zatem decyzje ustalające wymiar podatku rolnego wydane w stosunku do właścicieli nieruchomości wpisanych obecnie do księgi wieczystej, są niezgodne z prawem i stanem faktycznym. Odmawiając wszczęcia postępowania podatkowego organ zauważył, że L.Z. nie jest ujawniony jako posiadacz samoistny gruntów położonych w L. zarówno w ewidencji gruntów i budynków, jak i w księdze wieczystej prowadzonej dla tych gruntów. W związku z tym nie posiada przymiotu strony w postępowaniu wymiarowym, dotyczącym podatku rolnego, zatem nie było podstaw do wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia wymiaru podatku rolnego . Utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało zawartą w nim argumentację a nadto podniosło, że rozstrzygnięcie to jest prawidłowe także w związku z art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: Ord. pod.). Organ wskazał, że decyzjami z dnia: 12 lutego 2009 r., 15 lutego 2010 r., 7 lutego 2011 r., 16 stycznia 2012 r. Wójt Gminy P. ustalił wymiar podatku rolnego za lata 2009-2012 dla H.Z., M.S., M.S., K.Z., M.P. oraz B.Z. w odniesieniu do gruntów oznaczonych jako działki [...] oraz [...] w L. Organ pierwszej instancji był zatem związany treścią wprowadzonych do obrotu prawnego decyzji, ustalających wymiar podatku rolnego za lata 2009-2012, wydanych w stosunku do właścicieli nieruchomości, które stały się ostateczne w administracyjnym toku instancji. Zdaniem Kolegium, orzekanie merytoryczne w przedmiotowych sprawach oznaczałoby nierespektowanie treści wydanych wcześniej decyzji ustalających wymiar podatku rolnego za 2009-2012 r. W konsekwencji, odmowa wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku L.Z. o ustalenie wymiaru podatku rolnego za te lata, była w ocenie organu odwoławczego uzasadniona. L.Z. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zarzucając mu naruszenie przepisów prawa, które miało wpływ na wynik sprawy tj.: art. 122, art. 165 a oraz art. 210 §1 pkt 5 i 6 Ord. pod. Skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności tego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Wójta Gminy P., bądź ewentualne uchylenie zaskarżonego postanowień organów obu instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. 1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalając skargę wskazał, że w myśl z art. 165 § 1 Ord. pod. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Z kolei stosownie do treści art. 165 a § 1 Ord. pod. gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Sąd dalej wyjaśnił, że Wójt Gminy P. decyzjami z dnia: 12 lutego 2009 r., 15 lutego 2010 r.,7 lutego 2011 r., 16 stycznia 2012 r. ustalił wymiar podatku rolnego za lata 2009-2012 w odniesieniu do nieruchomości oznaczonych jako działki [...] oraz nr [...] (przed podziałem geodezyjnym) w L., będących przedmiotem własności H.Z., M.S., M.S., K.Z., M.P, oraz B.Z. Zatem w ocenie Sądu, argumentacja Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że organ pierwszej instancji był związany treścią wprowadzonych do obrotu prawnego decyzji, ustalających wymiar podatku rolnego za lata 2009-2012, wydanych w stosunku do wymienionych właścicieli nieruchomości, które stały się ostateczne w administracyjnym toku instancji, była słuszna i zasługiwała na aprobatę. Sąd argumentował, że jeśli zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym za lata 2009-2012 zostało już ustalone ostatecznymi funkcjonującymi w obrocie prawnym decyzjami, to procedowanie w sprawie i podjęcie decyzji merytorycznych przez organ podatkowy byłoby nieuprawnione, bowiem wydanie decyzji w sprawie uprzednio rozstrzygniętej inną ostateczną decyzją stanowiłoby podstawę do stwierdzenia jej nieważności. Zdaniem Sądu, bezzasadny był także zarzut naruszenia art. 122 Ord. pod., bowiem Kolegium podjęło wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy, dokonując subsumpcji ustalonego stanu faktycznego pod właściwą normę prawną, a zaskarżone postanowienie zawiera wymagane elementy. Nie budziło też wątpliwości, że organ przedstawił motywy, którymi kierował się przy podejmowaniu rozstrzygnięcia. Nie zasługiwał więc zdaniem Sądu na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 i 6 Ord. pod. który w analizowanej sprawie nie miał zastosowania wobec tego, że przedmiotem zaskarżenia było postanowienie, a nie decyzja administracyjna. 2.1 Skarżący w skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a mianowicie art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 roku Nr 136, poz. 969 ze zm.,) poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że podatek rolny obciąża w niniejszej sprawie właścicieli przedmiotowych działek, a nie posiadacza samoistnego, to jest skarżącego. 2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 165a § 1 Ord. pod. , poprzez jego błędne zastosowanie, to jest wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, podczas gdy w niniejszej sprawie nie istniały przesłanki do wydania orzeczenia o takiej treści oraz art. 122 Ord. pod. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przy tak sformułowanych zarzutach skarżący wniósł o "uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz poprzedzającego ten wyrok postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji" oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 2.2 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna jest pozbawiona usprawiedliwionych podstaw i z tego względu podlegała oddaleniu. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Wprawdzie nie wskazano w niej podstawy prawnej zarzutów ale w istocie sformułowano zarówno zarzut naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z tego względu należy w pierwszym rzędzie odnieść się do zarzutu o charakterze procesowym zwłaszcza, że taki – procesowy charakter miało kwestionowane przez skarżącego postanowienie. W zarzucie tym, bez odwołania się do przepisów p.p.s.a., przypisano Sądowi naruszenie art.165a § 1 Ord. pod., poprzez wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, podczas gdy nie istniały przesłanki do wydania orzeczenia o takiej treści oraz art. 122 Ord. pod. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zarówno tak sformułowany zarzut, jak i jego uzasadnienie abstrahuje od stanowiska zaprezentowanego przez Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku co do prawidłowości zastosowania art. 165a Ord. pod. w stanie faktycznym sprawy. Należy w związku z tym przypomnieć, że stosownie do art. 165 § 1 Ord. pod. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Z kolei zgodnie z art. 165a § 1 Ord. pod. gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Jak trafnie wskazał zarówno Sąd, jak i organ odwoławczy, negatywną przesłanką do wszczęcia postępowania podatkowego – inną przyczyną, o jakiej mowa w tym przepisie – jest wcześniejsze wydanie przez właściwy organ podatkowy decyzji w danej sprawie funkcjonującej w obrocie prawnym, dla przykładu decyzji ostatecznej ustalającej wysokość danego zobowiązania podatkowego. Trafnie przy tym argumentował Sąd, że wydanie decyzji merytorycznej w sprawie uprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną stanowiłoby podstawę do stwierdzenia jej nieważności. Dodać jedynie wypada, że taka konkluzja wynika z treści art. 247 § 1 pkt 4 Ord. pod., który stanowi, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Wystąpienie tej przesłanki (res iudicata) stanowi zatem przeszkodę do wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego w trybie zwykłym. Oznacza to, że organ podatkowy w razie stwierdzenia tej okoliczności w trakcie prowadzonego postępowania powinien je umorzyć na podstawie art. 208 § Ord. pod. W przypadku, zaś stwierdzenia tej przesłanki w trakcie badania wniosku strony o wszczęcie postępowania organ, na podstawie art. 165a § 1 Ord. pod., wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Z niezakwestionowanych przez stronę ustaleń faktycznych wynika, że ostatecznymi decyzjami Wójt Gminy P. ustalił wymiar podatku rolnego za poszczególne lata podatkowe od 2009 do 2012 r. w odniesieniu do spornych gruntów dla H.Z., M.S., M.S., K.Z., M.P. oraz B.Z. Z tego względu, jak wskazano wyżej, niedopuszczalne w świetle art. 165a § 1 Ord. pod. było wszczęcie postępowania podatkowego w tych sprawach, a zatem organ prawidłowo odmówił zaskarżonym postanowieniem wszczęcia postępowania. Oznacza to również, że nie zachodziła potrzeba dalszego wyjaśniania stanu faktycznego sprawy, dla realizacji zasady z art. 122 Ord. pod., także co do osoby posiadacza samoistnego gruntu, celem wykazania posiadania przez skarżącego przymiotu strony w postępowaniu wymiarowym. W świetle powyższych rozważań, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzut skargi kasacyjnej naruszenia przepisów postępowania jest pozbawiony podstaw. Trafnie przy tym Sąd pierwszej instancji zauważył, że jeżeli skarżący spełnia przymioty posiadacza samoistnego spornego gruntu (art. 3 ust. 2 ustawy o podatku rolnym) to może zwrócić się do właściwego organu celem zainicjowania nadzwyczajnego trybu wzruszenia ostatecznych decyzji wymiarowych za lata 2009 – 2012. Z powyższych względów pozbawiony podstaw jest także zarzut naruszenia prawa materialnego art. 3 ust. 2 ustawy o podatku rolnym poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Wobec tego, że organy podatkowe prawidłowo rozstrzygnęły wniosek skarżącego formalnym postanowieniem o odmowie wszczęcia postępowania z wyżej wskazanych powodów, to Sąd pierwszej instancji nie dokonywał wykładni tego przepisu. Z tych samych powodów Sąd nie wypowiadał się także w kwestii zastosowania tego przepisu w stanie faktycznym przedstawianym przez skarżącego, a więc uznania go za podatnika podatku od nieruchomości od spornych gruntów. W związku z tym nie mógł się dopuścić naruszenia prawa materialnego - art. 3 ust. 2 ustawy zarówno przez błędną wykładnię, jak i niewłaściwe zastosowanie. 3.2 Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art.184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił .