I SA/Wr 2288/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie: sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant: asystent sędziego Marek Sosnowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2014 r. w Wydziale I sprawy ze skargi A.W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu na rzecz skarżącej kwotę 340,00 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 oraz art. 61a kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm.) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie zarzutów zgłoszonych przez A.W. w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] Nr [...] obejmującego zaległość w podatku dochodowym z papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2008 r. W toku postępowania ustalono, że decyzją z dnia [...] Nr [...] określono stronie zobowiązanie w podatku dochodowym z papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2008 r., w związku z czym wszczęto postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] w toku którego organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego, podjął próbę zajęcia rachunku bankowego w [...]. Zawiadomienie oraz odpis tytułu wykonawczego wysłano na adres zamieszkania strony podany w ewidencji podatników w Urzędzie Skarbowym. W oparciu o tytuł wykonawczy dokonano szereg czynności m.in. zajęto skutecznie rachunki bankowe i wynagrodzenie strony. W dniu 4.04.2013 r. strona wniosła zarzuty na postępowanie egzekucyjne i wystąpiła o jego umorzenie jako prowadzone niezgodnie z prawem. Jako zarzuty strona wskazała naruszenie art. 32, art. 26 § 5 ust. 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przez niedoręczenie stronie tytułu wykonawczego i prowadzenie egzekucji bez jej zgodnego z prawem wszczęcia. Także wskazano naruszenie art. 152 ustawy o postępowaniu przed sadami administracyjnymi przez prowadzenie egzekucji mimo, iż wyrokiem WSA z dnia 12.12.2012 r. (sygn. ISA/Wr 810/12) stwierdzono, że decyzja z dnia [...] nie podlega wykonaniu. Wyjaśniając strona stwierdziła, iż zarzuty opiera na przepisie art. 33 pkt 6 w zw. z art. 32 ustawy, bowiem nie można prowadzić egzekucji gdy nie doręczono stronie tytułu wykonawczego. Podniosła strona, że w toku postępowania podatkowego, w wyniku którego orzeczono o obowiązku podatkowym strony, strona poinformowała organ o zmianie adresu, na który organ egzekucyjny winien kierować pisma, przywołując w tym zakresie wyrok WSA z dnia 14.09.2009 r. (sygn. ISA/Łd 273/09) potwierdzający jej stanowisko. Ponadto zdaniem strony egzekucja winna być umorzona na podstawie art. 59 § 1 ust. 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym, w związku ze skutkami wynikającymi z art. 152 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które czynią, iż dochodzony obowiązek jest niewymagalny lub wygasł z innego powodu. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zgłoszonych przez stronę zarzutów w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...], obejmującego zaległość w podatku dochodowym z papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2008 r., wyjaśniając, że zarzuty zostały złożone po terminie, odpis tytułu wykonawczego został stronie doręczony w trybie art. 44 § 1 pkt 1 oraz § 2 – 4 k.p.a. z dniem 14.10.2011 r., bowiem w stanie prawnym obowiązującym w 2011 r. zgłoszenie zmiany adresu w toku postępowania podatkowego wywoływało skutki prawne tylko w tym postępowaniu. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie wskazał na konieczność zbadania w pierwszej kolejności zachowania ustawowego terminu do wniesienia zażalenia. Wskazał organ, że z akt sprawy wynika, że strona dokonała zmiany adresu na formularzu NIP-3 nadanym pocztą w dniu 4.12.2012 r. wskazując adres [...], [...] K. ważny od dnia 11.05.2011 r. Poprzednim adresem była L. Informacja o zmianie adresu, na którą powołuje się strona została zawarta w piśmie z dnia 8.09.2011 r. złożonym w trakcie postępowania podatkowego. Organ I instancji jako wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy na adres strony z bazy ewidencji podatników (adres w L.), gdyż innego nie posiadał. Powołał organ przepis art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13.10.1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. j. t. z 2011 r. Nr 171, poz. 1016 ze zm.) oraz ust. 7 tego przepisu, który nakazywał podatnikom podatku dochodowego aktualizacji danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego nie później niż w terminie 30 dni od dnia zmiany danych, wskazując, że z dniem 1.01.2012 r. nastąpiły zmiany zasad odnoszących się do obowiązku aktualizowania danych i dopiero od tej daty istnieje możliwość aktualizacji adresu zamieszkania przez podatnika – osobę fizyczną również w innych niż ustalony formularz, pismach składanych do organu podatkowego na mocy art. 9 ust. 1d tej ustawy. Z tego względu stanowisko organu I instancji uznał organ odwoławczy za prawidłowe odnośnie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne, bowiem doręczenie stronie tytułu wykonawczego nastąpiło z dniem 14.10.2011 r. w trybie art. 44 § 1 pkt 1 oraz § 2 k.p.a. na adres w L., widniejący w ewidencji jako aktualny adres zamieszkania strony. Wyjaśnił organ, że pismo strony z dnia 8.09.2011 r. o zmianie adresu zostało przez nią wniesione w toku postępowania podatkowego, do organu odwoławczego. Zatem strona wniosła zarzuty na postępowanie egzekucyjne ze znacznym opóźnieniem, co stanowi przeszkodę formalnoprawną do przystąpienia do prowadzenia postępowania – fakt złożenia środka zaskarżenia tj. zarzutów do prowadzonego postępowania egzekucyjnego po terminie przewidzianym do ich złożenia. Odnosząc się do żądania strony rozpatrzenia merytorycznie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 ust. 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stwierdził organ, że stanowi on przedmiot rozpoznania w odrębnym postępowaniu. Ponadto wskazał organ, że organ I instancji postanowieniem z dnia [...] zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec strony. W skardze od powyższego postanowienia skarżąca zarzuciła naruszenie art. 27 § 1 ust. 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z art. 44 § 1 ust. 1 k.p.a. przez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że upłynął termin do złożenia zarzutów; naruszenie art. 59 § 1 ust. 2 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez niezastosowanie w sprawie i nieuwzględnienie orzeczenia zawartego w wyroku Sądu i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i jego uzasadnieniu, ustosunkowując się do zarzutów skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego rozstrzygnięć, jeśli stwierdzi, że wydano je z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego - art. 145 § 1 pkt 1) lit. a, lit. c i lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola ta polega na badaniu, czy rozpoznając sprawę nie naruszyły one prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Nadto wskazania wymaga, że zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ramach tak określonych granic sądowej kontroli zaskarżonego aktu Sąd władny jest oceniać czynności procesowe organów podatkowych i rezultat tych czynności, których treść znajduje, w drodze zaskarżonego aktu, przełożenie na prawa i obowiązki adresata tego aktu. Istota sporu w sprawie sprowadza się do stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej podzielającego stanowisko organu I instancji, iż strona złożyła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne z uchybieniem terminu do ich złożenia, co skutkowało odmową wszczęcia postępowania w zakresie zgłoszonych zarzutów. Zdaniem organu doręczenie stronie tytułu wykonawczego nastąpiło z dniem 14.10.2011 r. w trybie art. 44 § 1 pkt 1 oraz § 2 k.p.a. na adres w L., widniejący w ewidencji jako aktualny adres zamieszkania strony, natomiast strona zarzuty zgłosiła w dniu 4 kwietnia 2013 r.. W dniu 8.09.2011 r., w toku postępowania podatkowego strona złożyła do organu odwoławczego pismo zawiadamiające o zmianie adresu. Wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy na adres strony wynikający z bazy ewidencji podatników (adres w L.), gdyż innego nie posiadał, natomiast zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13.10.1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. j. t. z 2011 r. Nr 171, poz. 1016 ze zm.) oraz ust. 7 tego przepisu, podatnicy podatku dochodowego winni dokonać aktualizacji danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez zgłoszenie aktualizacyjne do właściwego naczelnika urzędu skarbowego nie później niż w terminie 30 dni od dnia zmiany danych. Dopiero od zmiany zasad odnoszących się do obowiązku aktualizowania danych (tj. dnia 1.01.2012 r.) istnieje możliwość aktualizacji adresu zamieszkania przez podatnika – osobę fizyczną również w innych, niż ustalony formularz, pismach składanych do organu podatkowego na mocy art. 9 ust. 1d tej ustawy. Brak zgłoszenia zmiany adresu zamieszkania przez stronę do ewidencji skutkował uznaniem za prawidłowe doręczenie jej odpisu tytułu wykonawczego na znany wierzycielowi adres, w trybie doręczenia z art. 44 § 1 pkt 1 oraz § 2 – 4 k.p.a. Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić. Bezspornym w sprawie jest, że tytuł wykonawczy został wysłany przez organ egzekucyjny na adres wskazany przez wierzyciela (organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem), to jest na adres w L., będący adresem aktualnym w toku postępowania podatkowego przed zarówno organem pierwszej, jak i drugiej instancji. Decyzja organu drugiej instancji wydana została w dniu [...], i doręczona w dniu 15 września 2011 r., natomiast strona poinformowała organ podatkowy drugiej instancji o zmianie adresu w dniu 8 września 2011 r.. Organ egzekucyjny I instancji zawiadomienie z dnia 28.09.2011 r. o zajęciu prawa majątkowego oraz tytuł wykonawczy wysłał stronie na zgłoszony w ewidencji adres zamieszkania w L., która to przesyłka została stronie doręczona, zdaniem organu, w trybie przepisów art. 44 § 1 pkt 1 k.p.a. W myśl treści art. 26 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r. Nr 1015 ze zm.) organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Przepis § 5 pkt 1 tego artykułu stanowi, że "Wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą – doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego". Dopiero zatem od momentu skutecznego doręczenia odpisu tytułu wykonawczego organ egzekucyjny ma do czynienia ze stroną, której uprawnienia są uregulowane w przepisach art. 10, art. 32 i art. 40 k.p.a. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że zgodnie z art. 32 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym zarówno upomnienie, jak i tytuł wykonawczy muszą być doręczone bezpośrednio (wyrok z dnia 7.07.2005 r., sygn. III SA/Wa 1122/05, LEX nr 1907/07) oraz na zakaz zastępowania dowodu doręczenia domniemaniami (wyrok z dnia 19.05.2004 r. sygn. III SA 3318/02, LEX nr 148917). Brak doręczenia tytułu wykonawczego oznacza, że egzekucja nie została wszczęta, czego konsekwencją jest brak możliwości podejmowania jakichkolwiek czynności egzekucyjnych (wyrok z dnia 28.02.2013 r. sygn. II SA/Lu 1032/12, LEX nr 1311201). Niewątpliwie, aby móc skutecznie doręczyć tytuł wykonawczy organ egzekucyjny winien znać aktualny adres zobowiązanego, stąd też doręczenie odpisu tytułu wykonawczego na adres zobowiązanego, który nie jest jego aktualnym adresem zamieszkania w wyniku czego nie odbierze on korespondencji, skutkuje dla organu koniecznością podjęcia działań celem ustalenia właściwego adresu zobowiązanego, bowiem doręczenie nie może być uznane za skuteczne (wyrok z dnia 17.05.2012 r. sygn. II FSK 901/11 LEX nr 1244387; wyrok z dnia 11.12.2009 r. sygn. II FSK 1173/08 LEX nr 582774). Ponadto dokonując pierwszego doręczenia zobowiązanemu w postępowaniu egzekucyjnym organ egzekucyjny winien, stosownie do art. 27 § 1 pkt 8 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym, pouczyć zobowiązanego o wynikającym z art. 41 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy, obowiązku zawiadamiania organu o każdej zmianie swego adresu w toku postępowania oraz o skutkach zaniechania tego obowiązku wynikających z art. 41 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy (por. wyrok z dnia 25.09.2005 r. sygn. I OSK 43/05, LEX nr 194724). Dla przyjęcia fikcji doręczenia na nieaktualny adres w przypadku niedoinformowania przez stronę organu o zmianie adresu w toku postępowania, konieczne jest faktyczne doręczenie stronie pouczenia o skutkach zaniechania powiadomienia o zmianie adresu. Jeżeli pierwsze doręczenie nie zostało dokonane skutecznie, przez jego faktyczne odebranie, przyjęcie fikcji doręczenia nie jest możliwe, gdy jednocześnie organowi wiadomo, że adres, na który wysłano przesyłkę, nie jest prawidłowy (wyrok z dnia 21.07.2004 r. sygn. I SA 2341/02, ONSAiwsa z 2006 r., nr 2, poz. 41). Zasadą jest doręczenie pisma organu do rąk adresata będącego osobą fizyczną (art. 42 k.p.a.). Możliwe jest także doręczenie zastępcze, w tym także stwarzające domniemanie doręczenia, o którym mowa w art. 44 k.p.a. Doręczenie zastępcze będzie jednak skuteczne wówczas gdy zostanie dokonane pod prawidłowym adresem zamieszkania, który niekonieczne będzie identyczny z adresem zameldowania. Jak wynika z bezspornego stanu faktycznego doręczenie odpisu tytułu wykonawczego skarżącej nastąpiło w trybie art. 44 § 1 pkt 1 k.p.a., a więc w trybie doręczenia zastępczego stwarzającego domniemanie doręczenia, warunkiem zastosowania którego jest, aby adresat rzeczywiście mieszkał pod wskazanym adresem, a nie jest mu możliwe doręczenie korespondencji w sposób wskazany w art. 42 i art. 43 k.p.a. (postanowienie SN z dnia 22.03.1995 r. sygn. II CRN 4/95, LEX nr 50590 postanowienie wydane na tle art. 139 k.p.c.). Tymczasem, jak wynika z akt sprawy, skarżąca w dniu 8 września 2011 r. poinformowała organ podatkowy II instancji, będący zarazem organem nadzoru nad organem egzekucyjnym – Naczelnikiem Urzędu Skarbowego – o zmianie adresu. Tak więc wysyłając do skarżącej odpis tytułu wykonawczego na adres w L., wysłał organ przesyłkę na adres nie będący miejscem zamieszkania skarżącej, lecz, jak wynika z argumentacji zaskarżonego i poprzedzającego go postanowienia, adresem wskazanym w ewidencji podatników i płatników. Było to pierwsze doręczenie zobowiązanej, powinno zatem zawierać, jak wyżej wskazano, pouczenie jej o obowiązkach wynikających z art. 41 § 1 k.p.a. i skutkach ich zaniedbania. Do czasu doręczenia tego pouczenia dla potrzeb postępowania egzekucyjnego skarżąca nie miała obowiązku informowania organu egzekucyjnego o zmianie adresu zamieszkania, a brak informacji nie mógł wywołać skutku, o jakim mowa w art. 41 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy egzekucyjnej. Skutku tego nie można było także wywodzić z art. 9 powoływanej przez organy ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Przepis ten nakazuje aktualizację danych przedsiębiorcy, jednakże nie zawiera przepisu pozwalającego na przyjęcie fikcji doręczenia na nieaktualny adres w sytuacji, gdy podatnik takiego obowiązku nie dokona. Skutku takiego nie można w związku z tym domniemywać (por. wyrok z dnia 17.05.2012 r. sygn. II FSK 901/11). Brak doręczenia tytułu wykonawczego oznacza, że egzekucja nie została wszczęta, co skutkuje brakiem podstaw do podjęcia jakichkolwiek czynności, które mogą być podejmowane w toku postępowania egzekucyjnego i uznane za zgodne z prawem. Doręczony przez organ egzekucyjny bądź egzekutora tytuł wykonawczy, zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 ustawy, powinien zawierać pouczenie, iż służy zobowiązanemu środek zaskarżenia w postaci zarzutów, które można złożyć w terminie 7 dni od doręczenia. Dlatego też w orzecznictwie sądowym przywiązuje się dużą wagę do prawidłowości i skuteczności doręczenia tytułu wykonawczego wraz z pouczeniem. Skoro w podlegającej kontroli Sądu sprawie odpis tytułu wykonawczego nie został prawidłowo doręczony skarżącej, nie można mówić o uchybieniu przez skarżącą terminu do wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Z tego też względu, uznając iż zaskarżone postanowienia narusza omówione przepisy postępowania oraz przepis art. 61a § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji Sąd, na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 200 tej ustawy. Przeprowadzając ponowne postępowanie organ egzekucyjny zobowiązany jest wziąć pod uwagę poczynione rozważania.