VIII SA/Wa 937/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Protokolant Referent stażysta Magdalena Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2014 r. sprawy ze skargi H. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia podania bez rozpoznania 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...]; 2) stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego H. S. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1.1. Postanowieniem z [...] września 2013 r., po rozpatrzeniu zażalenia H. S. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej W. (dalej: "Dyrektor IS" lub "organ odwoławczy"), utrzymał w mocy swoje postanowienie z [...] czerwca 2013 r. Przedmiotem tych postanowień było pozostawienie bez rozpatrzenia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "Naczelnik US") z [...] stycznia 2013 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektor IS wskazał między innymi przepisy art. 169 § 1 i § 4 w związku z art. 168 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.; dalej: "Op"). 1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor IS wskazał, że Naczelnik US decyzją z [...] stycznia 2013 r. określił skarżącemu zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za okres od maja 2007 r. do grudnia 2009 r. Decyzję doręczono skarżącemu [...] stycznia 2013 r. Pismem z [...] stycznia 2013 r. skarżący, reprezentowany przez doradcę podatkowego, wniósł od niej odwołanie. Ponieważ odwołanie nie zostało podpisane, Dyrektor IS, działając na podstawie art. 169 § 1 Op, wezwał pełnomocnika skarżącego do uzupełnienia braków formalnych odwołania w terminie 7 dni od dnia otrzymania wezwania, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. Poinformował także pełnomocnika skarżącego o możliwości złożenia pisma w urzędzie pocztowym, zgodnie z art. 12 § 6 Op. Przesyłka została prawidłowo doręczona pełnomocnikowi skarżącego [...] kwietnia 2013 r. Termin do dokonania zakreślonej w wezwaniu czynności upłynął zatem z dniem [...] kwietnia 2013 r. Pismem z [...] kwietnia 2013 r. pełnomocnik skarżącego wystąpił do Dyrektora IS z wnioskiem o przywrócenie terminu do dokonania wymaganej czynności. Powołał się na swoją niezdolność do pracy z powodu choroby od [...] do [...] kwietnia 2013 r. (zwolnienie lekarskie). Do wniosku załączył podpisany egzemplarz odwołania. Postanowieniami z [...] czerwca 2013 r. Dyrektor IS odmówił przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania, a także pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia z powodu nieusunięcia w terminie jego braków formalnych, wskazanych w wezwaniu doręczonym pełnomocnikowi skarżącego [...] kwietnia 2013 r. 1.3. W zażaleniu, jego autor zarzucił naruszenie art. 169 § 1 Op poprzez niezastosowanie art. 162 Op oraz nieuznanie uzupełnienia odwołania jako integralnej części odwołania. Wskazał także na naruszenie przez organ art. 78 Konstytucji RP. Wystąpił więc o merytoryczne rozpatrzenie odwołania uzupełnionego [...] marca 2013 r. Zauważył, że odwołanie od decyzji wymiarowej Naczelnika US z [...] stycznia 2013 r. zostało wniesione w terminie przewidzianym dla tej czynności i spełniało wszelkie wymogi, o których mowa w przepisach art. 168 § 1 – 2 Op. 2. Dyrektor IS stwierdził, że brak formalny odwołania został uzupełniony, jednak po upływie terminu przewidzianego dla tej czynności. Nie dopatrzył się wystąpienia podstaw faktycznych do przywrócenia uchybionego terminu. Utrzymał zatem w mocy swoje postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Powołał się przy tym na przepisy art. 168 § 2 i § 3 oraz art. 169 § 1 i § 4 Op. Dodał, że treść pisma z [...] marca 2013 r. zawierającego uzupełnienie odwołania nie potwierdza argumentacji pełnomocnika skarżącego, że w ten sposób odwołanie zostało uzupełnione podpisem. 3.1. Pismem z [...] października 2013 r. skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie organu odwoławczego. Występując o uchylenie w całości obu postanowień Dyrektora IS, autor skargi postawił im zarzut naruszenia art. 78 Konstytucji RP, a także zarzut naruszenia art.169 § 1 Op poprzez niezastosowanie art. 162 Op oraz nieuznanie uzupełnienia odwołania jako integralnej części odwołania. Powtórzył zatem zarzuty zażalenia oraz związaną z nimi argumentację, w świetle której brak było podstaw do zastosowania art. 169 § 1 Op, gdyż brak formalny odwołania, które nie zostało podpisane, został uzupełniony bez wezwania [...] marca 2013 r., pismem zawierającym uzupełnienie odwołania. Powołał się na zasadę ograniczonego formalizmu w kwestiach dotyczących treści i formy odwołania. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wystąpił o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Za chybione uznał zarzuty skargi. Nie zgodził się bowiem z twierdzeniem autora skargi, że uzupełnienie odwołania usuwa także brak formalny w postaci brakującego podpisu. Powołał się na poglądy wyrażone przez WSA w Warszawie w wyrokach: z 5 grudnia 2008 r. (III SA/Wa 1939/08), z 3 lipca 2008 r. (III SA/Wa 613/08), a także z 23 stycznia 2013 r. (VIII SA/Wa 803/12). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania w sprawie, czy organy administracji nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 4.2. Spór w sprawie dotyczy oceny zasadności pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania tylko z tego powodu, że brak formalny odwołania w postaci brakującego podpisu jego autora (pełnomocnika skarżącego) nie został uzupełniony w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania do uzupełnienia tego braku formalnego. Zdaniem Dyrektora IS, wpływu na wynik sprawy nie wywiera fakt, że przed sporządzeniem wezwania do uzupełnienia braku formalnego odwołania pełnomocnik skarżącego nadesłał pismo zawierające uzupełnienie odwołania, które to pismo zostało opatrzone podpisem jego autora. Bez znaczenia pozostaje także fakt, że pełnomocnik skarżącego dopełnił czynności, o której mowa w wezwaniu, kilka dni po upływie przewidzianego terminu, ale przed sporządzeniem zaskarżonego postanowienia. Istotne jest to, że brak formalny odwołania, o którym mowa w wezwaniu, nie został usunięty w zakreślonym przez organ terminie, ale 4 dni później. Nadto organ odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do uzupełnienia braku formalnego odwołania. Pełnomocnik skarżącego wywodzi zaś, że brak formalny odwołania został usunięty z jego inicjatywy, przed sporządzeniem wezwania, pismem zawierającym uzupełnienie odwołania. Tym samym brak było podstaw do zastosowania przez organ art. 169 § 1 i § 4 Op, czyli wzywania pełnomocnika skarżącego do uzupełnienia nieistniejącego braku formalnego odwołania, a także do pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. 4.3. Zgodnie z art. 168 § 3 Op, podanie wniesione pisemnie albo ustnie do protokółu powinno być podpisane przez wnoszącego, a protokół ponadto przez pracownika, który go sporządził. Jeżeli podanie wnosi osoba, która nie może lub nie umie złożyć podpisu, podanie lub protokół podpisuje za nią inna osoba przez nią upoważniona, czyniąc o tym wzmiankę obok podpisu. W świetle zastosowanych przez Dyrektora IS przepisów art. 169 § 1 i § 4 Op, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia (§ 1). Organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie (§ 4) 4.4 Zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienia zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania, tj. 169 § 4 Op i art. 191 Op, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dlatego wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a., uzasadniające wyeliminowanie tych aktów z obrotu prawnego. Organ odwoławczy pominął bowiem istotne okoliczności faktyczne, w tym chronologię zdarzeń, czego efektem było bezpodstawne zastosowanie art. 169 § 4 Op. Skoro pełnomocnik skarżącego złożył z własnej inicjatywy pismo zawierające uzupełnienie odwołania wniesionego w przewidzianym dla tej czynności terminie, pismo to zostało przez niego podpisane i wpłynęło do organu przed sporządzeniem przez organ wezwania do uzupełnienia braków formalnych (podpisu) odwołania, nadto pismo zawierające treść pierwotnego odwołania zostało złożone przez pełnomocnika skarżącego przed sporządzeniem przez organ postanowienia pozostawiającego odwołanie bez rozpatrzenia, to brak było podstaw do zastosowania przez Dyrektora IS art. 169 § 4 Op. W realiach niniejszej sprawy należy bowiem uznać, że brak formalny odwołania został konwalidowany w sposób niebudzący wątpliwości co do woli skarżącego i jego pełnomocnika [...] kwietnia 2013 r., czyli znacznie przed sporządzeniem postanowienia pozostawiającego odwołanie bez rozpatrzenia ([...] czerwca 2013 r.). Wpływu na wynik sprawy nie wywiera przy tym fakt, że treść pisma zawierającego uzupełnienie odwołania nie zawiera jednoznacznej informacji, że w ten sposób uzupełniony został także brakujący podpis odwołania. Oczywiste uchybienie pełnomocnika skarżącego, który nie podpisał odwołania, zostało bowiem przez niego mimowolnie konwalidowane pismem zawierającym uzupełnienie odwołania. Skarżący oraz jego pełnomocnik wyrazili w ten sposób wolę udziału doradcy podatkowego także w postępowaniu odwoławczym. Wątpliwości w tym zakresie zostały zdaniem Sądu rozwiane w odpowiedzi na wezwanie organu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Dodać warto, że wola skarżącego i jego pełnomocnika zostały potwierdzone w zażaleniu. Powyższe okoliczności zostały bezpodstawnie pominięte przez Dyrektora IS. Stąd naruszenie art. 191 Op, którego skutkiem było wydanie zaskarżonych aktów z naruszeniem art. 169 § 4 Op. W omawianej sytuacji, złożenie przez pełnomocnika podpisanego pisma o treści pierwotnego odwołania po terminie wyznaczonym przez organ, nie dawało podstawy do zastosowania art. 169 § 4 Op. Dodać warto, że Dyrektor IS potraktował uzupełnienie odwołania jako czynność prawnie skuteczną. Czyli zaakceptował udział doradcy podatkowego jako pełnomocnika reprezentującego interesy skarżącego przed organem I instancji także w postępowaniu odwoławczym. 5. Za częściowo trafną Sąd uznał argumentację skargi, o czym mowa wyżej. Zarzuty skargi Sąd uznał jednak za chybione, gdyż Dyrektor IS miał prawo wezwać pełnomocnika skarżącego do uzupełnienia braku formalnego odwołania poprzez jego podpisanie w celu rozwiania wątpliwości w tym zakresie. Nie naruszył więc art. 169 § 1 Op. Składając wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania pełnomocnik skarżącego pośrednio potwierdził, że istniały wątpliwości odnośnie tego, czy braki te zostały świadomie usunięte przez niego także w zakresie brakującego podpisu, skoro uzupełnienie odwołania dotyczyło wprost innych elementów tego środka zaskarżenia. Dyrektor IS w konsekwencji nie naruszył także art. 78 Konstytucji RP. Zarzut materialnoprawny, w szczególności konstytucyjny, nie może zostać uznany za trafny w sytuacji, gdy w istocie służy on podważeniu zasadności wydania przez organ rozstrzygnięcia na podstawie art. 169 § 4 Op. Ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego pozwala na wniosek, że brak było podstaw do pozostawienia przedmiotowego odwołania bez rozpatrzenia, czyli brak było podstaw do zastosowania przez Dyrektora IS art. 169 § 4 Op, o czym mowa wyżej. 6. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor IS obowiązany będzie uwzględnić powyższe rozważania Sądu i przyjąć, że pełnomocnik skarżącego uzupełnił brak formalny poprzez podpisanie odwołania i wyrażenie w ten sposób woli reprezentowania interesów skarżącego także w postępowaniu odwoławczym. Tym samym brak jest podstaw faktycznych i prawnych do pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia tylko z tej przyczyny, że brak formalny, o którym mowa w wezwaniu (podpis), nie został jakoby jednoznacznie usunięty w zakreślonym przez organ terminie. Brak ten został bowiem ostatecznie usunięty przez pełnomocnika skarżącego z uchybieniem terminu zakreślonego w wezwaniu, ale przed wydaniem postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Pełnomocnik skarżącego potwierdził w ten sposób wolę reprezentowania interesów skarżącego także w postępowaniu odwoławczym, wyrażoną uprzednio poprzez uzupełnienie odwołania. Zdaniem Sądu, w tej sytuacji brak było podstaw do zastosowania art. 169 § 4 Op. Dodać należy, że powołane przez organ wyroki zostały wydane na tle innego stanu faktycznego od tego, który występuje w niniejszej sprawie. Poglądy wyrażone w tych wyrokach nie potwierdzają zatem zgodności z prawem zaskarżonych postanowień. 7. Mając na względzie powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1 oraz art. 152 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w pkt 1 i pkt 2 sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie przepisów art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153), gdyż skarżący był reprezentowany przed Sądem przez doradcę podatkowego. Do zwróconych kosztów postępowania Sąd zaliczył 100 zł tytułem uiszczonego przez stronę skarżącą wpisu stałego od skargi, 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa oraz 240 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego (razem 357 zł, jak w punkcie 3 sentencji wyroku).