II FSK 1829/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 31 sierpnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 703/13 w sprawie ze skargi K. [...] S.A. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od K. [...] S.A. z siedzibą w K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach kwotę 280 (dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 703/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uwzględniając skargę K. S.A. w K. (dalej jako: "skarżąca") uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 marca 2013 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, co następuje: Postanowieniem z dnia 21 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013 r., poz. 267 ze zm., dalej jako: "K.p.a") oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1, art. 64c § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm., dalej jako: "u.p.e.a."), po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez Burmistrza R. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 1 października 2012 r. określające koszty egzekucyjne wygenerowane w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec K. S.A. w K. w łącznej wysokości 100.805,22 zł. i obciążające tymi kosztami wierzyciela, tj. Burmistrza R.: - uchylił zaskarżone postanowienie organu I instancji w części dotyczącej obciążenia wierzyciela kwotą ww. kosztów egzekucyjnych, - orzekł o obciążeniu zobowiązanego, tj. K. S.A. w K. kosztami egzekucyjnymi powstałymi w kwocie łącznej 100.805,22 zł. Organ nadzoru stwierdził, że poza przypadkami wymienionymi w art. 64c § 2, § 3 i § 4 u.p.e.a. koszty egzekucyjne obciążają zobowiązanego, wobec którego wszczęto postępowanie egzekucyjne W ocenie organu w sprawie nie wystąpiły okoliczności, które skutkowałyby możliwością obciążenia kosztami egzekucyjnymi wierzyciela. Wszczęcie i prowadzenie egzekucji przez organ egzekucyjny nie było niezgodne z prawem. Postępowanie egzekucyjne, mające na celu wyegzekwowanie należności określonej w decyzji organu podatkowego zostało zakończone w sposób efektywny poprzez wyegzekwowanie należności. Organ wyraził pogląd, że zgodność z prawem decyzji podatkowej, na podstawie której wierzyciel wystawił i doręczył zobowiązanemu tytuł wykonawczy, nie stanowi kryterium oceny zgodności z prawem wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, o którym mowa w art. 64c § 3 u.p.e.a., nawet jeżeli w charakterze organu podatkowego i wierzyciela działał ten sam organ administracji. Dysponując decyzją mogącą stanowić podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, podmiot wykonujący funkcję wierzyciela obciążony jest obowiązkiem prawnym podjęcia działań zmierzających do wszczęcia i przeprowadzenia na jej podstawie postępowania egzekucyjnego, natomiast ocena zgodności z prawem decyzji stanowić może przedmiot odrębnego od egzekucyjnego właściwego postępowania administracyjnego. W skardze do Sądu I instancji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 64c § 4 u.p.e.a. i wniosła o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że działanie organu odwoławczego naruszyło zasadę dwuinstancyjności postępowania. Uchylając bowiem rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego w przedmiocie obciążenia kosztami egzekucyjnymi wierzyciela na podstawie art. 64c § 4 u.p.e.a., organ odwoławczy zmienił adresata postanowienia i kosztami tymi obciążył zobowiązaną spółkę w oparciu o przepis art. 64c § 1 u.p.e.a. Nastąpiła zatem zmiana sprawy zarówno w sensie podmiotowym jak i przedmiotowym. W tej sytuacji wydanie przez organ II instancji orzeczenia merytorycznego pozbawiło, w ocenie Sądu, skarżącą spółkę prawa do dwukrotnego rozpatrzenia sprawy co do istoty, albowiem wydanie ostatecznego postanowienia w sprawie poprzedzało tylko jednokrotne rozpatrzenie sprawy pod względem merytorycznym - w postępowaniu przed organem II Instancji. Strona z oczywistych powodów nie mogła odwołać się od rozstrzygnięcia, które pojawiło się dopiero na etapie postępowania zażaleniowego, a o którym nie orzeczono w pierwszej instancji, co z kolei pozbawiło ją prawa do rzetelnej kontroli rozstrzygnięcia organu niższego rzędu. Stąd uprawniony jest wniosek, że jeżeli organ odwoławczy stwierdził, iż dana sprawa powinna zostać rozpatrzona i rozstrzygnięta w innym zakresie podmiotowym lub przedmiotowym, niż uczynił to organ I instancji, to w imię respektowania zasady dwuinstancyjności powinien był decyzję tego organu uchylić i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia na podstawie art. 138 § 2 K.p.a., bądź postępowanie umorzyć. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji lub o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi K. S.A. w K. oraz o przyznanie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 2 K.p.a. poprzez uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 marca 2014 r. wskutek błędnego uznania przez Sąd, iż organ odwoławczy orzekając nie miał prawa do skorygowania wad postanowienia organu I instancji polegających na niewłaściwej ocenie okoliczności faktycznych dotyczących obciążenia kosztami egzekucyjnymi i w rezultacie orzeczenia odmiennie co do istoty sprawy; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 138 § 2 K.p.a. poprzez błędną ocenę, iż w rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy powinien wydać postanowienie kasacyjne polegające na przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 15 K.p.a. wskutek błędnego przyjęcia, iż organ odwoławczy rozstrzygając sprawę naruszył zasadę dwuinstancyjności postępowania. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej utrzymywał, że w przedmiotowej sprawie brak było podstaw prawnych do zastosowania art. 138 § 2 K.p.a., ponieważ stan faktyczny sprawy nie wymagał wyjaśnienia. Zdaniem organu, Sąd niewłaściwie uznał, iż doszło do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania wyrażonej w art. 15 K.p.a. Zgodnie z tą zasadą sprawa została dwukrotnie rozpoznana i rozstrzygnięta. Organ odwoławczy nie zmienił rodzaju sprawy ani pod względem podmiotowym ani pod względem przedmiotowym i ponownie przeprowadził postępowanie wyjaśniające. Nie złożono odpowiedzi na skargę kasacyjną. W dniu 19 sierpnia 2016 r. Burmistrz R. złożył pismo procesowe, w którym wskazał na zasadność zastosowania w niniejszej sprawie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. o sygn. akt SK 31/14 (Dz. U z 2016 r, poz.1244), w którym zakwestionowana został konstytucyjność art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599), które to przepisy stanowiły podstawę zaskarżonego postanowienia. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie bowiem ze stanowiskiem jej autora, Sąd I instancji błędnie uznał, że organ nadzoru naruszył w niniejszej sprawie zasadę dwuinstancyjności postępowania określoną w art. 15 K.p.a. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpatrzyć i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją (postanowieniem) organu pierwszej instancji. Rodzi to w konsekwencji obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Dwuinstancyjność oznacza więc, że każda sprawa powinna być rozstrzygnięta dwukrotnie, a zatem organ odwoławczy nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji (postanowienia) organu pierwszej instancji i odniesienia się do argumentów zawartych w odwołaniu (zażaleniu). Co do zasady organ odwoławczy rozpoznaje sprawę uprzednio rozstrzyganą przez organ I instancji w sposób merytoryczny lub kończy postępowanie poprzez jego umorzenie (art. 138 § 1 K.p.a.). Wyjątek od tej zasady został przewidziany w art. 138 § 2 K.p.a. Przepis ten stanowi, iż organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Przekazując sprawę, organ ten powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Z przytoczonego przepisu wynika, że organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji tylko wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. Przewidziana w omawianym przepisie możliwość uchylenia przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji stanowi odstępstwo od zasady szybkiego i wnikliwego rozpatrzenia sprawy co do jej istoty przez organy obu instancji i może być stosowana jedynie wyjątkowo, przy rzeczywistym zaistnieniu okoliczności, o których mowa w tym przepisie. Jak słusznie zauważył autor skargi kasacyjnej, w rozpoznanej sprawie stan faktyczny nie wymagał wyjaśnienia – był niesporny. Zatem wbrew stanowisku Sądu I instancji organ odwoławczy nie miał podstaw do zastosowania art. 138 § 2 K.p.a. Dysponował natomiast narzędziami do zmiany nieprawidłowego, w jego ocenie, rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Skorzystał bowiem z możliwości jaką daje organowi odwoławczemu art. 138 § 1 pkt 2 K.p.a., tj. uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie w części i orzekł co do istoty sprawy. Co istotne, sprawa została rozpoznana i rozstrzygnięta zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania przez dwa właściwe organy, tj. organ I instancji oraz organ II instancji. Zważywszy na stanowisko Sądu I instancji podnieść należy, iż niniejsza sprawa w przedmiocie orzeczenia o kosztach egzekucyjnych została zainicjowana wnioskiem Spółki. W wyniku rozpatrzenia tego wniosku Naczelnik Urzędu Skarbowego obciążył kosztami egzekucyjnymi wierzyciela – Burmistrza R. Z kolei organ nadzoru, po rozpatrzeniu zażalenia Burmistrza R., orzekł o obciążeniu tymi kosztami zobowiązanego, tj. K. S.A. Z akt sprawy wynika, że spółka ta była aktywnym uczestnikiem prowadzonego z jej inicjatywy postępowania. Postanowienia organów były jej doręczane i to spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego. Sposób w jaki rozstrzygnął organ I instancji wniosek spółki nie przesądza, że została ona pozbawiona możliwości dwukrotnego rozpatrzenia sprawy. Okoliczność wydania korzystnego dla niej rozstrzygnięcia przez organ I instancji nie oznacza, że sprawa co do jej istoty nie była rozpatrzona dwukrotnie. Jak już powiedziano, na skutek złożonego zażalenia sprawę po raz drugi rozstrzygał organ nadzoru i wydał rozstrzygnięcie w zakresie kosztów egzekucyjnych, czyli objętym wnioskiem spółki. Dokonując oceny takiej sprawy jak niniejsza, Sąd I instancji powinien uwzględnić jej specyfikę, która przejawia się w tym, iż kosztami egzekucyjnymi może być obciążony zobowiązany lub wierzyciel. Do organu nadzoru należy zaś ocena, czy organ egzekucyjny kosztami tymi obciążył właściwy podmiot. Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę Sąd I instancji zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego i rozpoznać skargę merytorycznie. Odnośnie do postulatu Burmistrza R. zawartego w piśmie procesowym, wskazać należy, iż wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. o sygn. akt SK 31/14 dotyczył przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zakresie wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, tymczasem problem występujący w niniejszej sprawie dotyczy innej problematyki. Zatem wniosek o zastosowanie tego wyroku jest nietrafny. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a.