V SA/Wa 1134/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Izabella Janson, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Joanna Zabłocka (spr.), Protokolant spec. - Mariusz Dzierzęcki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2014 r. sprawy ze skargi B. Limited z siedzibą w N. na decyzję Szefa Służby Celnej z dnia ... lutego 2013 r. nr ... w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie wiążącej informacji taryfowej; oddala skargę Przedmiotem skargi z 19 marca 2013 r. (data nadania) wniesionej przez C. Sp. z o.o. w K. jest decyzja Szefa Służby Celnej z ... lutego 2013 r., nr ... utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z ... listopada 2012 r., nr ... odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie zawartej w wiążącej informacji taryfowej z ... lipca 2012 r., nr ... Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. Wnioskiem z 17 września 2012 r. C. Sp. z o.o. w K. zwróciła się o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z ... lipca 2012 r. o wskazanym wyżej numerze. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z ... listopada 2012 r. odmówił stwierdzenia nieważności swojej decyzji z ... lipca 2012 r. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie. art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 210 § 1 o.p. poprzez: 1. nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji polegające na zawarciu w nim zbyt ogólnych stwierdzeń, co w konsekwencji uniemożliwia realizację zasady pogłębionego zaufania obywateli do organów celnych oraz uniemożliwia dokonanie prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji, w szczególności poprzez niewyjaśnienie, dlaczego nie zachodzi w sprawie niniejszej przesłanka do stwierdzenia nieważności decyzji organu celnego powołana przez stronę - to jest przesłanka wymieniona w art. 247 § 1 pkt 3 o.p. rażącego naruszenia prawa; 2. niewyjaśnienie, które z dowodów przeprowadzonych w sprawie niniejszej pozwoliły organowi na stwierdzenie, iż w sprawie nie zostały spełnione przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji WIT z dnia ... lipca 2012 roku, a w szczególności przesłanka wymieniona w art. 247 § 1 pkt 3 o.p. rażącego naruszenia prawa. Zaskarżoną decyzją Szef Służby Celnej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z ... listopada 2012 r. W uzasadnieniu decyzji organ przeanalizował wszystkie podstawy prawne z art. 247 Ordynacji podatkowej, których spełnienie uzasadnia stwierdzenie nieważności decyzji i wskazał, że w przedmiotowej sprawie żadna z nich nie zaistniała. Dokonując szczegółowej analizy organ odwoławczy skupił się głównie na wskazywanej przez Skarżącą przesłance stwierdzenia nieważności decyzji, tj. art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa). Szef Służby Celnej wyjaśnił, powołując się na orzecznictwo, że rażące naruszenie prawa następuje wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że owa decyzja nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Rażące naruszenie prawa powoduje, że stwierdzenie nieważności decyzji z tej przyczyny może nastąpić w wypadku zastosowania w kwestionowanym rozstrzygnięciu normy prawnej, której znaczenie można ustalić w sposób niewątpliwy, bezsporny. Nie może być zatem podstawą do takiego działania norma prawa, co do której treści istnieją rozbieżności co do interpretacji. W postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z powodu rażącego naruszenia prawa należy kierować się przede wszystkim gramatyczną wykładnią tego pojęcia, eliminując przy ocenie wystąpienia takiej kwalifikowanej wady decyzji elementów rozstrzygnięcia sprawy co do jej istoty (wyrok NSA z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 113/06, lex nr 281145). Organ odwoławczy wskazał, że Skarżąca wnosząc o stwierdzenie nieważności podniosła argumenty dotyczące dokonanych przez organ celny ustaleń faktycznych, tj. co do konstrukcji kabiny prysznicowej, w szczególności różnic w konstrukcji okna oraz kabiny prysznicowej, co doprowadziło, zdaniem strony, do niepoprawnego zaklasyfikowania towaru. Jednakże, jak wskazał organ, przedmiot postępowania nadzwyczajnego nie jest tożsamy z przedmiotem postępowania zwykłego. Pismem z 18 marca 2013 r. Skarżąca złożyła skargę na decyzję Szefa Służby Celnej z ... lutego 2013 r., wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji ponownie zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia ... listopada 2012 roku dotyczącej odmowy stwierdzenia nieważności decyzji WIT z dnia ... lipca 2012 roku, w sytuacji, gdy decyzja ta została wydana z naruszenie przepisów postępowania, w szczególności utrzymała w mocy decyzję, która naruszała zasadę pogłębionego zaufania obywateli do organów celnych oraz uniemożliwiała dokonanie prawidłowej jej kontroli, w szczególności poprzez niewyjaśnienie, dlaczego nie zachodzi w sprawie niniejszej przesłanka do stwierdzenia nieważności decyzji organu celnego powołana przez stronę - to jest przesłanka wymieniona w art. 247 § 1 pkt 3 o.p. rażącego naruszenia prawa. Skarżąca zarzuciła także naruszenie art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 210 § 1 o.p. polegające na niewyjaśnieniu, które z dowodów przeprowadzonych w sprawie pozwoliły organowi na stwierdzenie, iż nie zostały spełnione przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji WIT z dnia ... lipca 2012 roku, a w szczególności przesłanka wymieniona w art. 247 § 1 pkt 3 o.p., czyli rażącego naruszenia prawa. W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że orzekające w sprawie organy w uzasadnieniach decyzji dokonały jedynie teoretycznoprawnej analizy wszystkich przesłanek, które umożliwiają stwierdzenia nieważności decyzji celnej, określonych w art. 247 o.p. Jednakże analiza ta jest dość ogólna i nie odnosi się do zarzutów sformułowanych przez stronę we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Decyzja organu II instancji nie wskazuje także, które z faktów organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Organ nie wskazuje w szczególności; które z faktów przezeń ustalonych dają podstawę do stwierdzenia, iż niemożliwym jest stwierdzenie nieważności decyzji z powodu wskazanego przez stronę. W odpowiedzi na skargę Szef Służby Celnej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. W dniu 25 września 2013 r. do Sądu wpłynęło pismo spółki B. z siedzibą w ... z dnia 24 września 2013 r., z którego wynika, że postanowieniem Sądu Rejonowego w K. X Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia ... września 2013 r. ... C. sp. z o.o. w K. została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka C. sp. z o.o. w K. połączyła się przez przejęcie ze spółką prawa ... B. z siedzibą w ... Do pisma załączone zostały postanowienia Sądu Rejonowego w K. oraz postanowienie Sądu w ... i pełnomocnictwo z klauzulą apostile. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Oceniając zaskarżoną decyzję Szefa Służby Celnej Sąd nie stwierdził, aby została ona wydana z naruszeniem prawa. W pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga, iż zarówno zaskarżona decyzja, jak też poprzedzająca ją decyzja Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z ... listopada 2012 r. zostały wydane w nadzwyczajnym postępowaniu administracyjnym w oparciu o art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji służy do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji dotkniętych tzw. kwalifikowanymi wadami prawnymi, a więc wadami istotnymi powodującymi, że dalsze istnienie tych decyzji w obrocie prawnym sprzeczne byłoby z zasadą praworządności. Podkreślenia wymaga, że podstawowym celem postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji administracyjnej nie jest orzekanie o prawach i obowiązkach strony wynikających z przepisów materialnego prawa celnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwyczajnym pod kątem istnienia przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Można zatem stwierdzić, że przedmiotem decyzji wydanej we wskazanym postępowaniu nadzwyczajnym jest inna decyzja, a nie rozstrzygnięcie sprawy celnej (tak komentarz do art. 247 Ordynacji podatkowej - C.Kosikowski, L.Etel, R.Dowgier, P.Pietrasz, S. Presnarowicz, M.Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). W art. 128 Ordynacji podatkowej wyrażona została zasada trwałości decyzji ostatecznych polegająca na tym, że decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu zwyczajnym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej lub w prawie celnym. Z powyższego przepisu wynika, że wzruszenie decyzji ostatecznej to odstępstwo, wyjątek od sytuacji, że decyzja taka pozostaje w obrocie, obowiązuje, jest stosowana, nie podlega ocenie w zakresie jej zgodności z prawem. Obowiązywanie tej zasady prowadzi do formalnego obowiązywania każdej decyzji ostatecznej, do czasu wyeliminowania jej z obrotu. Racją wprowadzenia tego przepisu do Ordynacji podatkowej było zapewnienie pewności prawnej funkcjonujących w obrocie prawnym wydanych aktów. Ustawodawca przewidział jednak możliwości eliminacji wadliwych decyzji ostatecznych. Skoro jednak eliminacja takich decyzji jest odstępstwem od powyższej zasady wyrażonej w art. 128 Ordynacji podatkowej, to przepisy przewidujące możliwość takiej eliminacji muszą być interpretowane ściśle (Ordynacja podatkowa Komentarz, wyd.2, C.Kosikowski, L. Etel, R.Dowgier, P.Pietrasz, Sł. Presnarowicz. s.861). Przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej określone zostały w art. 247 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, na który powoływała się Skarżąca, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W rozpoznanej sprawie, zdaniem Skarżącej, organ odwoławczy dokonał jedynie ogólnej analizy teoretycznoprawnej przesłanek umożliwiających stwierdzenie nieważności decyzji i nie odniósł się do zarzutów sformułowanych przez stronę we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Powyższy zarzut jest bezzasadny. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Celnej w Warszawie nie naruszył prawa odmawiając stwierdzenia nieważności swojej decyzji. Przede wszystkim prawidłowa jest konkluzja, że decyzja ta nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W zakresie wykładni art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej należy wskazać, że "rażące naruszenie prawa" istotnie różni się od zwykłego naruszenia prawa, które może być podstawą uchylenia decyzji przez organ odwoławczy w toku zwykłego postępowania odwoławczego. Poprzez użycie kwalifikatora "rażące" ustawodawca wyraźnie zaznaczył, że nie każde naruszenie prawa materialnego lub procesowego może być podstawą do eliminacji z obrotu prawnego decyzji ostatecznej, a podstawą taką mogą być jedynie wady najpoważniejsze dotyczące treści decyzji lub postępowania, w którym została ona wydana. W orzeczeniach sądów administracyjnych, podkreśla się, że chodzi tu o wady oczywiste, łatwo dostrzegalne, wyraźne, niewątpliwe. Dla stwierdzenia wady o charakterze rażącym w zasadzie konieczne jest, aby treść normy prawnej nie budziła wątpliwości, nie dawała możliwości różnych interpretacji, aby wykładnia normy była oczywista, natomiast treść decyzji w sposób łatwo dostrzegalny była niezgodna z treścią tej normy. Podobnie treść wyrażenia "rażące naruszenie prawa" jest rozumiana w piśmiennictwie. Naruszenie prawa będzie miało cechę "rażącego" wtedy, gdy czynność postępowania organu lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej. Działanie organu w toku postępowania lub rozstrzygnięcie sprawy w decyzji w ogóle nie odpowiada nakazom wynikającym z prawa obowiązującego lub też łamie zakazy w nim ustalone (Ordynacja podatkowa-Komentarz, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, Wrocław 2003, str. 808-809). Po pierwsze organ wprawdzie nie odniósł się bardzo szeroko do możliwości zastosowania w sprawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jednak zaskarżona decyzja jest prawidłowa. Organ słusznie wywiódł, że decyzja, o której stwierdzenie nieważności wnosi strona, została wydana zgodnie z obowiązującym prawem i nie narusza prawa – tym bardziej nie doszło zatem do rażącego naruszenia prawa. Po wtóre, prawidłowe jest stanowisko organu, iż podnoszone w toku postępowania zarzuty merytoryczne dotyczące ustalania klasyfikacji taryfowej kabiny prysznicowej strona skarżąca mogła podnieść w postępowaniu odwoławczym od decyzji WIT, ponieważ przedmiot postępowania nadzwyczajnego nie jest tożsamy z przedmiotem zwykłego postępowania. Skarżąca jednakże na etapie postępowania zwykłego nie złożyła odwołania od decyzji WIT; nie może zatem kwestionować prawidłowości zaklasyfikowania towaru. Reasumując, art. 233 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie został naruszony przez organ celny w postępowaniu dotyczącym wydania wiążącej informacji taryfowej. Nie został także naruszony przepis art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż organy obydwu instancji wyjaśniły stan faktyczny sprawy oraz omówiły przesłanki, którymi kierowały się przy podejmowaniu decyzji. W tej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270) orzekł jak w sentencji.