I SA/Kr 86/14

|Sygn. akt I SA/Kr 86/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 marca 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: st. referent Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2014 r., sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w Gorlicach na uchwałę Rady Gminy Łużna z dnia 22 listopada 2011 r. Nr XVI/102/11, w sprawie określenia wzorów formularzy do wymiaru i poboru podatków od nieruchomości, rolnego i podatku leśnego w części dotyczącej zawarcia w załączniku nr 1 pozycja J tejże uchwały obowiązku składania przez podatnika oświadczeń pod rygorem odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 Kodeksu Karnego - stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w opisanej wyżej części - Uchwałą nr XVI/102/11 z dnia 22 listopada 2011 r. - wydaną w oparciu o przepisy art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz art. 6 ust 13 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz.613 ze zm.), art. 6a ust 11 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) oraz art. 6 ust 9 ustawy z 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. Nr 200, poz. 1682 ze zm.) - Rada Gminy Łużna określiła wzory formularzy do wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, podatku rolnego oraz podatku leśnego. W załączniku nr 1 do uchwały określono wzór informacji o nieruchomościach, obiektach budowlanych, gruntach i lasach, a w jego poz. J zawarto sformułowanie "uprzedzony o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 Kodeksu Karnego oświadczam, że podane przeze mnie dane są zgodne z prawdą". Uchwała ta w opisanej części została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie przez Prokuratora Rejonowego w Gorlicach. Zaskarżonej uchwale zarzucono rażące naruszenie prawa materialnego, to jest art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 40 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, art. art. 6 ust 13 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 6a ust 11 ustawy o podatku rolnym oraz art. 6 ust 9 ustawy o podatku leśnym przez nałożenie na podatników obowiązku składania oświadczenie zawierającego pouczenie o odpowiedzialności określonej w art. 233 § 1 kodeksu karnego bez podstawy prawnej w związku z czym zażądano stwierdzenie nieważności tejże uchwały - w części obejmującej postanowienia załącznika nr 1 poz. J w zakresie sformułowania "świadomy odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 Kodeksu Karnego". W ocenie Prokuratora wymienione przepisy - podane jako podstawa prawna podjętej uchwały - nie dają organowi uprawnienia do nałożenia na podatnika obowiązku składania oświadczenia zawierającego pouczenie o odpowiedzialności określonej w art. 233 kodeksu karnego, a zatem przytoczone sformułowanie załącznika wykracza poza ramy upoważnienia ustawowego, na jakim opierać mogła się Rada Gminy - a uchwała w tym zakresie została wydana bez podstawy prawnej, a zatem w kwestionowanej części jest sprzeczna z prawem. W świetle przepisu art. 233 § 6 kodeksu karnego - jeżeli ustawodawca zamierza nadać wymaganym oświadczeniom składanym przez zainteresowane podmioty rygor odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań), to rygor ten wprowadza wprost do ustawy i dopiero wówczas - w razie przeniesienia kompetencji do określenia przez organ samorządu wzoru informacji i deklaracji - możliwym byłoby odwoływanie się przez organ do pouczenia o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań).Tymczasem przepisy ustawy o podatku rolnym, podatku leśnym i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie przewidują takiej możliwości, zaś ustawowego upoważnienia dla rady w tym zakresie nie można domniemywać. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie, względnie jej oddalenie. W ocenie organu Prokurator nie zastosował przepisu art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, a to nie wezwał go uprzednio do usunięcia naruszenia prawa, co dopiero mogłoby otworzyć mu drogę do zaskarżenia przedmiotowej uchwały. Dodatkowo, że Rada Gminy tuż po poinformowaniu jej przez RIO o sprzeczności z prawem kwestionowanego przez Prokuratora zapisu, dokonała odpowiedniej zmiany opisanej uchwały nr XVI/102/11 uchwałą z dnia 29 grudnia 2011r. nr XVI 11/116/11. W uzasadnieniu zwrócono także uwagę, że jeden z dołączonych odpisów skargi nie został podpisany przez prokuratora sporządzającego skargę. Rada Gminy podniosła ponadto, że nie może stanowić podstawy prawnej skutecznego zarzutu przywołany w skardze przepis art. 7 Konstytucji RP, gdyż norma konstytucyjna może stanowić oparcie dla działań organów władzy publicznej tylko gdy jest skonkretyzowana w stopniu umożliwiającym na jej samoistne stosowanie.. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę aktów prawa miejscowego stanowionych przez organy jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej. Sąd administracyjny w ramach tej kontroli uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 w/w ustawy). Orzekanie - w myśl art. 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Stosownie do art. 147 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd uwzględniając skargę na uchwałę lub akt, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6, stwierdza nieważność tej uchwały lub aktu w całości lub w części. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Niewątpliwie jednostki samorządu terytorialnego mają kompetencje do uchwalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie ustalonym w ustawie (art. 168 Konstytucji RP) Konkretyzację tego prawa - poza uregulowaniami szczególnymi - zawiera, w odniesieniu do gminy art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze gminy, przy czym w myśl art. 18 ust. 2 pkt 8 tej ustawy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy, lecz tylko w granicach określonych w odrębnych ustawach. Przepis art. 6 ust. 13 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nakłada na radę gminy obowiązek ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek od nieruchomości, w których zawarte będą dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru podatku. Analogiczne upoważnienie dla organu stanowiącego gminy zawiera przepis art. 6a ust. 11 ustawy o podatku rolnym oraz art. 6 ust 9 ustawy o podatku leśnym. W/w przepisy – powołane jako podstawa prawna podjętej uchwały - nie dają jednak organowi uprawnienia do nałożenia na podatnika obowiązku składania oświadczenia zawierającego pouczenie o odpowiedzialności określonej w art. 233 kodeksu karnego, a zatem sformułowanie zawarte w poz. J załącznika nr 1 do zaskarżonej uchwały wykracza poza ramy upoważnienia ustawowego, na jakim opierać mogła się Rada Gminy w Łużnej. W myśl art. 233 § 6 kodeksu karnego sprawca odpowiada za podanie nieprawdy, lub zatajenie prawdy w oświadczeniu, które ma służyć za dowód w postępowaniu prowadzonym na podstawie ustawy, jeżeli przyjmujący oświadczenie, działając w zakresie swoich uprawnień, nadanych przez te ustawę, uprzedził oświadczającego o odpowiedzialności karnej za fałszywe oświadczenie. Z unormowania tego wynika, że przestępstwem jest złożenie fałszywego oświadczenia, na przykład w kwestionariuszach lub formularzach. Warunkiem jednak odpowiedzialności za złożenie fałszywego oświadczenia jest, by przepis ustawy, na podstawie której oświadczenie jest składane, przewidywał możliwość odebrania oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej. Słuszne jest zatem stanowisko, że jeżeli ustawodawca zamierza nadać wymaganym oświadczeniom składanym przez zainteresowane podmioty rygor odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań), to rygor ten wprowadza wprost do ustawy i dopiero wówczas - w razie przeniesienia kompetencji do określenia przez organ samorządu wzoru informacji i deklaracji - możliwym byłoby odwoływanie się przez organ do pouczenia o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań). Wskazane przepisy ustawy o podatku rolnym, podatku leśnym i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie przewidują takiej możliwości, zaś ustawowego upoważnienia dla organu stanowiącego gminy w tym zakresie nie można domniemywać. Jednocześnie odpowiadając na argumenty organu podniesione w odpowiedzi na skargę stwierdzić należy że brak jest podstaw do odrzucenia skargi. Nie można się zgodzić ze stanowiskiem organu, że Prokurator Rejonowy w Gorlicach nie zastosował się do art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym i przed złożeniem skargi nie wezwał organ uchwalający zaskarżony akt do usunięcia naruszenia prawa. Wskazany przepis nie stanowił podstawy prawnej dla wniesienia przez Prokuratora skargi o stwierdzenie nieważności uchwały Rady Gminy Łużna nr XVI/102/11 z dnia 22 listopada 2011 r. Legitymację procesową dla prokuratora w tym zakresie stanowią; art. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1985 r. o prokuraturze (Dz. U. z 2011 r. Nr 270, poz. 1599 ze zm.), zgodnie z którym, jeżeli uchwała organu samorządu terytorialnego albo rozporządzenie wojewody są niezgodne z prawem, prokurator zwraca się do organu, który je wydał, o ich zmianę lub uchylenie albo kieruje wniosek o ich uchylenie do właściwego organu nadzoru; w wypadku uchwały organu samorządu terytorialnego prokurator może także wystąpić o stwierdzenie jej nieważności do sądu administracyjnego, a także art. 50 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który stanowi, że uprawnionym do wniesienia skargi jest każdy kto ma w tym interes prawny, prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich oraz organizacja społeczna w zakresie jej statutowej działalności (...). Z kolei stosownie do art. 52 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba, że skargę wnosi prokurator lub Rzecznik Praw Obywatelskich. Z analizy powyższych przepisów wynika, że w przypadku wystąpienia ze skargą o stwierdzenie nieważności uchwały organu samorządu terytorialnego, prokurator nie jest zobligowany do uprzedniego wezwania tego organu do usunięcia naruszenia prawa (por. uchwała NSA z dnia 10 czerwca 1996 r., sygn. akt OPS 2/96). Odnosząc się z kolei do argumentu, że zaskarżona uchwała została w zaskarżonym zakresie zmieniona, skonstatować należy, że przedmiotem postępowanie było stwierdzenie nieważności przedmiotowego zapisu uchwały, która obowiązywała od dnia 1 stycznia 2012 r., a uchwała zmieniająca ów zapis podjęta została w dniu 29 grudnia 2011 r., z mocą obowiązującą po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa Małopolskiego, które nastąpiło w dniu 18 stycznia 2012 r. Zatem do czasu zastąpienia kwestionowanej uchwały nową uchwałą, obowiązywała ona przez pewien czas i rodziła skutki prawne dla podatników. W uchwale z dnia 14 września 1994 r., sygn. akt W 5/94, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że "zmiana lub uchylenie zaskarżonej do sądu uchwały nie czyni zbędnym wydania przez sąd wyroku, jeżeli zaskarżona uchwała może być zastosowana do sytuacji z okresu poprzedzającego jej podjecie". Skuteczne uchylenie uchwały inną, kolejną uchwałą wywołuje bowiem jedynie skutek na przyszłość (ex nunc) i przerywa działanie skutków prawnych uchwały poprzedniej jedynie od daty wejścia w życie uchwały uchylającej. W przypadku, gdy zaskarżona uchwała mogła wywołać skutki prawne, nie można mówić o bezprzedmiotowości postępowania sądowoadministracyjnego. W takim przypadku zachodzi konieczność oceny legalności zaskarżonego aktu. Sama zmiana lub uchylenie zaskarżonej do sądu uchwały nie czyni zbędnym wydania przez sąd wyroku. W razie ustalenia, że zaskarżony akt został wydany z istotnym naruszeniem prawa, uwzględnienie skargi będzie polegać na stwierdzeniu nieważności tego aktu. Wyrok stwierdzający nieważność uchwały lub aktu wywiera zaś skutek prawny z mocą od dnia podjęcia uchwały tj. ex tunc. Nie można także podzielić argumentu, że skarga została oparta wyłącznie na art. 7 Konstytucji RP. Prokurator Rejonowy w Gorlicach przedmiotowej uchwale zarzucił co prawda naruszenie art. 7 Konstytucji RP, ale także przepisów prawa materialnego tj. z art. 18 ust. 2 pkt 6, art. 40 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 6 ust. 13 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 6 ust. 9 ustawy o podatku leśnym, art. 6a ust. 11 ustawy o podatku rolnym. Mając zatem na uwadze, że brak było podstaw prawnych (upoważnienia ustawowego) do zawarcia we wzorach formularzy informacji i deklaracji podatkowych zapisów dotyczących odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia, celowym jest w oparciu o przepis art. 147 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) stwierdzenie nieważności uchwały w zaskarżonym zakresie.