I SA/Bd 164/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Kruppik-Świetlicka Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 marca 2014r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. oddala skargę Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił Firmie W. "G. I.-E." M. K. (skarżący) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu dokonanego w dniu [...]. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Ch. G. V., rok produkcji 2007 w wysokości 9 300 zł. Wskutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy, powołując treść przepisów art. 2 pkt 1 oraz art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm.) - dalej jako: "u.p.a.", wskazał, że w celu ustalenia, czy przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym czy ciężarowym Naczelnik Urzędu Celnego w B. poddał analizie i ocenie m.in. informacje zawarte w protokole oględzin przedmiotowego pojazdu z dnia [...]., protokole przesłuchania świadka E. G. – obecnego właściciela tego pojazdu oraz piśmie krajowego przedstawiciela producenta pojazdów marki Ch.. W ocenie organu z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że przedmiotowy samochód w ciągu całego okresu eksploatacji, w tym w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego był pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób. Świadczą o tym cechy identyfikacyjne tego pojazdu, które są tożsame z wymienionymi w wyjaśnieniach do Taryfy Celnej odnoszącymi się do pojazdów kwalifikowanych do kodu CN 8703. W szczególności są to: stałe siedzenia z punktami ich mocowania oraz pas bezpieczeństwa i ich punkty mocowania osobne dla każdego z miejsc siedzących, a ponadto dodatkowe punkty mocowania siedzeń znajdujące się w części przeznaczonej do przewozów towarów, która wyposażona jest tak samo, jak część pojazdu przeznaczona do przewozu osób. Organ zaznaczył także, że dla klasyfikacji samochodu jako wyrobu akcyzowego bez znaczenia jest klasyfikacja tego pojazdu dokonana w świetle przepisów o ruchu drogowym zarówno przez polskie organy państwowe jak i innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Także zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nie może stanowić podstawy do uznania przedmiotowego pojazdu za osobowy w świetle Taryfy celnej, zatem organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu z przesłuchania diagnosty – J. A.. Odnosząc się natomiast do wniosku podatnika o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków A. i W. S., którzy dokonali zakupu przedmiotowego samochodu od skarżącego organ podał, że nie doszło do przeprowadzenia wnioskowanego dowodu, z uwagi na nie stawienie się świadków pomimo prawidłowego wezwania w siedzibie organu. Jednakże, w ocenie organu odwoławczego, wyjaśnienia w.wym. świadków, nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, albowiem ponad wszelką wątpliwość organ pierwszej instancji ustalił, że pojazd został wyprodukowany jako osobowy i nadal ma taki charakter, co zostało stwierdzone podczas jego oględzin. W pojeździe tym bowiem nie dokonano trwałych zmian konstrukcyjnych. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego strona złożyła na nie skargę, w której wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając: 1. naruszenie art. 121 § 1, art. 120, art. 122 w związku z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz. 749)- dalej: "O.p." przez pominięcie przez organ istotnych okoliczności ustalonych w toku postępowania dowodowego, a także w wyniku pominięcia całkowicie określonych dowodów, lub też wypaczenie - niepełne uwzględnienie niektórych z dowodów, 2. naruszenie art. 194 § 1, §2 i § 3 O.p. polegające na odmowie uwzględniania treści dokumentów urzędowych: zagranicznego dowodu rejestracyjnego i przeprowadzonych badań technicznych, 3. naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez zaniechanie podjęcia czynności zmierzających do wyjaśnienia, jaki był stan pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że dla prawidłowego określenia powstania (bądź nie) obowiązku podatkowego niezbędne było dokładne wyjaśnienie, w jakim stanie znajdował się przedmiotowy pojazd w dniu powstania obowiązku podatkowego. Jak wskazała, z zagranicznego dowodu rejestracyjnego oraz z przeprowadzonych badań technicznych wynikało, że samochód był samochodem ciężarowym. Natomiast z przeprowadzonych oględzin samochodu, zdaniem strony, wysnuć należy wniosek, że stan pojazdu różni się w sposób znaczący od jego stanu w momencie powstania obowiązku podatkowego. W tej sytuacji organ powinien podjąć wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia prawidłowego stanu faktycznego, tj. ustalenia, jaki był charakter pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego. W ocenie skarżącego niezbędne jest przesłuchanie w charakterze świadka diagnosty, który dokonywał badań technicznych samochodu, na okoliczność stanu faktycznego pojazdu w chwili badania, co pozwoli wyjaśnić, jaką ilość miejsc siedzących miał pojazd oraz czy posiadał trwałą przegrodę pomiędzy częścią pasażerską i towarową. Podobnie, jak zaznaczył skarżący, niezbędne jest przesłuchanie świadków A. i W. Sz., którzy nabyli od niego przedmiotowy samochód. Skarżący zarzucił organowi, że nie obalił prawdziwości informacji wynikających z wyżej wymienionych dokumentów urzędowych. W konsekwencji, zdaniem strony decyzja została wydana po przeprowadzeniu postępowania w sposób wadliwy i w oparciu o niewyjaśniony w pełni stan faktyczny. Skarżący podkreślił, że przy klasyfikowaniu pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN organ powinien w pierwszej kolejności ustalić zasadnicze przeznaczenie tego pojazdu, bowiem dopiero po ustaleniu powyższego możliwe jest posłużenie się dodatkowym warunkiem określonym w notach wyjaśniających do kodu 8703, z wykorzystaniem innych dokumentów określających dane techniczne pojazdu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) - dalej "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa. Istota sporu powstałego między skarżącym a organami podatkowymi dotyczy tego, czy samochód Ch. G. V. o numerze nadwozia [...], którego wewnątrzwspólnotowego nabycia strona dokonała z Niemiec w maju 2008r., jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (klasyfikowanym do kodu CN 8703), czy też samochodem przeznaczonym do przewozu towarów (klasyfikowanym do kodu CN 8704), a więc, czy stanowi wyrób akcyzowy opodatkowany podatkiem akcyzowym, czy też nie. Organy prawidłowo przyjęły, że rozstrzygnięcie rozpatrywanej sprawy winno nastąpić w oparciu o przepisy ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym. Zgodnie bowiem z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (1 marca 2009r.) i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. wewnątrzwspólnotowe nabycie i dostawa wyrobów akcyzowych (pkt 5). Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało natomiast zdefiniowane w art. 2 pkt 1 ww. ustawy, który rozumie przez nie wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Stosownie zaś do art. 3 ust. 2 u.p.a. do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Z kolei, art. 80 ust. 1 u.p.a stanowi, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów są m. in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 pkt 2 u.p.a.). Użytego w ustawie o podatku akcyzowym pojęcia "samochód osobowy" ustawodawca nie definiuje, jednak można je zrekonstruować na podstawie samej ustawy, jak również aktów prawnych, do których odsyła. W pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a. jako towary akcyzowe wymieniono grupę wyrobów nazwaną "samochody osobowe" klasyfikowane w kodzie CN 8703, z uszczegółowieniem, że chodzi tu o pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Nomenklaturę Scaloną określają przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Odwołując się do ww. rozporządzenia Rady (EWG), które jest corocznie nowelizowane, należy zauważyć, że w załączniku I, w sekcji XVII, w dziale 87 przy kodzie CN 8703 zawarty jest następujący opis: "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja 59 załącznika nr 1 do u.p.a. zawiera zatem opis identyczny z opisem kodu 8703 Nomenklatury Scalonej. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W tym względzie należy zauważyć, że zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny; dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów oraz - o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag - zgodnie z dalszymi regułami. Kolejne reguły mogą być zatem brane pod uwagę tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji i działów. Należy też zauważyć, że wyjaśnienia do Taryfy celnej, zawarte w Obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, po. 880), do kodu 8703 podają, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów do tego kodu mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczących o charakterze pojazdu. Zgodnie z wyjaśnieniami, o tym, że pojazd klasyfikuje się do pozycji 8703, świadczą następujące cechy: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni. siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Jednocześnie w wyjaśnieniach wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok WSA z dnia 10 czerwca 2010r., I SA/Gd 266/10, wyrok NSA z dnia 20 maja 2010r., I GSK 770/09, wyrok WSA z dnia 28 kwietnia 2008r., III SA/Wa 271/08 dostępne na www.orzeczenia.gov.pl) utrwalony jest pogląd, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN winna przebiegać w ten sposób, że na wstępie winno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704, tj. pojazdy samochodowe do transportu towarów. Z oględzin dokonanych toku postępowania podatkowego, udokumentowanych protokołem z dnia 15 lutego 2012r. oraz zdjęciami, wynika, że samochód posiada: dwa przednie fotele z wyposażeniem zabezpieczającym (pasy bezpieczeństwa, zagłówki), w drugim rzędzie dwa pojedyncze fotele z dwoma kompletami pasów bezpieczeństwa i dwoma zagłówkami zaś w trzecim rzędzie kanapę trzyosobową z trzema kompletami pasów bezpieczeństwa i trzema zagłówkami, tapicerkę foteli o jednakowej strukturze i kolorystyce we wszystkich rzędach siedzeń, wahadłowo otwierane przednie drzwi (2 sztuki) i przesuwne drzwi drugiego rzędu (2 sztuki) oraz tylne drzwi bagażnika unoszone ku górze, szyby na bocznych panelach (od drugiego rzędu siedzeń przyciemniane po obu stronach i z tyłu), wnętrze pojazdu (sufit i ściany) wyłożone welurową tapicerka i plastikiem, podłoga pojazdu wyłożona wykładziną i przykryta dywanikiem, w plastikowych częściach tapicerki -uchwyty na napoje, głośniki oraz podręczne schowki, oświetlenie wewnętrzne - 5 punktów (1 punkt w przedniej części podsufitówki, po 2 z obu stron drugiego i trzeciego rzędu siedzeń), jeden uchwyt górny dla pasażera w pierwszym rzędzie, odtwarzacz CD/mp3 i system radionawigacji. W wyniku oględzin nie stwierdzono panelu bądź przegrody oddzielającej przestrzeń dla kierowcy i pasażera pierwszego rzędu siedzeń od przestrzeni tylnej. Z zeznań obecnego właściciela pojazdu – E. G., wynika, że po zakupie pojazdu nie dokonywał w nim żadnych zmian konstrukcyjnych poza zdemontowaniem kratki za trzecim rzędem siedzeń. Świadek wskazał, że pozostałe wyposażenie przedmiotowego pojazdu jest takie, jak w chwili zakupu. Zeznał również, że samochód zakupił z zamiarem używania go jako taksówka. Ponadto wskazać należy, że z pisma z dnia [...]. krajowego przedstawiciela producenta pojazdów marki Ch., firmy F. A. P. S.A., wynika, iż przedmiotowy pojazd skompletowany został w kwietniu 2007r. w wersji 7-osobowej, w układzie nadwozia 4-drzwiowego, z trzema rzędami siedzeń. Pojazd posiadał osiem okien, w tym trzy boczne po obu stronach pojazdu, zaś wnętrze części tylnej zostało wyłożone tapicerka. Samochód nie posiadał fabrycznej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od ładunkowej. Zdaniem Sądu należy zgodzić się z organem podatkowym, że dokonane zmiany w pojeździe (demontaż kratki za trzecim rzędem siedzeń) nie były zmianami nieodwracalnymi powodującymi na stałe zmianę jego przeznaczenia. Zmianę przeznaczenia pojazdu można bowiem osiągnąć poprzez zmianę zasadniczych cech pojazdu, np. nadwozia. Wstawienie kratki taką zmianą nie jest, ponieważ nie zmieniło to zasadniczych parametrów pojazdu. O kwalifikacji pojazdu jako osobowego lub ciężarowego decyduje ogół jego cech. Nie jest możliwe dokonanie kwalifikacji na podstawie zmiany kilku elementów jego wyposażenia, w sytuacji gdy cechy tego pojazdu świadczą o innym jego charakterze. Wskazać należy, że o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje jego producent, ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów nie zmieniają ich użytkownicy dokonujący przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 20 marca 2012r., I SA/Rz 102/12). Innymi słowy, dla wymiaru podatku akcyzowego nie jest ważne, że podatnik korzysta z pojazdu osobowego, jak z ciężarowego i nadaje mu w związku z tym cechy właściwe temu pojazdowi, ale decydujące znaczenie mają cechy jakie pojazdowi temu nadał producent. Zajęcie innego stanowiska oznaczałoby, że podatnik mógłby własnymi działaniami, poprzez dokonanie niewielkich zmian w pojeździe wpłynąć na powstanie obowiązku podatkowego (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 8 maja 2012 r., I SA/Rz 212/12). W konsekwencji, zdaniem Sądu, prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że sporny samochód posiadał cechy wskazujące na to, że jego zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób. Nabyty przez stronę pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy, który w założeniu producenta został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Cechy pojazdu odpowiadają opisowi cech jakie powinien posiadać pojazd klasyfikowany do kodu 8703 CN. W skardze strona podnosi, że zarówno z zagranicznego dowodu rejestracyjnego jak i zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...] z dnia [...]. wynika, iż samochód był samochodem ciężarowym. W ocenie Sądu jednakże, klasyfikacji pojazdu nie mogą zmienić ani zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu ani dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu jedynie stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). Dowód rejestracyjny samochodu jest natomiast dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego. Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach Prawa o ruchu drogowym. Dowód rejestracyjny i zaświadczenie o badaniu technicznym nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych. Zatem organ podatkowy nie jest związany zawartym w tych dokumentach ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN. Z uwagi na powyższe, w ocenie Sądu, nie jest uzasadnionym żądanie skarżącego przesłuchania w charakterze świadka diagnosty, który dokonywał badań technicznych samochodu. Zdaniem Sądu, niezasadnym jest także żądanie skarżącego dotyczące przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków A. i W. Sz. O przeprowadzenie tego dowodu strona wnioskowała już na etapie odwołania od decyzji organu I instancji. Pomimo dwukrotnego wzywania w.wym. nie stawili się w siedzibie organu, co zaskutkowało nałożeniem na nich kar porządkowych. Niezależnie od powyższego, organ odwoławczy słusznie, w ocenie Sądu, stanął na stanowisku, że wyjaśnienia wskazanych świadków nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, skoro w toku postępowania ustalono ponad wszelką wątpliwość, a także stwierdzono innymi dowodami, że pojazd został wyprodukowany jako osobowy i nadal ma taki charakter. W konsekwencji Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów, tj. 121 § 1, art. 120, art. 122, art. 191, art. 187, art. 194 §1, 2 i 3 O.p. Przedstawiona przez organy ocena zgromadzonego w sprawie materiału dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Ustalono istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne, a cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został poddany wyczerpującej analizie, z której wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski. Z powyższych względów Sąd, na postawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.