II GSK 1402/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik (spr.) Sędzia NSA Jan Bała Sędzia del. WSA Małgorzata Grzelak Protokolant Ewa Czajkowska po rozpoznaniu w dniu 9 lutego 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w O od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O z dnia 13 marca 2014 r., sygn. akt II SA/Ol 22/14 w sprawie ze skargi F Spółki z o.o. w J na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w O z dnia [....] listopada 2013 r., nr [...] w przedmiocie wszczęcia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oddala skargę kasacyjną Wyrokiem z dnia 13 marca 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w O (dalej: WSA w O lub Sąd I instancji) uwzględnił skargę F (dalej: Spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w O (dalej: Dyrektor) z dnia [...] listopada 2013 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym. Decyzją z dnia [...] lutego 2011 r. Dyrektor cofnął Spółce zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko-mazurskiego. Decyzja została doręczona stronie w dniu 14 marca 2011 r. Zainicjowane przez stronę postępowanie odwoławcze w tej sprawie zostało zawieszone przez organ postanowieniem z dnia 16 listopada 2012 r. Pismem z dnia 29 sierpnia 2013 r. Spółka złożyła do Dyrektora wniosek o aktualizację zezwolenia w części dotyczącej składu rady nadzorczej. Dyrektor postanowieniem z dnia [...] września 2013 r., w trybie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 769 ze zm.), dalej: o.p., odmówił Spółce wszczęcia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia. Po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r. Dyrektor utrzymał w mocy postanowienie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu podniósł, że wystąpiła formalna przeszkoda do wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia, ponieważ zezwolenie zostało cofnięte. Przestała istnieć sprawa administracyjna, która miała być rozstrzygnięta w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem strony w sprawie zmiany zezwolenia. Decyzja cofająca zezwolenie była decyzją nieostateczną. Skoro jednak nie nakładała na stronę obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, to mimo że jest nieostateczna, podlega wykonaniu. WSA w O uwzględniając skargę stwierdził, że nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia nie mogła uchylić mocy wiążącej ostatecznej decyzji udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Sąd I instancji uznał, że organ administracji może skutecznie egzekwować wydaną decyzję dopiero, gdy stanie się ona ostateczna. Okoliczność, że zgodnie z art. 212 o.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia, nie oznacza automatycznie, że również strona jest taką decyzją związana. Sąd I instancji wskazał, że wniosek z dnia 29 sierpnia 2013 r. dotyczył aktualizacji punktu II zezwolenia w części dotyczącej składu rady nadzorczej poprzez wpisanie jednej osoby w miejsce innej. Zmiana ta w żadnym stopniu nie dotyczyła sposobu, czy też miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę, nie kształtowała jej praw, ani obowiązków. Nie skutkowała także nabyciem uprawnień czy też powstaniem nowego obowiązku. Wniosek Spółki z dnia 29 sierpnia 2013 r. dotyczył uaktualnienia istniejącego stanu rzeczy poprzez właściwe i zgodne z prawem wyszczególnienie osób będących członkami rady nadzorczej. Wydanie decyzji o cofnięciu zezwolenia, która nie była ostateczna w dacie orzekania przez organy w niniejszej sprawie, nie mogło stanowić przeszkody do dokonania aktualizacji udzielonego zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, gdyż dokonanie takiej aktualizacji jest w rzeczywistości respektowaniem postanowienia Sądu Rejonowego w Poznaniu, z mocy którego zmian takich dokonano. Dyrektor zaskarżył wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi organ zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na naruszeniu - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/, przez przyjęcie, że w świetle art. 239a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o.p. decyzja Dyrektora cofająca zezwolenie na prowadzenie przez skarżącą działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych nie podlega wykonaniu oraz że art. 212 o.p. nie stoi na przeszkodzie do wszczęcia i prowadzenia na wniosek strony postępowania w sprawie zmian w cofniętym zezwoleniu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania wskazane w art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem spełnione zostały warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej. Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna Dyrektora oparta została na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Dyrektor zarzucił w niej naruszenie przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 239a oraz art. 212 o.p. polegające na uwzględnieniu skargi Spółki, w sytuacji gdy dla takiego orzeczenia nie było podstaw, bowiem cofnięcie nieostateczne zezwolenia jest wystarczającą przesłanką do wydania postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie zmian tego zezwolenia. Skarga kasacyjna Dyrektora nie ma usprawiedliwionych podstaw. Brak jest podstaw, aby za uzasadnione uznać można było stanowisko, że zgodnie z art. 212 o.p. organ był związany nieostateczną decyzją o cofnięciu zezwolenia od chwili jej doręczenia, co oznacza, że zaistniała wobec tego formalna przeszkoda do procedowania w sprawie zmiany zezwolenia, a postępowanie prowadzone w tej sprawie stało się bezprzedmiotowe. W tej mierze wyjaśnienia wymaga, że zasada wyrażona w art. 212 o.p., a więc, że organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia - odnosi się wyłącznie do stabilizacji (trwałości) rozstrzygnięcia konkretnej sprawy i wyraża się (co do zasady) w braku możliwości zmiany własnego stanowiska wyrażonego w decyzji. Jej istota polega więc na tym, że organ, który wydał decyzję, nie może dokonać jej weryfikacji w ten sposób, iż doprowadzi do zmiany sytuacji prawnej adresata decyzji, która została ukształtowana poprzez treść zawartego w decyzji rozstrzygnięcia w inny sposób, jak tylko w przypadkach ściśle określonych przepisami prawa. Innymi słowy, z regulacji tej wynika związanie organu wydaną przez siebie decyzją w znaczeniu proceduralnym. Wobec tego omawiana regulacja odnosi się do stabilizacji (trwałości) treści rozstrzygnięcia konkretnej sprawy, w sensie wyrażającym się w zakończeniu wszelkich wahań co do jej załatwienia i uniemożliwienia organowi zmiany własnego stanowiska wyrażonego w już doręczonej lub ogłoszonej decyzji, o ile przepisy ustawy nie stanowią inaczej, to tym samym nie sposób nie zwrócić uwagi na to, że regulacja ta realizuje również funkcję gwarancyjną wobec adresata decyzji. Z postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów wynika, że Dyrektor nadaje zasadzie wynikającej z art. 212 o.p. jednak inne znaczenie i sens, niż przedstawione powyżej. Twierdzi, że zasada ta odnosi się do innego aspektu związania organu wydaną decyzją, niż wskazany powyżej aspekt proceduralny. Mianowicie, zasadzie tej nadał znaczenie materialne, co w okolicznościach rozpatrywanej sprawy zostało w istocie rzeczy zestawione z argumentem o istnieniu zasadniczej tożsamości podmiotowo – przedmiotowej sprawy cofnięcia zezwolenia oraz sprawy stanowiącej przedmiot postępowania, w którym wydane zostało kontrolowane przez Sąd I instancji postanowienie. Stanowisko to, nie uwzględnia jednak w dostatecznym stopniu tego, że z punktu widzenia granic związania wydaną przez organ decyzją, nie jest obojętna prawna podstawa sprawy, przedmiot rozstrzygnięcia, tożsamości uczestników postępowania administracyjnego. Wyjaśnienia wymaga więc, że w postępowaniu administracyjnym (podatkowym) gwarancje trwałości decyzji należy rozumieć w ten sposób, że organ administracji, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia lub ogłoszenia, jeżeli w nowej sprawie, wszczętej przed tym organem, nie zmieniły się istotne elementy poprzednio wydanej decyzji, tj.: a) nadal występują te same strony lub ich następcy prawni, b) nie zmieniła się podstawa prawna decyzji, c) podmiot inicjujący nowe postępowanie domaga się rozstrzygnięcia odmiennego od tego, jakie zapadło w poprzedniej decyzji (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 3 czerwca 1993 r., sygn. akt III ARN/93). Podkreślając w związku z powyższym, że związanie organu decyzją dotyczy wyłącznie sprawy, w której decyzja ta została wydana, a rozstrzygnięcie w sprawie zmiany zezwolenia nie jest rozstrzygnięciem tożsamym rozstrzygnięciu podejmowanemu w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych, stwierdzić należy, że nie było żadnych usprawiedliwionych podstaw, aby w sprawie z wniosku Spółki o zmianę zezwolenia organ celny był związany decyzją wydaną w sprawie jego cofnięcia, co stanowić miało przesłankę oceny o bezprzedmiotowości postępowania prowadzonego w rozpoznawanej sprawie. W tej mierze ponownie wymaga podkreślenia, że decyzja o cofnięciu zezwolenia, nie była decyzją ostateczną. Zatem nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia nie eliminowała (definitywnie) z obrotu prawnego decyzji, na podstawie której udzielono stronie skarżącej zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach. Fakt wydania wymienionej decyzji nieostatecznej nie skutkował, nie dość, że brakiem przedmiotu postępowania, to również nie skutkował tym, że przestał istnieć ukształtowany udzielonym zezwoleniem stosunek administracyjnoprawny, o zmianę którego wystąpiła strona. Za oczywiste uznać należy, że realizacji uprawnień (oraz wykonywania nałożonych obowiązków) wynikających z udzielonego w drodze decyzji ostatecznej zezwolenia nie może niweczyć nieostateczna decyzja o cofnięciu tego zezwolenia. Zwłaszcza, że to właśnie decyzja o walorze decyzji ostatecznej, jak wynika z jej istoty, w definitywny sposób kształtuje prawa i obowiązki jej adresata, rzecz jasna dopóty, dopóki w trybie przewidzianym przepisami obowiązującego prawa, nie zostanie ona zmieniona albo wyeliminowana z obrotu prawnego. Poza sporem zaś jest, że skutku takiego w zakresie odnoszącym się do uprawnień wynikających z udzielonego zezwolenia nie wywołuje nieostateczna decyzja o jego cofnięciu, która sama może przecież jeszcze podlegać weryfikacji w toku instancji w administracji. Z wynikających z art. 127 i art. 128 o.p. zasady dwuinstancyjności i zasady trwałości decyzji wynika bowiem, że to decyzja wydana w trybie odwoławczym ma charakter rozstrzygnięcia o walorze ostatecznym i wykonalnym. Z punktu widzenia tej ostatniej uwagi, za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw uznać należało również zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisu art. 239a o.p. W świetle art. 239a i art. 239e o.p. za oczywiste uznać należy, że zasadą jest wykonywanie decyzji ostatecznych oraz niewykonywanie decyzji nieostatecznych, w odniesieniu do których ich wykonanie ma charakter wyjątkowy. Tym samym, skoro decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie u.p.e.a. nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności, to tym bardziej nie może podlegać wykonaniu decyzja nienakładajaca na jej adresata obowiązków o wskazanym powyżej charakterze, skoro decyzji takiej wymienionego rygoru nie sposób byłoby nadać. Chyba że do jej wykonania doszłoby dobrowolnie przez stronę, poprzez powstrzymanie się od realizacji uprawnień wynikających z adresowanej do Spółki decyzji ostatecznej, którą udzielono zezwolenia i które to zezwolenie w dalszym ciągu funkcjonowało w obrocie prawnym wobec braku skutecznego cofnięcia. W analizowanym zakresie, tak w judykaturze, jak i w doktrynie podkreśla się, że art. 239a o.p. odnosi się do wszystkich sposobów realizacji obowiązków wynikających z wydanej decyzji nieostatecznej, a nie tylko wykonywanych w ramach egzekucji administracyjnej. Przywołany przepis, odwołując się w swej treści do decyzji podlegających wykonaniu w trybie przepisów u.p.e.a., wskazuje na zakres przedmiotowy tych decyzji i dotyczy tych z nich, które mogą być wykonane w tym postępowaniu, co oznacza, że nie "ogranicza" wykonalności decyzji nieostatecznej wyłącznie do trybów przewidzianych w postępowaniu egzekucyjnym. Uwzględniając powyższe, z punktu widzenia istoty spornego w sprawie zagadnienia, a mianowicie oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, z którego wynika, że zaskarżone postanowienie wydane w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia, nie było zgodne z prawem, zasadnicze znaczenie ma zagadnienie odnoszące się do rezultatu oceny odnośnie do zaistnienia w rozpatrywanej sprawie określonych prawem przesłanek uznania tego postępowania za bezprzedmiotowe. Przesłanki te, jak wynika z przekonującego stanowiska Sądu I instancji oraz wszystkich przedstawionych powyżej argumentów, w sprawie nie wystąpiły. Jak bowiem wielokrotnie już podkreślano, nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych nie mogła skutecznie niweczyć uprawnień Spółki, które wynikały z udzielonego jej zezwolenia na prowadzenia określonej w nim działalności i zezwoleniem tym zostały ukształtowane. Skoro zezwolenie w dacie wydania kontrolowanych przez Sąd I instancji postanowień organów administracji celnej funkcjonowało w obrocie prawnym, to za oczywiste uznać należy, że Spółka nie była pozbawiona prawa realizacji wynikających z tego zezwolenia uprawnień, w tym polegających na inicjowaniu postępowania w sprawie zmiany zezwolenia, a tym samym, że wskazane postępowanie i wniosek były bezprzedmiotowe. Z tego więc punktu widzenia, kwestia odnosząca się do art. 239a o.p. oraz charakteru zawartej w nim regulacji, w tym również zakresu jego stosowania w sprawach podlegających uregulowaniom u.g.h., pozbawiona jest istotnego znaczenia dla oceny prawidłowości działania organu administracji celnej w rozpatrywanej sprawie, a tym samym, dla oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, że kontrolowane działanie organu należało ocenić nie inaczej, jak tylko jako niezgodne z prawem. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.