II GSK 1786/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Joanna Zabłocka (spr.) Sędzia NSA Mirosław Trzecki Protokolant Ilona Szczepańska po rozpoznaniu w dniu 25 lutego 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. Spółki z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt VI SA/Wa 2406/13 w sprawie ze skargi P. Spółki z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt VI SA/Wa 2406/13 oddalił skargę P. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania. Sąd I instancji przyjął następujący stan sprawy: P. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: Skarżąca, Spółka) pismem z dnia [...] lutego 2012r. złożyła wniosek do Naczelnika Urzędu Celnego I w W. o przeprowadzenie urzędowego sprawdzenia punktu gier na automatach o niskich wygranych zlokalizowanego w P. przy A. (zwanego dalej "punktem gier"), w którym zamierzała wznowić działalność. Naczelnik Urzędu Celnego I w W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2012r., powołując się na art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm., dalej: O.p.), zawiesił postępowanie wszczęte ww. zgłoszeniem Skarżącej, ze względu na wszczęcie z urzędu postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w części dotyczącej ww. punktu gier. Następnie postanowieniem z dnia [...] maja 2012r. Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił ww. postanowienie o zawieszeniu postępowania. Decyzją z dnia [...] czerwca 2012r. Dyrektor Izby Celnej w W. cofnął Skarżącej zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach w części dotyczącej ww. punktu gier. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją organu odwoławczego z dnia [...] grudnia 2012r. Naczelnik Urzędu Celnego I w W. decyzją z dnia [...] marca 2013r. umorzył postępowanie w sprawie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych punktu gier ze względu na cofnięcie Skarżącej zezwolenia na prowadzenie działalności w tym punkcie gier. Po rozpoznaniu odwołania, decyzją z [...] lipca 2013r. Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji powołując się na art. 208 O.p. stwierdził, iż w trakcie postępowania o zatwierdzenie akt weryfikacyjnych przedmiotowego punktu gier, organ celny cofnął zezwolenie na prowadzenie działalności w części dotyczącej tego punktu gier. W konsekwencji wystąpił brak możliwości merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, co skutkowało umorzeniem postępowania. Ponadto wyjaśnił, że był związany treścią własnego rozstrzygnięcia z dnia 15 czerwca 2012r., cofającego zezwolenie na prowadzenie działalności w punkcie gier Skarżącej. Argumentował, iż w chwili doręczenia ww. decyzji weszła ona do obrotu prawnego i wiązała organ ukształtowanym na jej mocy stanem faktycznym i prawnym w zakresie sytuacji prawnej strony. Związanie organu oznaczało, że nie mógł on pominąć treści własnego rozstrzygnięcia, które ukształtowało prawa i obowiązki strony, wobec czego stan taki winien uwzględnić także w innych postępowaniach, które prowadził a które pozostawały w związku podmiotowo - przedmiotowym z materią sprawy rozstrzygniętą decyzja choćby nieostateczną, ale już funkcjonującą w obiegu prawnym i z niego nie wyeliminowaną. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. skargę, w której zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 125 w zw. z art. 139, art. 212 O.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę uznając, że częściowe cofnięcie zezwolenia wiązało organ i skutkowało umorzeniem postępowania jako bezprzedmiotowego. Sąd I instancji zaznaczył, że stosownie do przepisu art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Wskazał, że częściowe cofnięcie Skarżącej zezwolenia na wykonywanie przez nią działalności w danym punkcie, aczkolwiek decyzją nieostateczną, ustanowiło dla Strony taki stan faktyczny, w którym możliwość dalszego prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w danym punkcie została przez organ administracji zanegowana. Decyzję tę wydał ten sam organ administracji publicznej, który wydał decyzję zaskarżoną w niniejszej sprawie. Ponadto WSA podkreślił, że w odróżnieniu od sformułowanej w art. 128 O.p. zasady trwałości decyzji ostatecznej, wskazana norma prawna - statuując zasadę tak zwanej stabilizacji treści decyzji - dotyczy decyzji podejmowanych w obu instancjach, a zatem odnosi się także do decyzji nieostatecznej. W chwili doręczenia decyzja wchodzi do obrotu prawnego i wiąże organ ukształtowanym jej treścią stanem faktycznym i prawnym w zakresie sytuacji prawnej strony - do czasu wzruszenia tego rozstrzygnięcia w sposób i w trybie prawem przepisanym, a więc na skutek uchylenia decyzji w postępowaniu odwoławczym, w postępowaniu o wznowienie postępowania lub w trybie nadzwyczajnym (uchylenia, zmiany, stwierdzenia nieważności decyzji). Od daty doręczenia jakakolwiek zmiana decyzji pod względem treści lub formy może nastąpić tylko na zasadach i w trybie przewidzianym przepisami postępowania podatkowego. W ocenie WSA orzekanie merytoryczne w przedmiocie wznowienia działalności w punkcie gier na mocy zezwolenia, które zostało częściowo cofnięte decyzją oznaczałoby brak respektowania przez organ treści wydanej decyzji, co stanowiłoby naruszenie przepisu art. 212 O.p. Przestał już bowiem istnieć - w znaczeniu materialnym - przedmiot postępowania o zmianę elementów administracyjnego stosunku prawnego. Tym samym uznał, że rozpatrzenie wniosku Skarżącej o wznowienia działalności zależy od pozostawania w obrocie prawnym decyzji zezwalającej, gdyż po jej wyeliminowaniu ze zbioru obowiązujących aktów wszelkie zmiany zezwolenia byłyby już niemożliwe, co prowadziłoby wprost do umorzenia postępowania wszczętego wnioskiem Spółki (art. 208 § 1 O.p.). Sąd I instancji zauważył też, że obligatoryjną przesłanką do umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. W tym zakresie organ podatkowy nie może działać w ramach tzw. uznania administracyjnego, zatem decyzja taka posiada wszelkie znamiona decyzji związanej. Decyzja umarzająca wydana na podstawie art. 208 O.p. nie ma charakteru decyzji merytorycznej, nie orzeka co do istoty sprawy, lecz wywołuje skutek procesowy polegający na przerwaniu stosunku procesowego pomiędzy stroną a organem. Tym samym, w ocenie WSA, dopuszczalne było umorzenie postępowania (art. 208 § 1 O.p.) wszczętego wnioskiem strony Skarżącej. WSA stwierdził, że skoro nie ma już aktu, tj. zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach w danym punkcie gier, który miałby podlegać ewentualnej zmianie, bezprzedmiotowe stało się orzekanie w sprawie jakiejkolwiek modyfikacji takiego orzeczenia. Wskazał, że art. 208 § 1 O.p. nie wskazuje zamkniętego katalogu przyczyn obligatoryjnego umorzenia postępowania i utrwalone zostało stanowisko o konieczności umorzenia każdego postępowania, które z jakichkolwiek przyczyn stało się bezprzedmiotowe. P. Sp. z o.o. zaskarżyła ww. wyrok skargą kasacyjną w całości, domagając się jego uchylenia wraz z poprzedzającymi go decyzjami Dyrektora Izby Celnej w W> z dnia [...] lipca 2013 r. i z dnia [...] marca 2013 r. oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokowi zarzuciła: I. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 212 O.p. poprzez przyjęcie za własną wykładnię art. 212 O.p., tj. uznanie, iż związanie Organu decyzją w przedmiocie cofnięcia w części zezwolenia skutkuje stosowaniem tejże decyzji do wszystkich innych postępowań podatkowych, które dotyczą praw i obowiązków związanych z tym zezwoleniem, co w konsekwencji spowodowało bezpodstawne oddalenie skargi; art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 208 O.p. poprzez nieprawidłowe uznanie, iż w sprawie zasadne było zastosowanie art. 208 O.p., w sytuacji gdy postępowanie w przedmiocie cofnięcia zezwolenia jest nadal w toku, nie zostało w sposób prawomocny zakończone, a co za tym idzie, na tym etapie ani Organ I, ani też II instancji, a także Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. nie mogły w sposób prawidłowy przesądzić, iż zaistniała w sprawie przesłanka z art. 208 O.p. umożliwiająca umorzenie postępowania i w konsekwencji bezpodstawne oddalenie skargi; art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 139 O.p. poprzez uznanie, iż brak zachowania ustawowych terminów do załatwienia sprawy, nie miał wpływu na wydane rozstrzygnięcia w sprawie, co w konsekwencji spowodowało oddalenie skargi; art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 121 O.p., poprzez niesłuszne uznanie, iż Organ nie naruszył swoim działaniem art. 121 O.p. i w konsekwencji poprzez bezpodstawne oddalenie skargi. Dodatkowo spółka w oparciu o art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. wniosła o zawieszenie przedmiotowego postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego skierowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny w W. postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014 r., wydanym w sprawie II GSK 686/13. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wyrok Sądu I instancji odpowiada prawu pomimo częściowo błędnego uzasadnienia. W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.jed. Dz. U. z 2012 r., poz.270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W rozpoznanej sprawie skarga kasacyjna została oparta na podstawie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., to znaczy zarzucie naruszenia przepisów postępowania. Oceniając zarzut naruszenia przepisów postępowania przede wszystkim należy wskazać, iż stosownie do art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzut ten może zostać uwzględniony jedynie wtedy, gdy uchybienie sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy" zawarty w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. in fine, należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to po stronie skarżącej obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. wyrok SN z 21 marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok SN z 21 marca 2006 r., I CSK 63/05, niepubl.; T. Wiśniewski, Apelacja i kasacja. Nowe środki odwoławcze w postępowaniu cywilnym, Warszawa 1996, str. 167; B. Dauter, Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2009, str. 508). Przed odniesieniem się do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów należy przypomnieć kolejność zdarzeń wynikającą z przyjętego przez Sąd I instancji i niekwestionowanego przez Stronę, stanu faktycznego sprawy. Skarżąca wnioskiem z dnia 23 lutego 2012 r. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego I w W. o przeprowadzenie urzędowego sprawdzenia wskazanego punktu gier na automatach. Decyzją z dnia [...] czerwca 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w W. cofnął Skarżącej zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach w tym punkcie. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją organu II instancji z dnia [...] grudnia 2012 r. Następnie, decyzją z dnia [...] marca 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego I w W. umorzył postępowanie w sprawie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych tego punktu gier. NSA zauważa, że w dacie wydania decyzji o umorzeniu postępowania decyzja cofająca zezwolenie na prowadzenie gier w spornym punkcie była już decyzją ostateczną. Zatem dokonana przez WSA, nieprawidłowa w ocenie NSA, wykładnia przepisu art.212 O.p. pozostaje bez wpływu na wynik sprawy, co czyni nieuzasadnionym zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 212 O.p. Wobec przedstawionej przez WSA wykładni art. 212 O.p. należy wyjaśnić, że zasada wyrażona w art. 212 O.p. - zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia - odnosi się wyłącznie do stabilizacji (trwałości) rozstrzygnięcia konkretnej sprawy i wyraża się (co do zasady) w braku możliwości zmiany własnego stanowiska wyrażonego w decyzji. Jej istota polega więc na tym, że organ który wydał decyzję nie może dokonać jej weryfikacji w ten sposób, iż doprowadzi do zmiany sytuacji prawnej adresata decyzji, która została ukształtowana poprzez treść zawartego w decyzji rozstrzygnięcia w inny sposób, jak tylko w przypadkach ściśle określonych przepisami prawa. Z regulacji tej wynika związanie organu wydaną przez siebie decyzją w znaczeniu proceduralnym (por. wyrok NSA z 20 stycznia 2016 r., sygn. akt II GSK 1048/14, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Sąd ten błędne nadał przedstawionej w art. 212 O.p. zasadzie znaczenie materialne. Strona skarżąca zarzuca, że postępowanie w sprawie cofnięcia zezwolenia nie zostało zakończone prawomocnie, ponieważ sprawa oczekuje na rozpoznanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. W sprawie jednak została wydana decyzja ostateczna w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie gier w punkcie, którego dotyczy obecne postępowanie. Z zasady trwałości decyzji ostatecznych wynika, że obowiązuje ona w sposób trwały. W myśl art. 61 § 1 p.p.s.a. wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności, a Strona nie wykazała, że wykonanie decyzji o cofnięciu zezwolenia zostało wstrzymane przez organ administracji lub sąd administracyjny. Skoro tak, to nie może budzić żadnych wątpliwości, że wymieniona decyzja ostateczna o cofnięciu zezwolenia wyeliminowała (definitywnie) z obrotu prawnego decyzję, którą udzielono stronie skarżącej zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych w spornym punkcie. Jej wydanie skutkowało tym, że przestał istnieć ukształtowany udzielonym zezwoleniem stosunek administracyjnoprawny. Zatem wydanie decyzji ostatecznej o cofnięciu zezwolenia skutkowało brakiem przedmiotu postępowania w sprawie zmian do akt weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych, objętego tym zezwoleniem. Zgodnie z art. 208 § 1 O.p. obligatoryjną przesłanką umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. Z bezprzedmiotowością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpoznania sprawy. Chodzi tu każdą (jakąkolwiek) przyczynę powodującą brak jednego z elementów stosunku prawnego. Bezprzedmiotowość może powstać zarówno przed wszczęciem postępowania, jak i po jego wszczęciu. Bowiem moment powstania tej przesłanki nie ma znaczenia, z uwagi na nakaz wynikający z art. 208 § 1 O.p. Jeżeli wystąpi bezprzedmiotowość, organ podatkowy musi umorzyć postępowanie. Decyzja taka ma wszelkie znamiona tzw. decyzji związanej. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie wystąpiła przesłanka bezprzedmiotowości postępowania to organ orzekający był zobowiązany do umorzenia postępowania. Co do zarzutu naruszenia art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 139 O.p., to kwestionując czas prowadzenia postępowania strona mogła korzystać z przysługujących jej w tym zakresie środków prawnych, jednak ani z akt sprawy ani ze skargi kasacyjnej nie wynika, by z takiej możliwości skorzystała. Brak jest też podstaw do stwierdzenia, czego domaga się Skarżąca, że organy celne orzekając zgodnie z obowiązującymi przepisami naruszyły określoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę zaufania do organów podatkowych. NSA oddalił jako bezprzedmiotowy, zgłoszony przez Stronę wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego skierowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014 r. sygn. akt II GSK 686/13, ponieważ Trybunał Konstytucyjny po rozpoznaniu tego pytania prawnego, wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r. (sygn. akt P 4/14) orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z: a) art. 2 i art. 7 w związku z art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, b) art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Ponadto Trybunał postanowił na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm.) umorzyć postępowanie w pozostałym zakresie. Z przedstawionych wyżej przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.