I FSK 67/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Hieronim Sęk (spr.), Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 1 lipca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R.J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 września 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 228/14 w sprawie ze skargi R.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 17 grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R.J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Przedmiot skargi kasacyjnej 1.1. Skargę kasacyjną wniósł R.J. (dalej: Strona lub Skarżący) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 września 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 228/14. Wyrokiem tym oddalono jego skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. (dalej: Dyrektor IS) z dnia 17 grudnia 2013 r. w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w sprawie podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. 2. Stan sprawy wynikający z wyroku Sądu pierwszej instancji 2.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia 27 listopada 2008 r. określił Stronie zobowiązania w podatku VAT za powyższe miesiące. Decyzję tę utrzymał w mocy Dyrektor IS decyzją z dnia 14 grudnia 2010 r. Podstawą ich wydania było ustalenie, że Strona nie miała prawa do odliczenia podatku z faktur mających dokumentować zakup oleju napędowego, wystawionych przez sp. z o.o. B. i R., gdyż w rzeczywistości te podmioty nie były dostawcą, zaś przedmiotem dostawy był inny produkt ropopochodny. Skarga Strony od decyzji Dyrektora IS została oddalona wyrokiem z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 263/11, a wniesioną na ten wyrok skargę kasacyjną oddalił Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 282/12. 2.2. W czasie trwania międzyinstancyjnego postępowania sądowego Strona złożyła wniosek o wznowienie postępowania podatkowego. Powołała się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej: O.p.), wskazując opublikowany wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében Kft i Péter Dávid. 2.3. Po prawomocnym zakończeniu postępowania sądowego Dyrektor IS podjął uprzednio wznowione, a następnie zawieszone postępowanie, po czym decyzją z dnia 19 lipca 2013 r., utrzymaną w mocy zaskarżoną decyzją, odmówił uchylenia decyzji z dnia 14 grudnia 2010 r. 2.4. W ocenie organu przywołany wyrok TSUE nie mógł mieć zastosowania w tej sprawie, gdyż dotyczył innej sytuacji faktycznej. Tym samym nie wpływał na treść decyzji ostatecznej. Nie istniała więc wskazana we wniosku przesłanka wznowienia postępowania podatkowego. Niezależnie jednak od takiego zapatrywania organ stwierdził również, że z okoliczności faktycznych ustalonych w trybie zwykłym dostatecznie wynikało, iż Skarżący nie zachował należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym. W decyzji wydanej we wznowionym postępowaniu przywołano dowody i okoliczności przemawiające za taką oceną. 3. Skarga do Sądu pierwszej instancji i dalsze pisma procesowe 3.1. W skardze Skarżący wniósł o uchylenie obu decyzji wydanych we wznowionym postępowaniu, zarzucając m.in. naruszenie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. przez uznanie, że powołany wyrok TSUE zapadł w zasadniczo odmiennym stanie faktycznym i nie ma zastosowania do sprawy objętej wnioskiem o wznowienie. Zdaniem Strony, to na organie podatkowym ciążył obowiązek dokładnego zbadania i wykazania stanu wiedzy podatnika w zakresie transakcji stanowiących podstawę do odliczenia podatku naliczonego. W tej zaś sprawie nie udowodniono, że Skarżący wiedział, iż jego kontrahenci nie dokonują faktycznej sprzedaży paliwa, a wystawione faktury nie dokumentują jego zakupu. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o oddalenie skargi. 3.3. Skarżący w piśmie procesowym stanowiącym uzupełnienie skargi, dodatkowo podniósł, że sposób dokonywania spornych transakcji nie odbiegał od powszechnie stosowanych na rynku, na którym często dochodzi do przekształceń podmiotów mimo kontynuowania tej samej działalności. Podkreślił przy tym, że stan jego sprawy jest podobny do sprawy M. Jagiełło, w której TSUE wydał postanowienie z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13. 4. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji 4.1. Sąd uznał skargę za niezasadną i oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.). 4.2. W motywach rozstrzygnięcia stwierdził, że w sprawie zakończonej w trybie zwykłym prawomocnie przesądzone już zostało, iż transakcje Skarżącego ze spółkami B. i R. nie miały miejsca (nie było ich zgodności podmiotowej oraz przedmiotowej). Ten element nie podlegał więc we wznowionym postępowaniu ponownym czynnościom dowodowym. 4.3. Zdaniem Sądu pierwszej instancji należało zatem ocenić jedynie to, czy wyrok TSUE miał znaczenie na tle przepisów w związku z którymi pozbawiono Skarżącego prawa do odliczenia podatku z faktur od ww. kontrahentów, tj. § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.; dalej: rozporządzenie z 2004 r.), art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 555, z późn. zm.; dalej: u.p.t.u.). W tej płaszczyźnie Sąd zwrócił uwagę na dwutorowe stanowisko wyrażone w decyzji wydanej we wznowionym postępowaniu. Stwierdził, że wadliwe było pierwsze z nich polegające na uznaniu przez organ, iż stan faktyczny nie dawał podstaw do zastosowania w niniejszej sprawie wyroku TSUE. Wadliwość ta miała dodatkowe potwierdzenie w ww. postanowieniu TSUE. 4.4. Mimo nieprawidłowej diagnozy co do różnic w stanach faktycznych obu spraw, zdaniem Sądu pierwszej instancji organ trafnie przyjął, uwzględniając poglądy TSUE, drugie z zapatrywań odnośnie do tego, iż Skarżący nie dochował należytej staranności kupieckiej, bowiem co najmniej powinien był wiedzieć o uczestniczeniu w nielegalnym procederze w ramach zakupu paliwa. Sąd pierwszej instancji: 1) wskazał, że kwestia ta była przedmiotem wypowiedzi organu w ostatecznej decyzji z dnia 14 grudnia 2010 r. (str. 23), jak i szerzej została rozwinięta w zaskarżonej decyzji wydanej we wznowionym postępowaniu; 2) przywołując w tym zakresie ustalone w sprawie fakty dotyczące przebiegu spornych transakcji, zgodził się z wnioskiem organu, że przedsiębiorcy prowadzący działalność transportową powinni przykładać najwyższą wagę do jakości i źródła pochodzenia paliwa, którym obrót szczególnie narażony jest na popełnianie oszustw; 3) odwołując się do stanowiska TSUE uznał, że organ rozważył okoliczności związane z nabyciem paliwa pod kątem stanu świadomości Skarżącego; 4) z przywołanych w zaskarżonej decyzji okoliczności wywiódł, że Strona powinna była wiedzieć, a co najmniej przewidywać, iż dokonywane dostawy są ryzykowne i mimo tego godziła się na nie, narażając się na pozbawienie prawa do odliczenia. W świetle powyższego Sąd finalnie ocenił, że: - organ nie naruszył prawa procesowego przez nie wyjaśnienie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy (tj. nawiązania współpracy z wykazanymi dostawcami pod kątem zachowania przez Stronę należytej staranności w doborze kontrahentów), a także przez pominięcie wniosków dowodowych; - w decyzji ostatecznej z trybu zwykłego przeanalizowano działania Skarżącego również w zakresie wskazanym w wyroku TSUE i dokonano stosownej oceny. 5. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną 5.1. Skarżący zaskarżył wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz przyznanie kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu, oświadczając, że nie zostały one opłacone w całości, ani w części. 5.2. Sądowi zarzucił naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez akceptację uchybień w zakresie: a) art. 122 i art. 187 § 1 O.p. na skutek nie wyjaśnienia współpracy Strony z dostawcami pod kątem zachowania należytej staranności wedle kryteriów TSUE; b) art. 180 § 1, art. 122 oraz art. 188 w związku z art. 123 § 1 O.p. na skutek pominięcia wniosków o przesłuchanie świadków na okoliczność zawieraniu spornych transakcji w warunkach należytej staranności (działania w dobrej wierze); c) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. na skutek uznania, że dokonanie choćby szczątkowej oceny przez organy na wcześniejszym etapie postępowania zachowania Skarżącego w związku ze spornymi transakcjami w kontekście należytej staranności, powoduje niemożność ponownego badania tej okoliczności na gruncie postępowania wznowionego, mimo że wydanie przez TSUE wyroku, stanowiącego podstawę wznowienia postępowania, koniecznym uczyniło dokonanie ponownej oceny zachowania Skarżącego przez pryzmat odmiennych, bardziej liberalnych, kryteriów niż te, które były in casu stosowane przez organy; d) art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w wyniku uznania, że wyrok TSUE nie miał wpływu na treść decyzji z trybu zwykłego: - z powołaniem się na odmienność stanów faktycznych, która w istocie nie zachodziła; - w sytuacji, gdy TSUE w uzasadnieniu ww. postanowienia przesądził, że dobra wiara ma znaczenie przy nierzetelności podmiotowej faktury dokumentującej transakcję stanowiącą podstawę do odliczenia; 2) § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia z 2004 r., art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. w związku z art. 17 ust. 1 i ust. 2 VI dyrektywy (art. 167 i art. 168 dyrektywy 112), art. 2 tiret 1 i 2 I dyrektywy (art. 2 ust. 1 dyrektywy 112) oraz art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej przez: a) pozbawienie prawa do odliczenia, w sytuacji, gdy paliwo zostało nabyte a niezgodność podmiotowa na fakturach wynikała z bezprawnych działań osób trzecich, o których Strona nie wiedziała i nie mogła wiedzieć; b) uznanie, że dla przypisania dobrej wiary na tle spornych transakcji konieczne było dopełnienie przez Stronę czynności weryfikacji dostawcy, mimo, że nie wynikały one z aktów normatywnych; c) uznanie, że pozbawienia prawa do odliczenia jest możliwe także przy niedbalstwie, mimo, że TSUE wymaga udowodnienia świadomości udziału w nielegalnym procederze. 5.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 tego artykułu. Takiego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie nie odnotowano. Podobnie nie ujawniono również podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. 6.2. Natomiast skarga kasacyjna Skarżącego zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.) okazała się oczywiście niezasadna. Przyznać jednak należało, że częściowo do postawienia w niej tak szerokich zarzutów, z góry jednak skazanych na niepowodzenie, mógł trochę przyczynić się przyjęty przez Sąd pierwszej instancji, nie do końca najwłaściwszy, model uzasadnienia wyroku. Najkrócej rzecz ujmując należało stwierdzić, że wznowienie postępowania podatkowego z wniosku Strony, która powołała się na przesłankę w postaci publikacji sentencji wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, nie mogło doprowadzić do zmiany objętej tym postępowaniem decyzji ostatecznej z uwagi na powagę rzeczy osądzonej. W zasadzie na tym można by zakończyć dalszy wywód. Jednakże przez wzgląd na to, że nie zawsze jest tak, iż wyrok wydany w stosunku do decyzji ostatecznej stoi na przeszkodzie do jej zmiany w trybie wznowienia postępowania, konieczne stało się wyjaśnienie dlaczego w rozpoznanej sprawie tak właśnie było. 6.3. Formułując powyższe stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny miał na uwadze kluczową w tej sprawie okoliczność, o której w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wprawdzie wspomniał Sąd pierwszej instancji, aczkolwiek nie wyciągnął na jej podstawie wszystkich możliwych i koniecznych zarazem wniosków w kontekście problemu z którym się zmierzył. Otóż, w pierwszej kolejności ponownie przypomnieć trzeba było, że decyzja ostateczna z dnia 14 grudnia 2010 r., objęta została wnioskiem Strony o wznowienie postępowania podatkowego w trakcie zawisłości sprawy w sądzie administracyjnym. W momencie wydawania pierwszej decyzji w postępowaniu wznowionym, decyzja, której uchylenia odmówiono (z dnia 14 grudnia 2010 r.), była już decyzją poddaną prawomocnej kontroli sądowej. Należało więc dokładnie ustalić, co z tego faktu musiało już wynikać dla sprawy wznowionej w kontekście przesłanki stanowiącej podstawę uruchomienia przez Stronę tego trybu weryfikacji decyzji ostatecznej. 6.4. Uważna lektura prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 263/11, wskazuje, że Sąd ten kontrolując legalność decyzji z dnia 14 grudnia 2010 r. dokonał także oceny w zakresie należytej staranności Skarżącego na tle towarzyszących sprawie okoliczności faktycznych, które na podstawie zebranych dowodów ustaliły organy podatkowe w tym postępowaniu zwykłym. Mianowicie Sąd ten stwierdził: "Należy wskazać także, że wbrew zarzutom skargi bezpodstawne jest także twierdzenie, iż organy nie odniosły się do kwestii zachowania należytej staranności przez skarżącego przy nawiązywaniu i prowadzeniu współpracy z dostawcami paliwa. Organy jednoznacznie wskazały, że strona skarżąca mogła i powinna przewidywać, że dokonane przez nią transakcje stanowią oszustwo, czy też mają na celu uzyskanie niedozwolonej korzyści podatkowej, opisując okoliczności transakcji, które powinny wzbudzić u nabywcy podejrzenie co do uczciwości sprzedawcy." 6.5. Z kolei prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 282/12, oddalający skargę kasacyjną wniesioną przez Stronę od ww. wyroku pierwszoinstancyjnego, zapadł w czasie, gdy był już wydany i opublikowany w zakresie jego sentencji wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, objęty żądaniem Strony wznowienia postępowania podatkowego. W tym ujęciu szczególnie podkreślić należało, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyrażonym wówczas przez siebie stanowisku prawnym odniósł się wprost do tego orzeczenia przez jego przywołanie oraz dokonanie oceny jego znaczenia dla rozpoznawanej wtedy sprawy (tzn. sprawy związanej z kontrolą legalności decyzji z dnia 14 grudnia 2010 r.). W następstwie tych rozważań skonkludował również, że: "nawet zaś gdyby uznać, że okoliczność ta [tj. okoliczność, czy Skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że uczestniczy w transakcjach stanowiących oszustwo czy nadużycie - przyp. własny NSA] ma znaczenie, to jak to już wyżej wykazano, ze względu na okoliczności towarzyszące tym transakcjom skarżący mógł co najmniej przewidywać, że transakcje te stanowią nadużycie. Wbrew więc zarzutom skargi kasacyjnej nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego [tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia z 2004 r., art. 249 TUWE w związku z art. 17 ust. 1 i 6 VI dyrektywy, przez pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego bez wykazania działania w celu oszustwa podatkowego - przyp. własny NSA)." 6.6. Przywołany zakres prawomocnych wypowiedzi sądów obu instancji, powinien zatem bezpośrednio doprowadzić, tak organ podatkowy we wznowionym postępowaniu, jak i Sąd pierwszej instancji kontrolujący decyzje wydane w tym postępowaniu, do stosunkowo prostej i w zasadzie jedynej potrzebnej w tej sprawie konstatacji. Mianowicie, że w sprawie prowadzonej we wznowionym postępowaniu z wniosku Strony na podstawie wyłącznie przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., nie mogły w realiach niniejszej sprawy zapaść w oparciu o te same ustalenia, które były już poczynione w postępowaniu zwykłym (na podstawie zebranego i niezmiennego materiału dowodowego, a następne poddane także ocenie prawnej w kontekście zachowania należytej staranności przez Skarżącego, jako - wedle TSUE - wymogu gwarantującego prawo do odliczenia, w sytuacji braku zgodności przedmiotowej i podmiotowej transakcji wykazanych w fakturach), nie tylko odmienne oceny, ale niedopuszczalne było ich ponowne własne formułowanie. Ta kwestia we wskazanym ujęciu była już bowiem prawomocnie przesądzona. Dyrektor IS i Sąd powinien jedynie przypomnieć, że zostały one już na tle sprawy prowadzonej w trybie zwykłym wyrażone i pozostają nadal wiążące. Jako takie nie mogły zatem stać się przedmiotem ponownych, samodzielnych ocen we wznowionym postępowaniu. Zgodnie bowiem z art. 153 P.p.s.a., a brzmieniu obowiązującym w dacie orzekania przez Sąd pierwszej instancji, ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. W myśl natomiast tego przepisu obowiązującego w dacie wyrokowania w niniejszej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W tej sprawie nic takiego nie miało miejsca. Ponadto, według art. 170 P.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. 6.7. Powyższe stało zatem bezpośrednio na przeszkodzie do uwzględnienia zarzutów skargi kasacyjnej, które w swoich założeniach finalnie zmierzały do uzyskania na tle wyroku TSUE wskazanego we wniosku o wznowienie postępowania odmiennej oceny prawnej w ramach wznowionego postępowania, od tej, która w takich samych warunkach faktycznych i prawnych została już wyrażona w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Tym samym po wznowieniu postępowania, odmowa uchylenia decyzji z dnia 14 grudnia 2010 r. była jedynym możliwym sposobem rozstrzygnięcia sprawy. Wcześniej prawomocnie zostało bowiem ocenione, również w aspekcie płynącego z wyroku TSUE warunku zachowania prawa do odliczenia, gdy istnieje tzw. dobra wiara (należyta staranność kupiecka) podatnika w relacjach z kontrahentami, że tego rodzaju stan po stronie Skarżącego nie zachodził przy wykazanych fakturami transakcjach z B. i R. 6.8. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Według tego przepisu orzeczono zatem jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. 6.9. W zakresie orzeczenia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił, że: - zaskarżony wyrok oddalał skargę przy braku wartości przedmiotu zaskarżenia; - skargę kasacyjną wniósł Skarżący przed dniem 1 stycznia 2016 r.; - Dyrektor IS w przewidzianym prawem terminie złożył sporządzoną przez radcę prawnego, który prowadził sprawę przed Sądem pierwszej instancji, odpowiedź na tę skargę, lecz na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjny był reprezentowany przez innego radcę prawnego; - niniejszym wyrokiem oddalono skargę kasacyjną. Wobec takiego stanu faktycznego wskazać należało, że zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która ją wniosła, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez organ - jeżeli zaskarżono skargą kasacyjną wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez radcę prawnego zalicza się w szczególności jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną. Według natomiast § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490, z późn. zm.) stawki minimalne wynoszą w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym - 75% stawki minimalnej określonej w pkt 1, a jeżeli w drugiej instancji nie prowadził sprawy ten sam radca prawny - 100% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 120 zł. Stawka minimalna, w myśl § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c ww. rozporządzenia, "w innej sprawie" wynosi 240 zł. Jednocześnie na podstawie wykładni systemowej § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a - c ww. rozporządzenia przyjęto, że za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz udział w rozprawie przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a tego aktu prawnego, co znajduje potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12. Zastosowanie przepisów powołanego rozporządzenia uzasadniał przy tym § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. poz. 1804), zgodnie z którym do spraw wszczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2016 r. stosuje się przepisy dotychczasowe do czasu zakończenia postępowania w danej instancji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zatem na podstawie powołanych przepisów, zasądzając kwotę 240 zł, jako koszty zastępstwa procesowego. Wniosek pełnomocnika Skarżącego o zasądzenie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu, rozpoznany zostanie zgodnie z właściwością, po myśli art. 254 § 1 oraz art. 258 § 1 i § 2 pkt 8 albo § 4 P.p.s.a., w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Łodzi.