II GSK 1995/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędziowie NSA Andrzej Kisielewicz (spr.) Krystyna Anna Stec Protokolant Beata Cisek - Chojnacka po rozpoznaniu w dniu 10 lutego 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej W. Spółki z o.o. w W. (wcześniej B. Spółka z o.o. w W.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia 3 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Kr 1513/13 w sprawie ze skargi B. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] października 2013 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę kasacyjną Zaskarżonym wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Kr 1513/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. oddalił skargę B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] października 2013 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że przeprowadzona przez funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego w K. w dniu [...] lutego 2010 r. kontrola w lokalu - [...], ul. [...] w K. w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, w ramach której przeprowadzono w drodze eksperymentu grę na automacie [...] nr fabryczny [...], wykazała, że wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze jest wyższa niż określona w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm. – powoływanej dalej jako u.g.h.) i wynosi 10 zł przy 100 kredytach na liczniku. W związku z powyższym, a także na podstawie opinii biegłego sądowego z dnia [...] listopada 2010 r. zostało wszczęte postępowanie w sprawie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu w związku z niespełnianiem przez automat wymogów technicznych dla automatów o niskich wygranych. Decyzją z dnia [...] lipca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. orzekł o cofnięciu rejestracji automatu. Decyzja ta została uchylona przez Dyrektora Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] października 2011 r. nr [...] i sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Organ odwoławczy stwierdził m.in., że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy należy rozważyć zasadność zasięgnięcia opinii specjalistycznej jednostki badającej upoważnionej do przeprowadzenia badań technicznych automatów i urządzeń do gier i skonfrontować wyniki tej opinii z treścią opinii jednostki badającej sporządzonej na potrzeby rejestracji spornego automatu do gry. Ponownie rozpatrując sprawę, Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...] lipca 2013 r. cofnął rejestrację automatu do gry. W uzasadnieniu stwierdził, że sprawozdanie z badań wydane przez upoważnioną jednostkę badającą - Laboratorium Celne przy Izbie Celnej w P. potwierdziło opinię biegłego sądowego Sądu Okręgowego w C., w której stwierdzono, że stan rzeczywisty automatu jest niezgodny z warunkami rejestracji wynikającymi z przepisów ustawy. Dlatego, w ocenie organu, opinie biegłych, a także eksperyment przebiegu gry na automacie przeprowadzony w ramach kontroli wykonanej przez funkcjonariuszy, dostarczyły dowodów potwierdzających ponad wszelką wątpliwość, że automat nie spełnia wymogów określonych w ustawie o grach hazardowych, w szczególności naruszając art. 129 ust. 3 u.g.h. (w efekcie gry prowadzonej na badanym automacie wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze może przekroczyć 0,50 zł). W związku z tym zachodziły przesłanki do cofnięcia rejestracji automatu przed jej wygaśnięciem. Po rozpatrzeniu odwołania spółki od powyższej decyzji Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] października 2013 r. utrzymał ją w mocy, podkreślając, że materiał dowodowy, w szczególności wyniki badania jednostki badającej upoważnionej przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w sposób niebudzący wątpliwości potwierdziły fakt, że sporny automat nie spełnia warunków określonych w ustawie. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu braku bezstronności w związku z wydaniem opinii przez Laboratorium Celne przy Izbie Celnej w P., ponieważ podmiot ten figuruje w wykazie jednostek upoważnionych przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Brak było podstaw do podważania zasadności wyboru Wydziału Laboratorium Celnego przy Izbie Celnej w P., jak również do kwestionowania kompetencji i niezależności biegłych przeprowadzających badania w tej jednostce. Zdaniem organu odwoławczego, cofnięcie rejestracji spornego automatu opierało się na trzech odrębnych dowodach, a więc nie zachodziła potrzeba dokonywania dodatkowych ustaleń, tym bardziej, że spółka w postępowaniu przed organem I instancji nie składała wniosków dowodowych. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. wniosła B. Sp. z o.o., zarzucając jej m.in. naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez nierzetelne przeprowadzenie postępowania dowodowego, wyrażające się zaniechaniem dopuszczenia szeregu dowodów, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności dowodu z przesłuchania pracowników Laboratorium Celnego w P., dowodu z przesłuchania biegłych z jednostki badającej, która wydała opinię techniczną, dowodu z konfrontacji biegłych oraz z przesłuchania strony. Sąd I instancji, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej: "p.p.s.a.", oddalił skargę. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji stwierdził, że zgodnie z art. 23a ust. 7 u.g.h., naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Do wymogów ustawowych dla automatów do gier o niskich wygranych należą wymogi określone w art. 129 ust. 3 u.g.h., ograniczające wartość jednorazowej wygranej i wartość maksymalnej stawki w jednej grze. Sąd I instancji podkreślił, że zgodnie zaś z art. 23b ust. 1 u.g.h., dowodem mogącym stanowić podstawę ustalenia przez naczelnika urzędu celnego, że automat nie spełnia warunków określonych w ustawie może być wyłącznie opinia jednostki badającej, upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Ustalenie takie nie może być dokonane na podstawie jakiegokolwiek innego dowodu. W niniejszej sprawie Wydział Laboratorium Celnego przy Izbie Celnej w P. jest jednostką badającą, upoważnioną przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych. B. Sp. z o.o. zaskarżyła wyrok WSA w K. z dnia 3 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Kr 1513/13 w całości skargą kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w K., a także o zasądzenie kosztów postępowania. Spółka zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie: 1. art. 3 § 1 p.p.s.a. które miało istotny wpływ na wynik sprawy, przejawiające się w nienależytej kontroli WSA w K. nad prawidłowością postępowania przeprowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej, który wydał zaskarżoną decyzję, co doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji wydanej przy rażącym naruszeniu licznych przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy oraz naruszeniu prawa materialnego; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na jego bezzasadnym niezastosowaniu, a w konsekwencji nieuchyleniu zaskarżonej decyzji w całości pomimo tego, że została ona oparta na błędnych ustaleniach faktycznych oraz wydana z naruszeniem licznych przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy oraz z naruszeniem prawa materialnego w sposób opisany szczegółowo w skardze; 3. art. 151 p.p.s.a., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na bezzasadnym zastosowaniu tego przepisu i oddaleniu skargi pomimo tego, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy oraz naruszeniem prawa materialnego, wobec czego skarga powinna zostać uwzględniona. Skarżąca postawiła również zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej, uregulowanych w Traktacie z Lizbony zmieniającym Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską z dnia 13 grudnia 2007 r. (Dz. U. Nr 203, poz. 1569) oraz naruszenia art. 2, art. 31 ust. 3 w zw. z art. 22, art. 61, art. 7 Konstytucji RP, poprzez oddalenie skargi w sytuacji, w której zaskarżone decyzje zostały wydane na podstawie przepisów u.g.h., która została uchwalona z pominięciem procedury notyfikacji, a zatem w sposób bezprawny i jako taka jest nieskuteczna wobec osób fizycznych i prawnych, a także naruszenia § 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier, poprzez ich bezzasadne zastosowanie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca podkreśliła, że przepisy u.g.h. nie zostały notyfikowane Komisji Europejskiej, a zatem nie powinny być stosowane. Zarówno zaskarżona decyzja, jak i decyzja organu I instancji wydane zostały więc bez podstawy prawnej. Ponadto skarżąca podniosła, że nie do przyjęcia jest, aby ustalenia biegłego zostały całkowicie zakwestionowane przez urzędników celnych, którzy nie mają nawet elementarnej wiedzy w zakresie funkcjonowania automatów do gier o niskich wygranych. Zdaniem skarżącej, nie sposób zgodzić się również z twierdzeniem Sądu, że podstawą cofnięcia zezwolenia może być opinia biegłego sądowego, o której mowa w zaskarżonym wyroku. Następnie skarżąca postawiła szereg zarzutów wobec biegłego, który sporządził opinię w niniejszej sprawie. Skarżąca podniosła, że organ doskonale wiedział, iż wybierając Laboratorium Celne Izby Celnej w P. uzyska opinię dla siebie korzystną. Organ I instancji zdawał sobie też zapewne sprawę, że wybór innej jednostki badającej mógłby doprowadzić do wydania opinii zupełnie innej treści. W ocenie skarżącej, opinia sporządzona przez Laboratorium Celne Izby Celnej w P. pozbawiona jest waloru obiektywizmu i bezstronności. Organ powinien powołać inną, całkowicie niezależną jednostkę badającą. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W pierwszej kolejności należy zauważyć, że stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie zaś z art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pism w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Z kolei w myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga ich prawidłowego określenia w skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem skarżącego, uchybił Sąd, uzasadnienia ich naruszenia, a w przypadku zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Trzeba podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów lub formułowania hipotez co do przepisu, który mógłby ewentualnie zostać naruszony przez wojewódzki sąd administracyjny. Warunek przytoczenia podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia nie jest spełniony, gdy skarga kasacyjna zawiera wywody zmuszające sąd kasacyjny do domyślania się, który przepis prawa materialnego lub przepis postępowania mógł zostać naruszony (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 935/10.). W rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna B. Sp. z o.o. nie spełnia przytoczonych wyżej wymogów. Postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 151 p.p.s.a. nie został powiązany ani z przepisami postępowania ani z przepisami prawa materialnego. Skarżąca podniosła wprawdzie, że decyzja została wydana "z naruszeniem licznych przepisów postępowania", a także "z naruszeniem prawa materialnego", jednak nie wymieniła żadnego z tych licznych przepisów postępowania, które miały zostać naruszone przez organ wydający zaskarżoną decyzję, a także w żaden sposób określiła, które przepisy prawa materialnego zostały w jej ocenie naruszone przez organ i Sąd I instancji. Skarżąca sformułowała ponadto zarzuty, które odnoszą się do naruszenia przepisów Konstytucji RP (wymienionych w petitum skargi kasacyjnej) oraz dotyczące obrazy fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej zawartych w Traktacie o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Również te zarzuty zostały wadliwie skonstruowane. Po pierwsze, zarzucając obrazę fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej, spółka nie określiła, o które konkretnie zasady chodzi. Co więcej, zasady te mające przymiot klauzul generalnych, wymagają powiązania z konkretnymi przepisami prawa, które naruszono, tak by móc zrekonstruować wzorzec normatywny wedle którego możliwa jest kontrola zaskarżonego orzeczenia. Formułując z kolei zarzut naruszenia przepisów Konstytucji RP, a konkretnie naruszenia zasady "demokratycznego państwa prawnego" skarżąca kasacyjnie nie przedstawiła uzasadnienia tego zarzutu, nie rozwijając w jaki sposób doszło do naruszenia tej zasady przez Sąd I instancji. Wobec powyższego, skonstatować należy, że powyższe zarzuty zostały wadliwie skonstruowane, co uniemożliwia odniesienie się do nich. Za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw uznać należy również zarzut naruszenia przepisów § 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier, przez bezzasadne ich zastosowanie. Zdaniem skarżącej, w sprawie powinno mieć zastosowanie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych. Z powyższą tezą nie można się zgodzić, bowiem rozporządzenie to nie obowiązywało w okresie przeprowadzania dowodu z opinii jednostki badającej ([...] sierpnia 2012 r. – [...] sierpnia 2012 r.), gdyż - w części dotyczącej warunków dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunków przyznania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów lub urządzeń - utraciło moc obowiązującą z dniem wejścia w życie rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r. Zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej, organ był zobowiązany stosować przepisy rozporządzenia obowiązujące w dacie, w której przeprowadzane było badanie. Ustawodawca nie wprowadził przepisów intertemporalnych, które mogłyby stanowić podstawę do zastosowania przez organ w rozpoznawanej sprawie przepisów uchylonego rozporządzenia. Ustosunkowując się natomiast do twierdzenia skarżącej, że przepisy ustawy o grach hazardowych stanowiące podstawę wydania decyzji w niniejszej sprawie mają charakter przepisów technicznych i jako takie nie powinny zostać zastosowane, zaznaczyć trzeba, że Sąd I instancji oddalił skargę na decyzję organu o cofnięciu spółce B. rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Decyzja ta została podjęta na podstawie art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych w związku z niespełnieniem wymogów określonych w art. 129 ust. 3 u.g.h. Zdaniem wnoszącej skargę kasacyjną, skoro przepisy ustawy o grach hazardowych zostały uznane przez TSUE w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie Fortuna i inni za przepisy techniczne wymagające notyfikacji, to tym samym postępowanie było prowadzone bez podstawy prawnej. Naczelny Sąd Administracyjny tego stanowiska nie podziela. Przede wszystkim zwraca uwagę na to, że TSUE we wspomnianym wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. zajmował się wykładnią dyrektywy nr 98/34/WE jedynie w kontekście art. 129 ust. 2, 135 ust. 2 i 138 ust. 1 ustawy, uznając je za przepisy potencjalnie techniczne, to znaczy takie, które mogą być przez sąd krajowy uznane za przepisy techniczne pod pewnymi warunkami. Stąd całkowicie nieuprawnione jest stanowisko wnoszącej skargę kasacyjną, że TSUE uznał w tym wyroku za przepisy techniczne przepisy ustawy o grach hazardowych będące podstawą rozstrzygania w rozpoznawanej sprawie. Po drugie NSA zaś uważa za bezpodstawne wnioskowanie o technicznym charakterze określonego przepisu ustawy na podstawie innego przepisy tej ustawy, któremu można ewentualnie przypisać charakter techniczny, zwłaszcza w sytuacji gdy te przepisy pozostają ze sobą w luźnym związku. Należy przytoczyć w tym miejscu stanowisko Trybunału Sprawiedliwości wyrażone w pkt 27 wyroku C – 194/94 w sprawie CIA Security International Trybunał stwierdził, że przepis uznaje się za techniczny, w rozumieniu dyrektywy 83/189, jeżeli wywołuje samodzielne skutki prawne wobec jednostek. Wnosząca skargę kasacyjną nie wykazała, że przepisy stanowiące podstawę wydania zaskarżonej decyzji (o których nie wypowiadał się TSUE w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r.) są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i według kryteriów określonych w tym wyroku TSUE. Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.