III SA/Gl 93/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant specjalista Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie gier losowych (umorzenia wznowionego postępowania) oddala skargę. Zaskarżoną decyzją nr [...] z [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. znak [...] z dnia [...] r. umarzającej jako bezprzedmiotowe wznowione postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną znak [...] z dnia [...] r., którą odmówiono zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r., udzielającej Spółce z o.o. ""A" " zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] - w części dotyczącej zmiany miejsc urządzania gry utrzymał sporną decyzję w mocy . Stan sprawy jest następujący : Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją nr [...] z dnia [...] . udzielił Spółce z o.o. ""A" " zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] . Załącznik nr 1, stanowiący integralną część decyzji, zawierał wykaz punktów, na które udzielono zezwolenia w powyższym zakresie. W dniu 31 października 2009r. weszła w życie ustawa z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 z późn. zm.), która w art. 197 pkt 11 przeniosła kompetencje dyrektorów izb skarbowych w sprawie udzielania zezwoleń na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie, m.in., gier na automatach o niskich wygranych na dyrektorów izb celnych. Pismem nr [...] z dnia [...] r. Spółka wystąpiła do Dyrektora Izby Celnej w K. z wnioskiem o zmianę ww. decyzji nr [...] z dnia [...] r. - w zakresie zmiany punktów gier. Zamiana miała polegać wykreśleniu punktu gier o nazwie "B" położonego w G. przy ul [...] i wpisanie nowego punktu tj. lokalu o nazwie "C" położonego w [...] przy ul. [...] . Natomiast w dniu 1 stycznia 2010r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009r. Nr 201, poz. 1540 z póżn. zm.), która w art. 118 stanowi, że do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy, stosuje się przepisy ustawy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu wniosku Strony, decyzją nr [...] z dnia [...]r . odmówił zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...]r ., udzielającej Spółce z o.o. ""A" " zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] - w części dotyczącej zmiany miejsc urządzania gry. Od decyzji tej Spółka nie złożyła odwołania, a tym samym stała się ona ostateczną. Pismem z dnia [...] r. Spółka z o.o. ""A" ", powołując się m.in. na art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, zwróciła się z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w K. znak [...] z dnia [...]r ., którą odmówiono zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r ., udzielającej Spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] . Jako przesłankę do wznowienia postępowania Strona wskazała wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 19 lipca 2012r. w sprawach połączonych C- 213/11, C-214/11, C-217/11, dotyczący wykładni w zakresie charakteru przepisów art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 i art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych w odniesieniu do Dyrektywy nr 98/34/WE. W uzasadnieniu wniosku Spółka podnosi, że podstawą wydania przedmiotowej decyzji był art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych, który był przedmiotem rozważań wyroku Trybunału Sprawiedliwości. W wyroku tym TSUE, zdaniem Strony, przyznał ww. normom, a co do zasady przepisom ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych, potencjalny charakter przepisów technicznych w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Dokonując analizy wydanego orzeczenia w kontekście skutków wprowadzenia regulacji zawartych w ustawie o grach hazardowych Strona wywodziła, że ustawa zawiera przepisy techniczne i winna zostać notyfikowana Komisji Europejskiej, czego nie uczyniono, a co oznacza bezskuteczność jej przepisów wobec podmiotów. W związku z powyższym wniosek o wznowienie wskazanego w nim postępowania, Strona uznała za zasadny. Dyrektor Izby Celnej w K. , po zbadaniu przesłanek dopuszczalności wznowienia postępowania, postanowieniem z dnia [...] r. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną. Wypełniając dyspozycję zawartą w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej zawiadomiono Spółkę o możliwości zapoznania się, w terminie 7 dni od dnia otrzymania pisma, z zebranym w toku postępowania materiałem dowodowym oraz możliwości wypowiedzenia się w sprawie, z którego to uprawnienia Spółka skorzystała przedstawiając dodatkową argumentację dotyczącą wyroku TSUE. Po analizie akt sprawy i obowiązujących przepisów prawa Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją [...] z dnia [...] r. umorzył, jako bezprzedmiotowe, wznowione postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną znak [...] z dnia [...]r., którą odmówiono zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...]r ., udzielającej Spółce z o.o. ""A" " zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] . Nie zgadzając się z wydanym rozstrzygnięciem Spółka, złożyła odwołanie od ww. decyzji wnosząc ojej uchylenie. Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego i procesowego oraz błędnie ustalony stan faktyczny. W uzasadnieniu podniosła, że rozstrzygnięcie wydane w pierwszej instancji jest błędne, gdyż w obrocie istnieje decyzja odmawiająca możliwości dokonania zmiany, która jest niezgodna z prawem, gdyż została wydana na podstawie nieważnych przepisów. Takie przepisy nie mogą, zdaniem Strony, stanowić podstawy wydawania decyzji, a zatem już tylko z tych formalnych względów decyzję należy uchylić. Ponadto, na podstawie obowiązujących przepisów dopuszczalnym jest dokonanie zmiany, o którą Spółka wnosiła. Wobec powyższego, nie można umorzyć postępowania, gdyż byłoby to sprzeczne z zasadami logiki oraz obowiązującymi przepisami, a ponadto doszłoby do akceptacji stanu, gdy podstawą decyzji byłyby nieważne przepisy. Spółka podniosła również, że wystąpiła o przedłużenie zezwolenia bądź wydanie nowego zezwolenia i w tym kontekście je żądanie było całkowicie uzasadnione. Organ odwoławczy nie uznał zasadności odwołania i decyzją z dnia [...] r. utrzymał sporną decyzję w mocy. Na wstępie Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż zgodnie z art. 8 ustawy o grach hazardowych, do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa dalej O.p., chyba że ustawa stanowi inaczej, a zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Wskazał organ, iż skoro Spółka złożyła wniosek o wznowienie postępowania w sprawie dot. zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r ., udzielającej zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] , a zakończonego decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. to przedmiotem wznowionego postępowania jest w istocie zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] , udzielone Spółce decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...]r . Jak wynika z treści decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...]r . powyższe zezwolenie zostało Spółce udzielone na 6 lat od dnia jego wydania i po upływie tego terminu, tj. z dniem [...] ., wygasło. Wobec powyższego, wygaśnięcie zezwolenia zawartego w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] dnia [...]r . spowodowało, iż decyzja ta została wyeliminowana z obrotu prawnego. W związku z tym rozpatrywanie kwestii zmiany zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] zawartego w decyzji, która została wyeliminowana z obrotu prawnego, stało się bezprzedmiotowe. W konsekwencji powyższego za prawidłową uznał Dyrektor Izby Celnej w K. decyzję którą działając jako organ pierwszej instancji, na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej umorzył, jako bezprzedmiotowe, wznowione postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną znak [...] z dnia [...] r., którą odmówiono zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] ., udzielającej Spółce z o.o. ""A" " zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] - w części dotyczącej zmiany miejsc urządzania gry. Odnosząc się do zasadności podjętego rozstrzygnięcia wskazał organ, iż wznowienie postępowania polega na przeprowadzeniu ponownego postępowania i wydaniu decyzji podatkowej w sprawie, w której już zapadła decyzja ostateczna. Postępowanie przeprowadzone na podstawie postanowienia wydanego w trybie art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej ma na celu ustalenie, czy zachodzą podstawy wznowienia z art. 240 § 1 oraz rozstrzygnięcie sprawy co do istoty. Jednakże warunkiem rozpatrzenia sprawy i wydania merytorycznego rozstrzygnięcia na podstawie art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej jest istnienie przedmiotu postępowania. W świetle obowiązującej wykładni prawa postępowanie jest bowiem wszczynane i prowadzone w celu rozstrzygnięcia sprawy podatkowej co do jej istoty. Jest to cel zasadniczy postępowania, prowadzący do konkretyzacji przepisów prawa podatkowego w granicach wyznaczonych przedmiotem sprawy. Niemniej jednak nie zawsze jest to możliwe z powodu przeszkód, które mogą wystąpić w trakcie zawisłości sprawy podatkowej. Przeszkody, które mają charakter przejściowy prowadzą do zawieszenia postępowania, a powodujące definitywne zahamowanie czynności procesowych, stanowią o konieczności zakończenia postępowania bez zrealizowania jego zasadniczego celu. Umorzenie postępowania, kończąc bieg sprawy i czynności postępowania w niej prowadzonych, zamyka drogę do konkretyzacji praw lub obowiązków stron postępowania. Jest to zatem "inny sposób" zakończenia postępowania, stanowiący alternatywę jej załatwienia co do istoty. Podkreślił organ, że akt umorzenia postępowania nie jest czynnością procesową pustą pod względem prawnym, gdyż wywiera szereg różnych skutków prawnych. Zakres ich wyznacza pod jednym względem przedmiot sprawy ustalony przy wszczęciu postępowania, a pod drugim - przepisy procesowe. Organ stwierdził, iż podstawowe znaczenie w ustaleniu zakresu stosowania art. 208 § 1 ma treść pojęcia "bezprzedmiotowości postępowania" które to należy odnieść do elementów materialnego stosunku prawnego, o którym należy orzec w decyzji kończącej postępowanie. W przypadku braku możliwości ustalenia lub określenia chociażby jednego elementu tego stosunku, występuje bezprzedmiotowość postępowania. Bezprzedmiotowość postępowania podatkowego może mieć charakter pierwotny, gdy jej przyczyny istniały jeszcze przed wszczęciem postępowania, ale je przeoczono lub nie było o nich wiadomości. Chodzi o sytuację, w której postępowanie w ogóle nie powinno było być wszczęte. Można mówić o wtórnej bezprzedmiotowości, gdy jej przyczyny powstają dopiero w trakcie zawisłości sprawy w pierwszej lub drugiej instancji trybu zwykłego lub trybów nadzwyczajnych postępowania. Jak zatem wynika z treści obowiązującego w tej kwestii art. 208 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jeżeli postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Umorzenie zawarte w powyższym przepisie ma charakter bezwzględnie obowiązujący (umorzenie obligatoryjne), a obligatoryjną przesłanką do umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. Bezprzedmiotowość postępowania to zatem brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu. Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego, o której stanowi art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że brak jest któregoś z elementów materialnego stosunku prawnego, a wobec tego nie można wydać decyzji załatwiającej sprawę przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Decyzja umarzająca postępowanie jest zatem orzeczeniem formalnym, kończącym postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy organ stwierdził, iż zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych udzielone Spółce z o.o. ""A" " decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] ., z mocy prawa wygasło z dniem [...] r. Wskutek wygaśnięcia tegoż zezwolenia, jako materialnoprawnego uprawnienia, postępowanie w zakresie jego zmiany jest bezprzedmiotowe, jako że wraz z wygaśnięciem zezwolenia wygasło uprawnienie, które mogłoby zostać skonkretyzowane w drodze decyzji merytorycznie rozstrzygającej sprawę. Konsekwencją zatem wygaśnięcia zezwolenia zawartego w decyzji jest wyeliminowanie tej decyzji z obrotu prawnego, w związku z czym brak jest możliwości merytorycznego rozpatrzenia wniosku Spółki w zakresie jej zmiany i wydania decyzji administracyjnej załatwiającej sprawę poprzez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Organ na potwierdzenie prawidłowości zajętego stanowiska w sprawie powołał się na wyrok WSA we Wrocławiu z 19.08.2009r. sygn. akt I SA/Wr 936/09 . Dyrektor Izby Celnej w K. podniósł iż w niniejszej sprawie nie było możliwym kontynuowanie postępowania wznowieniowego, bowiem wygaśnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] , udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r., spowodowało wyeliminowanie tej decyzji (zezwolenia) z obiegu prawnego. W konsekwencji, postępowanie prowadzone z wniosku Spółki o wznowienie postępowania w sprawie zmiany ww. decyzji stało się bezprzedmiotowe. Organ podniósł iż jednocześnie, z uwagi na treść niniejszego rozstrzygnięcia będącego orzeczeniem formalnym kończącym postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia, Dyrektor Izby Celnej w K. nie odniósł się do podniesionej przez Stronę argumentacji, dotyczącej wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012r. oraz braku podstaw do wydania decyzji na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych. W treści wydanej decyzji przedstawiono bowiem i uzasadniono przyczyny z powodu których utrzymano w mocy decyzję wydaną w pierwszej instancji umarzającą postępowanie z uwagi na jego bezprzedmiotowość, a więc nie rozstrzygającą sprawy co do istoty. Spółka nie zgadzając się z decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach . W skardze organowi postawiła zarzuty: 1) naruszenia prawa m.in. z uwagi na fakt. że przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych nie mogą stanowić podstawy decyzji wydawanych przez organ administracji, gdyż ustawa ta nie została notyfikowana przez Komisję Europejską, pomimo tego, że zawierała przepisy techniczne w rozumieniu Dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.I .98.204.37 ze zm.), zwanej dalej dyrektywą nr 08/34. Wskazała iż ograniczenia na rynku gier na automatach o niskich wygranych które wynikają z tej ustawy prowadzą do faktycznego zamarcia wewnątrzwspólnotowego obrotu tymi automatami z udziałem polskich przedsiębiorców. Ustawa o grach hazardowych ustanowiła zakaz urządzania gier na automatach poza kasynami gry. który w sposób znaczący ogranicza swobodny przepływ towarów. W następstwie czego doszło do naruszenia art. 34 i 36. 49 i 56 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U. EiJ.C. 10.83.47) zwanego dalej TFUE . Powoływana ustawa została uchwalona w sposób nie zgodny z unijnym prawem (vide: wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wydany z dnia 19.07.2012 wydany w sprawach połączonych C-214/11, C-213/11 oraz C- 217/|11. Zaś w zakresie wpływu orzeczenia ETS-u na wydaną decyzję należy wziąć pod uwagę wyrok WSA w Gdańsku którym uchylono decyzje organów I i II instancji i tym samym potwierdzono zasadność argumentacji strony i także uznano, iż ustawa o grach hazardowych jest wadliwa, albowiem zawiera przepisy techniczne, które nie zostały zgłoszone do notyfikacji , 2) przepisów poprzez stosowanie art. 135 ust 2 ustawy o grach hazardowych w związku z art. 129 ustawy o grach hazardowych w sytuacji, gdy przepis ten nie może stanowić podstawy decyzji wydawanych przez organ administracji, albowiem w/w ustawa, w tym przedmiotowy przepis nie zostały notyfikowane przez Komisję Europejską, pomimo tego, że zawierały przepisy techniczne w rozumieniu Dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.), zwanej dalej dyrektywą nr 98/34. Zdaniem skarżącej przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych jest przepisem technicznym, który pomimo prawnego obowiązku nie został notyfikowany i jako niezgodny z prawem unijnym, nie może być stosowany. A zatem decyzja organu odwoławczego została wvdana z naruszeniem prawa materialnego mającym istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, 3) art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy Nr 98/34/WE z 1998 r. (Dz. U. UE. L. 98.204.37 ze zm. ) poprzez stosowanie w/w przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 wskazanej dyrektywy, które powinny podlegać notyfikacji przez Komisję Europejską, co nie miało miejsca. W tej sytuacji błędnie uznano, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nie mają charakteru "przepisów technicznych" i jako takie nie podlegały procedurze uprzedniej notyfikacji. Strona podniosła, iż organ swoim działaniem naruszył również inne przepisy prawa w tym zasadę niemożności zmiany zasad w trakcie trwania odpowiednich zezwoleń wydanych przez organy, gdyż przed uchwaleniem ustawy o grach hazardowych strona mogła zmieniać punkty gry, zaś ustawa pomimo obowiązujących w tym zakresie zezwoleń wprowadziła zakaz zmian lokalizacyjnych i tym samym doszło do naruszenia prawa. Zdaniem skarżącej nie można zmieniać zasad wstecz przyznanych uprawnień dotyczących np. zmian lokalizacyjnych punktów gier. W konsekwencji postawionych zarzutów wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji poprzedzającej i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie . Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269, z późn. zm.), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 p.p.s.a., tj. w razie stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1) albo w razie zaistnienia przyczyn uzasadniających stwierdzenie jej nieważności bądź wydania jej z naruszeniem prawa (pkt 2 i 3). Dokonana przez Sąd, według wskazanych na wstępie kryteriów, kontrola legalności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji wydanej w pierwszej instancji - objętej oceną z mocy art. 135p.p.s.a. - wykazała, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż skontrolowana decyzja nie narusza prawa w stopniu skutkującym jej uchyleniem. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie wydane w pierwszej instancji, którą to umorzone jako bezprzedmiotowe na podstawie art. 208 O.p. w związku z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009r o grach hazardowych ( Dz. U. Nr 201 poz. 1540) wznowione postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną nr [...] , którą to odmówiono zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z [...] r w części dotyczącej zmiany miejsca urządzania gier. Organ w podstawie prawnej decyzji z [...] r. nr [...] wskazał m.in. art. 8 i 135 ust. 1 i ust.2 w związku z art. 118 ustawy z dnia 19 listopada 2009r o grach hazardowych ( Dz. U. Nr 201 poz. 1540 ). Postępowanie administracyjne poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji toczyło się w trybie wznowienia postępowania określonego przepisami art. 240 i następne O.p. W postępowaniu tym, zainicjowanym wnioskiem skarżącej Spółki z dnia 10.10.2012 r., zastosowanie miały przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.). Wznowienie postępowania stanowi odstępstwo od ogólnej zasady trwałości decyzji, ustanowionej w art. 128 Ordynacji podatkowej. Postępowanie wznowieniowe ma charakter nadzwyczajny, odrębny od postępowania zwykłego, zakończonego decyzją ostateczną. Jego przedmiotem jest przeprowadzenie kontroli prawidłowości decyzji, wydanej w postępowaniu zwykłym, ale tylko w przypadku, gdy postępowanie, w którym zapadła ta decyzja dotknięte jest jedną z kwalifikowanych wad wyliczonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten wymienia w sposób wyczerpujący przesłanki wznowienia postępowania, które są związane z kwalifikowaną wadliwością postępowania, powodującą możliwość ponownego rozpatrzenia sprawy w celu sprawdzenia, czy stwierdzona wada postępowania nie wpłynęła na treść decyzji i w konsekwencji wyeliminowanie rozstrzygnięcia wadliwego. Przesłanką wznowieniową wymienioną art. 240 § 1 pkt 11 O.p.- na którą powoływała się skarżąca Spółka we wniosku o wznowienie postępowania - jest orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, mające wpływ na treść wydanej decyzji. Na zasadzie art. 241 § 2 pkt 2 O.p. wznowienie postępowania na tej podstawie następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Na zasadzie art. 243 Ordynacji podatkowej, w razie dopuszczalności wznowienia postępowania, tj. istnienia decyzji ostatecznej rozstrzygającej sprawę, wszczęcie trybu wznowieniowego wymaga wydania przez właściwy organ postanowienia (§ 1), które stanowi podstawę do przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (§ 2), natomiast odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji (§ 3). O.p. normuje także rodzaje rozstrzygnięć, jakie kończą to postępowanie (art. 245 § 1 O.p.) . Obowiązkiem organu przed wszczęciem postępowania w sprawie wznowienia jest ocena dopuszczalności wznowienia postępowania. W tym zakresie organ ocenia czy wystąpiły przesłanki podmiotowe, przedmiotowe, a także czy zachowany został określony przez ustawodawcę termin złożenia wniosku przez stronę. Organy oceniając w tym zakresie dopuszczalność wznowienia postępowania zadośćuczyniły powołanym obowiązkom stwierdzając, iż zaistniały wskazane przesłanki warunkujące dopuszczalność wznowienia postępowania. W wydanym postanowieniu z dnia [...]r . nr [...] stwierdziły, iż istniał przedmiot postępowania to jest decyzja ostateczna, a strona składając wniosek o wznowienie postępowania w dniu 29.10.2012r (data nadania przesyłki poleconej na poczcie ) i wskazując na orzeczenie TSUE z 19.07.2012r w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 C-217/11 Fortuna Grand, Forta przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Gdyni dotyczące przepisów ustawy o grach hazardowych opublikowane w dniu 29.09.2012r. w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej spełniła warunki do wznowienia postępowania w sprawie. Sąd orzekający zgadza się z tą oceną na tym etapie analizy wniosku gdyż istotnie wniosek pochodził od uprawnionego podmiotu –Strony, w momencie jego złożenia istniał przedmiot postępowania jako, że decyzja z dnia [...] r. Dyrektora Izby Celnej w K. , którą odmówiono zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z [...] r w części dotyczącej zmiany miejsca urządzania gier nie wygasła istniała, a zatem wniosek został złożony z zachowaniem terminu z art. 241 §1 pkt 2 O.p. W konsekwencji powyższego konieczną była ocena przesłanek wznowienia z art. 240 O.p. i nie było podstaw do tego by wydać rozstrzygnięcie po myśli art. 243 § 3 O.p , czyli odmówić wznowienia postępowania w sprawie oznaczonej wnioskiem strony. Powyższe oznacza, iż należało badać istnienie przesłanki do wznowienia postępowania, a zatem oceniać czy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji i następnie wydać decyzję po mysli art. 245 O.p. Katalog rozstrzygnięć normuje art. 245. § 1, który stanowi, iż organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której: 1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie; 2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1; 3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz: a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70. § 2. Odmawiając uchylenia decyzji w przypadkach wymienionych w § 1 pkt 3, organ podatkowy w rozstrzygnięciu stwierdza istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 oraz wskazuje okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji. W spornej sprawie organ po wszczęciu postępowania w sprawie wznowienia postępowania zakończonej decyzją ostateczną z [...] r. nr [...] umorzył postępowanie wznowieniowe na podstawie art. 208 O.p. stwierdzając, iż jest ono bezprzedmiotowe. W szczególności wskazał, iż na skutek wygaśnięcia decyzji - zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z [...] r. na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] , co nastąpiło [...] r. rozpatrywanie kwestii zmiany zezwolenia zawartego w decyzji, która wygasła, a zatem została usunięta z obrotu prawnego w kontekście wydanego orzeczenia TSUE jest bezprzedmiotowe, co powoduje niemożność wydania decyzji administracyjnej załatwiającej sprawę poprzez rozstrzygnięcie jej co do istoty. W ocenie Sądu takie załatwienie sprawy w trybie art. 208 O.p. narusza art. 245 § 1 pkt 1 O.p., ale naruszenie tych przepisów procesowych można uznać za uchybienie nie mogące mieć istotnego wpływu na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). Wynika to z tego, iż nawet po przyjęciu, iż zaistniały w sprawie przesłanki do wznowienia postępowania organ byłby zobowiązany do umorzenia postępowania w sprawie po uchyleniu decyzji odmawiającej zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z [...] r. w części dotyczącej odmowy zmiany miejsca urządzania gier, gdyż na dzień orzekania przez organ decyzja o zezwoleniu o nr [...] z [...] r. nie istniała z powodu wygaśnięcia. Umorzenie postępowania wznowionego na podstawie art. 208 O.p., co miało miejsce w sprawie, prowadzi do tych samych skutków nie tylko procesowych, ale i materialnych, gdyż i tak nie można było orzekać w przedmiocie zmiany decyzji o zezwoleniu na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] co do zmian miejsc urządzania gier. W konsekwencji powyższego Sąd doszedł do przekonania, iż decyzja jakkolwiek narusza przepisy postępowania, to jednak to naruszenie jako nie mogące mieć istotnego wpływu na wynik sprawy nie uzasadniało uznania skargi za zasadną . W sytuacji, gdy w sprawie kontroli poddane było rozstrzygniecie ściśle procesowe i organy nie orzekały merytorycznie w sprawie Sąd uznał za zbędne odnoszenie się do zarzutów skargowych dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego dotyczącego ustawy o grach hazardowych. Z tych względów na podstawie art. 151 P.p.s.a. skarga podlegała oddaleniu.