II FSK 3032/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA del. Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Dominika Kurek, po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. M. i M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 5/14 w sprawie ze skargi M. M. i M. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 19 lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji w zakresie podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2014 r., I SA/Wr 5/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę M. M. i M. M. (zwanych dalej skarżącymi) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 29 lipca 2013 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji w zakresie podatku od nieruchomości z 2004 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że decyzją z dnia 7 listopada 2007 r. organ podatkowy pierwszej instancji ustalił skarżącym podatek od nieruchomości za 2004 r. Na skutek wniesionego odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu decyzją z dnia 23 stycznia 2008 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W wyniku wniesionej skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, wyrokiem z dnia 27 marca 2009 r.. I SA/Wr 384/08 oddalono skargę na ww. decyzję. Na skutek wniesionej przez skarżących skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną wyrokiem z dnia 17 grudnia 2010 r., II FSK 1516/09 na wyrok sądu pierwszej instancji. 3. Pismem z dnia 22 października 2012 r. powołując się na art. 247 § 1 pkt 2, 3 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej: ord. pod.) skarżący złożyli wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 7 listopada 2007 r. Organ podatkowy I instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ww. decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Podstawą odmowy był fakt, że skarżący zażądali stwierdzenia nieważności decyzji nieostatecznej albowiem przymiot ostateczności miała dopiero decyzja organu II instancji - Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji - burmistrza gminy. Na skutek wniesionego odwołania, organ podatkowy decyzją wydaną w drugiej instancji utrzymał w mocy decyzję własną przedstawiając tożsamą argumentację prawną. 4. W skardze skarżący naruszyli naruszenie m.in. : - art. 210 § 1 pkt 7 ord. pod. - poprzez mylne podanie organu odwoławczego. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalając skargę wskazał, że skarżący wnieśli o stwierdzenie nieważności decyzji organu I instancji – burmistrza - z dnia 7 listopada 2007 r. Decyzja ta nie była decyzją ostateczną. Taką była bowiem dopiero decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 23 stycznia 2008 r. Zasadnie zatem organ podatkowy odmówił wszczęcia postępowania w oparciu o treść art. 249 § 1 ord. pod. w związku art. 247 § 1 ord. pod. Jednocześnie sąd pierwszej instancji wskazał, że z uwagi na brak spełnienia warunku formalnego w postaci odniesienia się wniosku skarżących o stwierdzenie nieważności decyzji do decyzji ostatecznej -sąd nie mógł rozpoznać zarzutów skarżących podniesionych w skardze. 6. Powyższy wyrok skarżący w całości zaskarżyli skargą kasacyjną, zarzucając sądowi pierwszej instancji naruszenie: 1) art. 3 § 1 w związku z art. 3 § 2 p.1 w związku z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 - dalej jako: p.p.s.a.), zobowiązujących sąd do zbadania, czy przy wydaniu zaskarżonej decyzji organy podatkowe obu instancji nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi w związku z przepisami art. 122 ord. pod., statuującymi zasadę prawdy obiektywnej, zobowiązującymi organ podatkowy do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym w związku z przepisami art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. zobowiązującymi sąd do uchylenia decyzji w całości lub w części w razie stwierdzenia, że naruszenie przez organ podatkowy łub podatkowy organ odwoławczy przepisów postępowania podatkowego mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) przepisów o postępowaniu sądowo-administracyjnym, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., tj. art. 106 § 2, 3 i 5 oraz art. 113 § 1 p.p.s.a., przez zaakceptowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu faktu, że decyzje organów podatkowych obu instancji, odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej wydane zostały z naruszeniem zasad postępowania z art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 126 oraz art.187 i art. 191 ord. pod. W konsekwencji zaakceptowano naruszenia przepisów postępowania, dotyczących szczególnego trybu wzruszenia decyzji ostatecznych w oparciu o art. 247 §1 p.2,3 i 4 ord. pod. poprzez niewłaściwą interpretację osnowy wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, wniesionego przez skarżących oraz braku wyjaśnienia istotnych okoliczności faktycznych, przez co dokonano odmiennej oceny dowodów. W konsekwencji wyprowadzono błędne wnioski, skarżący bowiem wnieśli wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej - przywołanej we wniosku, a nie jak w uzasadnieniu wyroku - od decyzji nieostatecznej, 3) przepisów o postępowaniu sądowo-administracyjnym w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., tj. art. 106 § 2, 3 i 5 oraz art. 113 § 1 w związku z art. 135 i art. 155 p.p.s.a. - przez niewydanie wyroku uwzględniającego skargę w sytuacji, kiedy należało stwierdzić, że nastąpiło inne naruszenie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy przed organem podatkowym, a dotyczące uchybień w postępowaniu podatkowym pierwszo i drugo instancyjnym, w zakresie ograniczenia skarżącym udziału w postępowaniu, poprzez uniemożliwienie skarżącym wypowiedzenia się w zakresie materiału dowodowego oraz złożenia wyjaśnień, t.j. naruszenie art. 127 w związku z art. 200 ord. pod. WSA we Wrocławiu tym samym zaniechał kontroli legalności wydanych decyzji administracyjnych, czym naruszył art. 32 p. 1 w związku z art. 178 Konstytucji RP, 4) art. 174 p. 2 w związku z art. 127 oraz art. 220 stojących w sprzeczności z art. 221 ord. pod., czym odebrano skarżącym prawo do dwuinstancyjnego rozpatrzenia sprawy przez niezależne organy podatkowe. Mając na uwadze powyższe, wnieśli o : - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu, - zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym zwrotu kosztów zastępstwa prawnego i kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz kosztów uzasadnienia wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 7. Za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 3 § 1 i 2 pkt 1 p.p.s.a. Przepisy art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a. zawierają normy o charakterze ustrojowym - stanowią, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Wskazują także, że kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Do przesłanek warunkujących naruszenie tych przepisów mogłoby dojść wówczas, gdyby sąd administracyjny odmówił rozpoznania skargi mimo wniesienia jej z zachowaniem przepisów prawa, nie przeprowadził kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego lub dokonał tej kontroli według kryteriów innych, niż zgodność z prawem lub zastosował środek nieprzewidziany w ustawie, który to zarzut podniesiony został w skardze kasacyjnej. Żadna z tych sytuacji nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie. Sąd I instancji rozpoznał skargę i skontrolował, czy organy administracji w toku rozpoznawania sprawy nie naruszyły prawa oraz władczo rozstrzygnął spór co do treści stosunku publicznoprawnego. Zamierzonego skutku nie mogły również odnieść zarzuty naruszenia art. 134 p.p.s.a. W świetle jednolitego stanowiska orzecznictwa sądowoadministracyjnego kwestionowanie wyniku sądowej kontroli ustaleń faktycznych sformułowanych przez organy nie jest dopuszczalne w ramach zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. (por.m.in. wyrok NSA z dnia 20 lutego 2008 r., I FSK 135/07). Ponadto, przepis art. 134 § 1 p.p.s.a. nie może stanowić generalnej podstawy zwalczania dokonanej przez sąd oceny działań organu administracji publicznej pod kątem zachowania przepisów procedur obowiązujących ten organ. Jest on tak skonstruowany, że powołanie się w skardze kasacyjnej na jego naruszenie musi być powiązane z przepisami, których naruszenia przez organ sąd I instancji nie zauważył z urzędu (por. m.in. wyrok NSA z dnia 25 marca 2011 r., I FSK 1862/09; wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2007 r., II OSK 610/06). O naruszeniu przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. można byłoby mówić, gdyby sąd I instancji wykroczył poza granice sprawy, w której skarga została wniesiona lub gdyby - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi w sytuacji, gdy w postępowaniu administracyjnym popełniono uchybienia na tyle istotne, a przy tym oczywiste, że bez względu na treść zarzutów sąd nie powinien był przechodzić nad nimi do porządku (vide wyrok NSA z dnia 17 października 2006 r., FSK 56/06). Taki stan rzeczy w rozpoznawanej sprawie jednak nie zachodzi. Natomiast podważanie przez skarżących zaakceptowanego przez sąd I instancji stanu faktycznego sprawy nie może być skutecznie dokonane za pomocą zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. W odniesieniu do zarzutów skargi kasacyjnej wymienionych w pkt 2 oraz 3 jej petitum należy podkreślić, że są one wynikiem nieuwzględnienia przez stronę, iż postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności może dotyczyć decyzji dotkniętych jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 ord. pod. oraz tego, że postępowanie to nie może być wszczęte w razie zaistnienia przesłanek negatywnych przewidzianych w art. 249 § 1 ord. pod. - co do którego naruszenia strona nie wniosła żadnych zarzutów. Zgodnie z treścią tego przepisu organ podatkowy wydaje decyzje o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, zaś przesłanki odmowy wszczęcia postępowania mają charakter przykładowy, co wynika z poprzedzenia ich wyliczenia wyrazem "w szczególności". Zwrócenia uwagi przy tym wymaga, że omawiany przepis jest przepisem szczególnym w stosunku do obowiązującego w postępowaniu zwyczajnym art. 165a) ord. pod. przewidującego formę postanowienia. Nie jest decyzją ostateczną decyzja burmistrza – organu I instancji, gdyż przymiot ostateczności miała decyzja SKO w Wałbrzychu utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji. Skoro strona wystąpiła z żądaniem stwierdzenia nieważności decyzji organu I instancji, to organ odwoławczy jakim jest SKO w Wałbrzychu - właściwy na podstawie art. 248 § 2 pkt 1 ord. pod. miał prawo odmówić wszczęcia postępowania na podstawie art. 249 § 1 tej ustawy. 8. Z tych względów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., należało orzec jak w sentencji.