II FSK 3064/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia NSA (del.) Danuta Małysz, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 26 października 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2421/13 w sprawie ze skargi L. N. i M. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lipca 2013 r., nr [...] w przedmiocie uznania za niezasadne zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. N. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I.1. Wyrokiem z dnia 23 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2421/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę L. N. i M. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lipca 2013 r. ,w przedmiocie uznania za niezasadne zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. I.2. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w ww. postanowieniu z dnia 16 lipca 2013 r. wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. jako organ egzekucyjny prowadził wobec Skarżących postępowanie egzekucyjne na podstawie własnego tytułu wykonawczego o nr A. z dnia 27 września 2011 r. obejmującego zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. w łącznej kwocie należności głównej 308.551,50 zł. Podstawę wystawienia tytułu wykonawczego stanowiła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lipca 2011 r. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zawiadomieniami z dnia 26 października 2011 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego oraz z ubezpieczenia społecznego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego organem rentowym w ZUS Oddział w S., zajęcia rachunku bankowego w "P." S.A., a także zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą w "N." Sp. z o.o. Skarżący złożyli zarzuty w sprawie prowadzonego wobec nich postępowania egzekucyjnego w oparciu o art. 33 pkt 1, 3, 4, 6 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012r., poz. 1015 z późn. zm., zwanej dalej: "u.p.e.a.") wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr A. z dnia 27 września 2011 r. wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutów. W uzasadnieniu Skarżący wskazali m.in., iż zarówno na dzień wydania tytułu wykonawczego nr A., tj. 27 września 2011 r. jak i na dzień doręczenia tego tytułu, tj. 3 listopada 2011 r. nie zostało zakończone postępowanie egzekucyjne wszczęte wobec skarżących na podstawie tytułów wykonawczych nr B. i C. z dnia 15 lipca 2011 r., a dotyczące tej samej należności, tj. podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 rok. Wedle relacji Skarżących, na podstawie tytułów wykonawczych nr B. i C. z dnia 15 lipca 2011 r. oraz nr [...] z dnia 3 grudnia 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. prowadził już egzekucję administracyjną podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r., która na skutek dokonanych czynności egzekucyjnych doprowadziła do częściowego wykonania tego obowiązku. Tym samym zdaniem Skarżących wszczęcie egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr A. z dnia 27 września 2011 r. jest niedopuszczalne i stanowi podstawę wniesienia zarzutu w oparciu o art. 33 pkt 6 u.p.e.a. Organ egzekucyjny wyjaśnił też, że tytuły wykonawcze z dnia 15 lipca 2011 r. zostały zlikwidowane przez Dział Rachunkowości Podatkowej zawiadomieniami z dnia 27 września 2011 r. co skutkowało, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tych tytułów wykonawczych, gdzie w pozycji 30 wskazano jako podstawę prawną decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia 25 maca 2011 r. zostało umorzone postanowieniem z dnia 27 października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po analizie akt sprawy oraz zarzutów zawartych w zażaleniu utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Odnosząc się do zarzutu określonego w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. organ wskazał, że egzekucja prowadzona na podstawie tytułu wykonawczego nr A. została wszczęta, gdy postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych nr B. i C. zostało zakończone. Postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych nr B. i C. zostało zakończone z momentem wydania postanowienia umarzającego postępowanie egzekucyjne i uznającego zarzuty za zasadne, tj. w dniu 27 października 2011 r. Natomiast wszczęcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr A. nastąpiło w dniu 28 października 2011 r. I.3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący decyzji z dnia 19 lipca 2013 r. zarzucili naruszenie: 1) art. 33 pkt 1 u.p.e.a. w związku z art. 76 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm., zwanej dalej: "O.p."), poprzez uznanie, że organ podatkowy ma prawo wystawić tytuł wykonawczy na całą zaległość podatkową bez uwzględnienia nadpłat, 2) art. 33 pkt 1 u.p.e.a., poprzez prowadzenie egzekucji administracyjnej w stosunku do części obowiązku, który wygasł w skutek zapłaty przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, 3) art. 33 pkt 3 u.p.e.a., poprzez określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, 4) art. 33 pkt 6 w związku z art. 29 § 1 i art. 26 § 1 u.p.e.a., poprzez uznanie, iż wystawienie tytułu wykonawczego i wszczęcie egzekucji administracyjnej jest dopuszczalne, w czasie, gdy toczyła się już w tym samym zakresie egzekucja administracyjna na podstawie tytułów wykonawczych dotyczących tej samej należności, 5) art. 33 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., poprzez uznanie, że tytuł wykonawczy nr A. zawiera prawidłową podstawę prawną podlegającego egzekucji obowiązku, 6) art. 33 pkt 1 i art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. w związku z art. 54 § pkt 3 i art. 139 § 3 O.p., poprzez błędne podanie okresu przerwy w naliczaniu odsetek, 7) art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez brak wszechstronnego zbadania sprawy, oceny okoliczności wskazanych przez zobowiązanego i podnoszonych przez niego twierdzeń. I.4. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. I.5. Wojewódzki Sądu Administracyjny w Warszawie uznał skargę za niezasadną. W uzasadnieniu wskazano, że postępowania egzekucyjne prowadzone w stosunku do zobowiązanych na podstawie tytułów wykonawczych nr B. i C. zostały umorzone postanowieniem z dnia 27 października 2011 r. Postanowienie to zgodnie z art. 110 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. wiązało organ egzekucyjny od dnia jego wydania co oznacza, że od 27 października 2011 r. niedopuszalne było prowadzenie egzekucji administracyjnej na podstawie wymienionych wyżej tytułów wykonawczych. Natomiast egzekucję administracyjną na podstawie tytułu wykonawczego Nr A. wszczęto stosownie do art. 26 § 5 pkt 2 w dniu 28 października 2011 r. A zatem w ocenie Sądu nie doszło do równoległego prowadzenia egzekucji administracyjnej dotyczącej tego samego obowiązku na podstawie tytułów wykonawczych nr B. i C. oraz Nr A. Niezasadny jest zatem zarzut braku dopuszczalności egzekucji administracyjnej w przedmiotowej sprawie. II. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł pełnomocnik skarżącego zarzucając na podstawie art. 172 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, zwanej dalej "P.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, czyli art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 33 pkt 6 w zw. z art. 29 § 1 i art. 26 § 1 u.p.e.a. poprzez uznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, iż wystawienie tytułu wykonawczego i wszczęcie egzekucji administracyjnej jest dopuszczalne w czasie, gdy toczyła się już w tym samym zakresie egzekucja administracyjna na podstawie tytułów wykonawczych dotyczących tej samej należności. Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie rozpoznanie skargi w razie uznania przesłanek określonych w art. 188 P.p.s.a. oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. III. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw nie zasługiwała na uwzględnienie. Stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 P.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia przez Sąd I instancji art.145 §1 pkt 1 lit.c P.p.s.a. w zw. z art. 33 pkt 6 u.p.e.a. w zw. z art.29 § 1 u.p.e.a. i art.26 § 1 u.p.e.a. poprzez uznanie, że wystawienie tytułu wykonawczego i wszczęcie egzekucji administracyjnej jest dopuszczalne w czasie, gdy toczyła się już w tym samym zakresie egzekucja administracyjna na podstawie tytułów wykonawczych dotyczących tej samej należności. Słusznie Sąd I instancji uznał, że nie doszło do równoległego prowadzenia dwóch egzekucji administracyjnych, dotyczących tego samego obowiązku na podstawie różnych tytułów wykonawczych ( wcześniejszych- nr B. i C. oraz późniejszego – nr A.) i prawidłowo uznał, że postępowanie prowadzone na podstawie wcześniejszych dwóch tytułów wykonawczych zostało umorzone postanowieniem z dnia 27 października 2011 r. Postanowienie to, wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej, wiązało na podstawie art. 110 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. organ od chwili jego wydania, a nie od chwili jego doręczenia. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 kwietnia 2006 r. sygn. akt II OSK 714/05 (publ. ONSA WSA 2006, Nr 5, poz. 132) "... decyzja administracyjna rozpoczyna swój byt prawny z chwilą jej sporządzenia, doręczenie ma zaś na celu zakomunikowanie stronie zawartego w niej rozstrzygnięcia, które następuje w chwili złożenia na decyzji podpisu osoby uprawnionej. Nie można podzielić poglądu, że w okresie pomiędzy datą sporządzenia decyzji a momentem jej zakomunikowania stronie sprawa nie została zakończona (nie zakończone zostało postępowanie administracyjne). W postępowaniu administracyjnym załatwienie sprawy poprzedza moment, w którym strona ma możliwość zapoznania się z rozstrzygnięciem. Chwilą wydania decyzji (postanowienia) jest wobec tego data jej sporządzenia nie zaś doręczenia stronie. Data sporządzenia decyzji (postanowienia ) wywołuje ponadto oznaczone skutki prawne. Zauważyć także należy, że z chwilą podpisania decyzji czy postanowienia tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, mamy do czynienia z wydaniem postanowienia w sensie procesowym w tym znaczeniu, że istnieje postanowienie, a dzień jego wydania jest miarodajny dla oceny podstawy prawnej i podstawy faktycznej. Zasada związania rozciąga się zatem także na okres między wydaniem postanowienia a jego doręczeniem, postanowienie bowiem "istnieje" już w momencie wydania. Dlatego prawidłowo Sąd I instancji stwierdził, że niedopuszczalnym było prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych - nr B. i C. wobec jego umorzenia 27 października 2011 r. Natomiast egzekucję administracyjną na podstawie tytułu wykonawczego Nr A. wszczęto stosownie do art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. w dniu 28 października 2011 r. Niezasadny zatem okazał się zarzut braku dopuszczalności egzekucji administracyjnej w przedmiotowej sprawie. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a.