III SA/Gl 325/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" S.A. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego (uchylenia decyzji i umorzenia postępowania) oddala skargę. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] na podstawie art. 233 § 1pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.) po rozpatrzeniu odwołania "A" S.A. ( dalej Spółka) w K. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za listopad 2006 r. w kwocie [...] zł. uchylił zaskarżoną decyzję i umorzył postępowanie w sprawie. Postępowanie w sprawie zostało zapoczątkowane wnioskiem Spółki z dnia 2 lutego 2007 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za listopad 2006 r. w kwocie [...] zł. Wraz z wnioskiem złożono skorygowaną deklaracje w podatku akcyzowym od energii elektrycznej, określając podatek w wysokości zerowej. Decyzja z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. odmówił stwierdzenia nadpłaty Dyrektor Izby Celnej w K. , po rozpatrzeniu odwołania strony, decyzją z dnia [...] r uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Naczelnik Urzędu Celnego w K. , mając na względzie treść decyzji kasacyjnej oraz stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 22 lutego 2007 r. wyrażone w sprawie II FSK 345/06, postanowieniem z dnia 29 marca 2011 r. wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia Spółce zobowiązania podatkowego za listopad 2006 r. W wyniku czynności kontrolnych ustalono, iż w 2006 r. Spółka była podatnikiem podatku akcyzowego i składała stosowne deklaracje AKC-3 wraz z załącznikami. Do deklaracji Spółka dołączyła oświadczenie o ilości energii elektrycznej zwolnionej z akcyzy. Nadto ustalono, że kwoty do zapłaty są tożsame z kwotami wykazanymi przez Stronę w złożonych deklaracjach. W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy ustalono, że w listopadzie 2006 r. Spółka wyprodukowała energię elektryczna w ilości [...] kWh, zastosowała zwolnienie z akcyzy od energii elektrycznej w ilości [...] kWh, sprzedała energię elektryczną podlegającą opodatkowaniu w ilości [...] kWh. W oparciu o te ustalenia Naczelnik Urzędu Celnego w K. wydał decyzję z dnia [...] r. ustalając wartość zobowiązania w podatku akcyzowym za listopad 2006 r. Strona nie zgadzając się z ta decyzją pismem z dnia [...] r. wniosła odwołanie zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie: - art. 91 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 288 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej przez ich niezastosowanie, poprzez kwestionowanie zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego oraz kwestionowanie bezpośredniego skutku art. 21 ust. 5 Dyrektywy Rady z2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej: - art. 21 ust. 5 Dyrektywy Rady 2003/96/WE w związku z art.6 ust. 1 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania oraz w związku z art. 4 ust 1 pkt 3 , art. 6 ust. 5 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 kwietnia 2004 r. ( Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.), przez ich błędną wykładni, poprzez przyjęcie, że producenta energii elektrycznej nie będącego jej dystrybutorem, obciąża na mocy prawa krajowego obowiązek podatkowy od sprzedaży tej energii, a zatem że obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym nałożony na energię elektryczną powstaje w związku ze zdarzeniami innymi, niż dostawa energii elektrycznej przez dystrybutora lub redystrybutowa. Spółka wniosła wobec powyższego o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Celnej w K. dokonując ponownego zbadania sprawy zaskarżoną decyzją uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. i umorzył postępowanie. Uzasadniając swe stanowisko wskazał, iż od dnia 1 marca 2009 r. obowiązuje ustawa o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (Dz. U. z 2009r ., nr 3 poz. 11 ze zm.), która w art. 154 ust. 1 stanowi, że jeśli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych powstał przed dniem wejścia w życie tej ustawy i należna akcyza nie została zapłacona to stosuje się przepisy dotychczasowe, a zatem przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 2004 r. o podatku akcyzowym. Przepisy wskazanej powyżej ustawy wskazują, iż energia elektryczna jest wyrobem akcyzowym (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy oraz poz. 61 załącznika do niej). Zgodnie z art. 18 ust. 1 i art. 19 ustawy z 2004 r. podatnicy podatku akcyzowego zobowiązani są składać w urzędzie celnym deklaracje dla podatku akcyzowego, obliczać jego wysokość i dokonywać zapłaty. Spółka w 2006 roku wykonywała ten obowiązek, składała deklaracje i dokonała zapłaty podatku akcyzowego. Organ odwołując się do dyspozycji art. 75 § 4 O.p. wskazał, iż w przypadku, gdy prawidłowość skorygowanego zeznania, deklaracji nie budzi wątpliwości organ podatkowy zwraca nadpłatę w drodze czynności materialno-technicznej, jeśli natomiast skorygowana deklaracja budzi zastrzeżenia wydaje decyzję, w której stwierdza nadpłatę wynikającą z wyliczeń organu podatkowego. Do treści tego przepisu odwołał się Naczelnik Urzędu Celnego w K. wydając decyzję z dnia 30 września 2011 r. W ocenie organu odwoławczego taki sposób postępowania narusza art. 75 § 4 i art. 21 § 3 O.p. Ten ostatni przepis stanowi bowiem, że jeśli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na mim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku , nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji , organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania. W ocenie Organu odwoławczego przepis ten nie ma zastosowania w sprawie. Negacja korekty deklaracji oznacza, że prawidłowa jest wysokość zobowiązania wskazana w pierwotnej deklaracji, barak jest zatem podstaw do wydania decyzji wymiarowej. Korekta załączona do wniosku o stwierdzenie nadpłaty z art. 75 § 3 O.p. nie powoduje automatycznego skutku materialnoprawnego, o którym mowa w art. 21 § 2 O.p. Załączenie korekty należy traktować jako wypełnienie warunku formalnego, a nie skuteczne skorygowanie wysokości zobowiązania. Istotą sporu w niniejszej sprawie nie była wysokość zobowiązania podatkowego lecz kwestia istnienia nadpłaty, a podatek jest wskazany w złożonej deklaracji we właściwej wysokości brak więc było podstaw do wydania decyzji na podstawie art. 21 § 3 O.p. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W ocenie organu odwoławczego zobowiązaniem ciążącym na podatniku za miesiąc listopad 2006 r. było zobowiązanie wykazane w złożonej przez niego deklaracji i zapłacone w dniu 27 grudnia 2006 r. Wobec powyższego w sprawie znalazła zastosowanie norma art. 233 § 1pkt 2 lit. aO.p., która pozwala organowi na uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postepowania, gdy postępowanie w sprawie jest bezprzedmiotowe, a zatem także na etapie postepowania pierwszoinstancyjnego. Umorzenie postępowania ma charakter bezwzględnie obowiązujący, a w sprawie brak było podstaw prawnych domerytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a to w świetle art. 208 § 1 O.p. Wydając decyzje o wskazanej w jej sentencji treści organ kierował się zasadą legalizmu i praworządności. Pismem z dnia [...] r. "A" S.A. w K. wniosło skargę na powyższe rozstrzygnięcie i domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu Spółka zarzuciła: 1- rażące naruszenie art. 81 , w związku z art. 75 § 3 i w związku z art. 21 § 3 O.p. poprzez ich błędna wykładnię, poprzez przyjęcie, że korekta deklaracji załączona do wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie wywołuje skutku materialnoprawnego, 2- naruszenie art. 21 ust. 5 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w związku z art. 6 ust 1 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. oraz w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 5 i art. 11ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r. przez błędna wykładnię, poprzez przyjęcie, że producenta energii elektrycznej, nie będącego jej dystrybutorem lub redystrybutorem, obciąża na mocy prawa krajowego obowiązek podatkowy w związku ze sprzedażą tej energii, a zatem, że obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym nałożonym na energię elektryczną powstaje w związku ze zdarzeniami innymi, niż dostawa energii elektrycznej przez dystrybutora lub redystrybutora. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podtrzymała dotychczasowe stanowisko i podnoszoną argumentację. W szczególności odwołała się do wyroku WSA w Gliwicach z dnia 18 lutego 2010 r. III SA/Gl 1396/09 oraz do wyroku WSA w Gdańsku z dnia 8 czerwca 2020 r. I SA/Gd 281/10, zgodnie z którymi korekta deklaracji załączona do wniosku o stwierdzenie nadpłaty wywołuje skutek materialnoprawny, należy ja traktować jako nową deklarację, co winno skutkować wydaniem decyzji określającej wartość zobowiązania podatkowego na nowo, gdy organ nie zgadza się z przedłożoną deklaracją. Odnosząc się do orzeczeń sądów administracyjnych powołanych w zaskarżonej decyzji Spółka wskazuje na sprzeczność ich treści z wnioskami organu podatkowego na nich opartymi, w szczególności w wyroku WSA w Gliwicach III SA/Gl 58/11. Powyższe wątpliwości strona skarżąca odnosi do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 12 lutego 2009 r. w sprawie C-475/07, gdzie Trybunał stwierdził, iż poprzez zaniechanie dostosowania od dnia 1 stycznia 2006 r. przepisów prawa krajowego do wymogów art. 21 ust. 5 akapit 1 dyrektywy Rady 2003/96/WE Polska uchybiła zobowiązaniom na niej ciążącym. W świetle tego orzeczenia nie budzi wątpliwości konieczność bezpośredniego zastosowania przepisów dyrektywy i pierwszeństwo prawa unijnego przed prawem krajowym. W piśmie procesowym z dnia [...] r. strona skarżąca wskazała, iż wyrokiem z dnia 9 lipca 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty za listopad 2006 r., a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 maja 2010 r. oddalił skargę organu. W ocenie skarżącej powyższe rozstrzygnięcie ma znaczenie dla rozpatrywanej sprawy, a to wobec treści art. 153 i art. 170 p.p.s.a., a poczynione tam ustalenia wiążą organy i sądy w niniejszej sprawie. Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu, odnosząc się do zarzutów skargi, stwierdził, iż nie są one zasadne, w szczególności podtrzymując argumentację dotyczącą jedynie formalnego charakteru deklaracji podatkowej składanej wraz z wnioskiem o zwrot nadpłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270, dalej p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Na wstępie należy podkreślić, iż przedmiotem postępowania jest stwierdzenie czy organ odwoławczy zasadnie zastosował dyspozycję art. 233 § 1pkt 2 lit. aO.p. uchylając rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i umarzając postepowanie w sprawie. Organ odwoławczy wskazał jako podstawę rozstrzygnięcia art. 208 § 1 w zw. z art. 235 O.p., stwierdzając,iż postepowanie w przedmiocie określenia wartości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym wszczęte w skutek złożenia przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty, gdy zobowiązanie podatkowe ustalone w tym postepowaniu jest tej samej wielkości co w złożonej pierwotnie deklaracji, jest bezprzedmiotowe. Postępowanie podatkowe, w ocenie sądów administracyjnych, należy uznać za bezprzedmiotowe, gdy brak było podstaw faktycznych lub prawnych do prowadzenia postępowania podatkowego, czyli od początku nie istniał przedmiot tego postepowania (wyrok WSA w Krakowie z 6 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 28/08, wyrok WSA w Warszawie z 17 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa1283/07). Organ odwoławczy odnosząc się do przesłanki bezprzedmiotowości słusznie powołał się na treść art. 21 § 3 i art. 75 § 4 O.p.Zasadnie organ podatkowy stwierdził, iż 21 § 3O.p. nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie, gdyż organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego kiedy podczas postępowania podatkowego stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji. Żadna ze wskazanych powyżej przesłanek nie ma miejsca w niniejszej sprawie, gdyż nie zachodzi odmienność zobowiązania podatkowego w pierwotnej deklaracji w stosunku do należnej. Korekta deklaracji złożona wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty zgodnie z wymogiem art. 75 § 3 O.p. nie powoduje automatycznego skutku matrialnoprawnego z art. 21 § 2 O.p., a fakt złożenia korekty należy traktować jedynie jako spełnienie warunku formalnego. Kwestia zasadności prowadzenia postępowania podatkowego w sytuacji złożenia wniosku o zwrot nadpłaty była, wobec mnogości odmiennych interpretacji przepisów przez sady administracyjne,przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 27 stycznia 2014 r. sygn. akt II FPS 5/13, w której stwierdzono, że w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 O.p. organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy. W odniesieniu do realiów rozpoznawanejsprawy na szczególne podkreślenie zasługuje passus uzasadnienia przywołanej uchwały, gdzie NAS wskazuje, że "wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku, o którym mowa w art. 75 § 1 O.p., wszczyna postępowanie w przedmiocie jej stwierdzenia, zgodnie z art. 165 § 1 i 3 O.p. Przedmiotem wniosku z art. 75 § 1 O.p. jest bowiem żądanie stwierdzenia nadpłaty, natomiast, według treści art. 165 § 3 O.p., datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Pierwszymi czynnościami analizowanego w uchwale postępowania są czynności sprawdzające. Wynika to z tego, że jeżeli do wniosku zawierającego żądanie stwierdzenia nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 O.p., załączane jest skorygowane zeznanie podatkowe (korekta deklaracji podatkowej), to, na podstawie art. 272 O.p., jak każda deklaracja, podlega ono badaniu przez organ podatkowy, między innymi w obszarze poprawności formalnej jak również ustalenia stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami. Jeżeli wyniki tych czynności uzasadniają, że prawidłowość wykazującego nadpłatę skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, na podstawie art. 75 § 4 O.p. organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Realizacja prawa do nadpłaty podatku zostaje w ten sposób zakończona (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 II 2010 r., II FSK 1401/08 - https://cbois.nsa.gov.pl). Jeżeli natomiast organ podatkowy w wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających kwestionuje prawidłowość skorygowanej deklaracji podatkowej, a przez to i złożonego wraz z nią wniosku o nadpłatę, oceniając, że deklaracja ta budzi wątpliwości, to wówczas prowadzi nadal postępowanie rozpoznawcze w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Złożenie równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty skorygowanego zeznania (deklaracji) nie wszczyna postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 21 § 3 O.p. Składając wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty immanentnie prawnie z nim związaną podatkową deklarację korygującą wnioskodawca przedstawia żądanie stwierdzenia (w następstwie tego - zwrotu) nadpłaty, nie występuje natomiast z żądaniem – w rozumieniu art. 165 § 3 O.p. - wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, w szczególności decyzji wymierzającej podatek (określającej zaległość podatkową) w miejsce orzeczenia o dochodzonej nadpłacie. Składanie równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty skorygowanej deklaracji podatkowej uzasadnione jest obowiązkiem wykonania dyspozycji art. 75 § 3 O.p. oraz tym, co stanowi zasadniczą racjonalizację powołanego przepisu, że deklaracja ta jest podstawowym dowodem na okoliczność dochodzonego przez wnioskodawcę stwierdzenia nadpłaty." W odniesieniu do stanu faktycznego niniejszej sprawy, gdzie wartość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym określona w pierwotnie złożonej przez podatnika deklaracji podatkowej była tożsama z tą jaką określił organ pierwszej instancji w decyzji z dnia [...]r., wobec przytoczonych wywodów Naczelnego Sądu Administracyjnego, wszczęcie i prowadzenie postępowania podatkowego, a następnie wydanie decyzji, należy ocenić jako bezprzedmiotowe. Jak wynika z samej treści wniosku o zwrot nadpłaty, kwestią sporna w niniejszej sprawie było obciążenie tym zobowiązaniem strony skarżącej, natomiast wysokość tego zobowiązania nie była podważana na żadnym etapie postępowania. Sądowi wiadomo jest z urzędu, że sam wniosek o stwierdzenie nadpłaty rozpoznany był w odrębnym rozstrzygnięciu odmawiającym zwrotu nadpłaty. Wobec powyższego prowadzenie przez organ podatkowy postępowania jedynie w celu określenia wartości zobowiązania podatkowego, która nie była istotą sporu organ odwoławczy słusznie uznał za bezprzedmiotowe. Pogląd ten znajduje uzasadnienie w stanowisku prezentowanym przez NSA w przywoływanej uchwale, gdzie stwierdzono, że "wystąpienie o nadpłatę i rozstrzygnięcie o nadpłacie mogą być uzasadnione określonymi tylko konkretnie jednostkowymi zdarzeniami okresu podatkowego oraz równie indywidualną ich oceną na podstawie obowiązującego prawa, co niewątpliwie nie wymaga zbadania i oceny prawnej wszystkich działań i zaniechań okresu podatkowego, w którego skład wchodzą. W takich przypadkach obligatoryjne wszczynanie i prowadzenie postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego przed rozstrzygnięciem w przedmiocie nadpłaty podatku nie jest potrzebne. Prowadziłoby też do zbędnego zaangażowania zainteresowanego w różne postępowania prawne i powodowało związane z nimi koszty, a przede wszystkim odwlekało czas merytorycznego rozstrzygnięcia o nadpłacie, możliwego bez przeprowadzenia i rozstrzygnięcia w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Z powyższego wynika, że: w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 O.p., organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy." Pogląd wyrażony w cytowanej uchwale Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela. Odnosząc się do pozostałych zarzutów zawartych w skardze należy stwierdzić, że dotyczą one już kwestii merytorycznych bezpośrednio związanych istnieniem po stronie skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, zaś niniejsza sprawa rozstrzygana jest na poziomie proceduralnym. Zgodnie z art. 134 § 1p.p.s.a. sądy administracyjne rozstrzygają w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zaskarżone rozstrzygnięcie dotyczy kwestii proceduralnych, a w szczególności dopuszczalności wszczynania postępowania podatkowego w stanie faktycznym sprawy, nie odnosi się natomiast do kwestii istnienia zobowiązania podatkowego, na co wskazuje w skardze strona skarżąca. W niniejszym postępowaniu w pierwszej kolejności należało ocenić przesłanki procesowe jej wydania , a dopiero w przypadku stwierdzenia, że prezentowane przez organ stanowisko jest niezasadne, odnieść się do merytorycznej kwestii sprawy administracyjnej ( wyrok NAS z 27 lipca 2004 r. OSK 628/04, wyrok NSA z 24 czerwca 2005 r. FSK 2633/04, wszystkie powołane orzeczenia dostępne www.orzeczeniansa.gov.pl). W powyższym kontekście jako niezasadne należy uznać stanowisko skarżącej zawarte w piśmie z dnia [...] r. Biorąc powyższe pod uwagę skargę jako niezasadną należało oddalić na mocy art. 151 p.p.s.a.