II FSK 1283/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Paweł Kowalczyk, po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Syndyka Masy Upadłości F. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Lu 658/11 w sprawie ze skargi Syndyka Masy Upadłości F. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 30 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę kasacyjną 1.1. Wyrokiem z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Lu 658/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę Syndyka Masy Upadłości F. sp. z o.o. z siedzibą w M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 30 sierpnia 2011 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. 1.2. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że Wójt Gminy M. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości uwzględniając szereg budynków, budowli oraz gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podstawą faktyczną decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego było ustalenie, że podatnik niezasadnie wyłączył z podstawy opodatkowania powierzchnię budynku winiarni, związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie organu Skarżąca niezasadnie przyjęła, że jest to budynek, który nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. nr 121 poz. 844 ze zm. dla rozpatrywanego roku podatkowego; zwana dalej : "u.p.o.l.") 1.3. Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia 30 sierpnia 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W ocenie organu odwoławczego opinia rzeczoznawców, na którą powołuje się Skarżący, stwierdza jedynie zły stan techniczny tego budynku i konieczność kosztownego remontu dla przyszłej możliwości wykorzystywania budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. W tych okolicznościach nie występuje przesłanka z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Obiektywny stan budynku dopuszczał możliwość remontu i w rezultacie przyszłą możliwość wykorzystywania budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. Zły stan techniczny budynku nie jest równoznaczny z względami technicznymi z art.1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Także ograniczenia, wynikające z reżimu postępowania upadłościowego nie są względami technicznymi w rozumieniu przywołanego wyżej przepisu. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji. Zarzucił naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez błędną wykładnię i przyjęcie, że budynek winiarni określony w opinii technicznej jako obiekt budowlany, który nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności produkcyjnej ze względu na zły stan techniczny elementów budynku, powinien być opodatkowany stawką przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto zarzucono naruszenie ogólnych zasad postępowania podatkowego zawartych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm., zwana dalej "Ordynacja podatkowa"). W uzasadnieniu podniesiono, iż opinia rzeczoznawców wskazuje, że względy techniczne obiektywnie wykluczają możliwość wykorzystywania budynku winiarni do prowadzenia działalności gospodarczej. Z opinii wynika, że budynek jest ruiną, koszt remontu przekracza wielokrotnie wartość budynku, co czyni remont nieopłacalnym dla przeciętnego przedsiębiorcy. W skardze podkreślono, że względy techniczne to także zły stan techniczny budynku, który bez gruntownego remontu nie nadaje się do użytkowania. Dodatkowo wskazano, że Syndyk nie będzie przeprowadzał remontu budynku winiarni ponieważ nie jest jego zadaniem prowadzenie inwestycji dotyczących składników masy upadłości, tylko jak najszybsze spieniężenie składników masy upadłości. Jednocześnie Skarżący zwrócił uwagę na potrzebę dowodu z oględzin, z opinii biegłego czy innego właściwego organu. 2.2. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie. 2.3. Uzasadniając swoje stanowisko WSA w Lublinie podkreślił, że w okolicznościach kontrolowanego postępowania podatkowego podatnik ma status przedsiębiorcy w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Ogłoszenie upadłości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, także likwidacyjnej, nie powoduje utraty przymiotu przedsiębiorcy. Dalej Sąd I instancji wskazał, że spór podatnika z organem podatkowym koncentrował się na kwestii czy w okolicznościach kontrolowanego postępowania podatkowego budynek winiarni i grunt zabudowany tym budynkiem należało kwalifikować jako przedmioty opodatkowania, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych w rozumieniu przesłanki z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wyłączającej wyższe opodatkowanie. Sąd I instancji, po przedstawieniu i analizie okoliczności faktycznych i prawnych kontrolowanej sprawy podatkowej, doszedł do wniosku, że nie zachodzą względy techniczne w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w odniesieniu do budynku winiarni. Opinia rzeczoznawców wprost stwierdza obiektywną możliwość przeprowadzenia remontu dla doprowadzenia budynku do stanu, w którym będzie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. To stwierdzenie wyklucza zasadność stanowiska skarżącego podatnika, że budynek ten nie może być wykorzystywany do działalności gospodarczej. Podatnik ma rację tylko w odniesieniu do stanu faktycznego w rozpatrywanym roku podatkowym. Natomiast nie co do stanu przyszłego, istotnego z punktu widzenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Z powoływanej przez skarżącego podatnika opinii wprost wynika, że obiektywnie jest możliwe przyszłe wykorzystywanie tego budynku do prowadzenia działalności gospodarczej, po przeprowadzeniu remontu. Inną kwestią (nieistotną z perspektywy art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) jest, czy skarżący podatnik będzie wykorzystywał tę obiektywną możliwość przeprowadzenia remontu. Rozstrzygające jest, że względy techniczne dają obiektywną możliwość wykorzystywania budynku do prowadzenia działalności gospodarczej, chociaż dopiero na przyszłość, po remoncie. Sąd podkreślił, że nie należy względów ekonomicznych, organizacyjnych, prawnych utożsamiać z technicznymi, jak to czyni w swej argumentacji skarżący podatnik. Podatnik nie może wiązać ogłoszenia upadłości likwidacyjnej z przesłanką względów technicznych opisaną w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Reżim prawny przewidziany przez p.u.n. dla przedsiębiorcy w upadłości powinien być postrzegany jako ograniczenia prawne w prowadzeniu działalności gospodarczej, w podejmowaniu czynności w obrocie gospodarczym, w dysponowaniu majątkiem, w zaciąganiu zobowiązań. Natomiast nie stanowi względów technicznych z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. 3.1. W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i rozpoznanie skargi. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 145 § 2 p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, ze względu na przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, że organy podatkowe przy wydawaniu decyzji prawidłowo zrekonstruowały stan faktyczny, a więc, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej pomimo tego, że organy te nie poczyniły ustaleń wymaganych do uznania, że pozbawienie Strony prawa do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej odbyło się w zgodzie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania przez Sąd I instancji, że w sprawie podatkowej objętej zakresem kontroli sądowej nie doszło do naruszenia przepisów art. 122 a także art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię polegającą na nieprawidłowym zrozumieniu znaczenia przepisu prawnego - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i błędne uznanie przez Sąd I instancji, że organ podatkowy przeprowadził prawidłową wykładnię art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i w rezultacie prawidłowo zastosował ten przepis. 3.2. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że Sąd I instancji nie dostrzegł błędów proceduralnych organów podatkowych mogących mieć wpływ na wynik sprawy, w szczególności w sytuacji, gdy organy te nie ustaliły zgodnego z zasadą prawdy materialnej stanu faktycznego i ten nienależycie ustalony stan faktyczny stał się podstawą zaskarżonego orzeczenia sądowego. Jednocześnie zdaniem Skarżącego Sąd I instancji błędnie uznał, że w sprawie nie występują względy techniczne i w konsekwencji w sposób nieuprawniony zastosowano w stosunku do spornej nieruchomości najwyższą stawkę podatkową. Całkowicie w ocenie Skarżącego chybione jest stanowisko Sądu I instancji, że możliwe jest w przedmiotowej sprawie uruchomienie działalności produkcyjnej w "przyszłości" po dokonaniu remontu budynku. 3.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. 1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu. 4. 2. Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw nieważności w niniejszej sprawie nie stwierdzono. Oznacza to, że przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego orzeczenia determinują zakres kontroli dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 tej ustawy przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy. Oparcie skargi kasacyjnej na obu podstawach z reguły wymusza rozpoznanie w pierwszej kolejności zarzutów procesowych albowiem tylko wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został poprawnie ustalony i nie doszło do mających wpływ na wynik sprawy naruszeń procesowych, można przejść do oceny zastosowania i wykładni prawa materialnego (wyrok NSA z 9.5.2013 r., sygn. akt I OSK 2355/11. LEX nr 1328094). 4. 3. Analiza podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów wskazuje, że strona skarżąca podważa ustaloną przez organy podatkowe i zaakceptowaną przez Sąd I instancji okoliczność, iż będący w jej posiadaniu budynek winiarni powinien być kwalifikowany jako budynek związany z prowadzaniem działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącej prawidłowa ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jak i prawidłowa wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. prowadzi do wniosku, że budynek i znajdujący się pod nim grunt powinny być kwalifikowane jako przedmioty opodatkowania, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Z uzasadnienia wyroku Sądu I instancji wynika, że Sąd ten dostrzegł i zaakceptował ustalenie organów podatkowych, że budynek winiarni jest w złym stanie technicznym, który to stan obiektywnie podlega jednak usunięciu w rezultacie remontu. Sąd podkreślił jednocześnie, że na tle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. należy odróżnić zły stan techniczny budynku od obiektywnej niemożliwości wykorzystywania tego budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. Tylko ta druga sytuacja uzasadnia wyłączenie budynku i/lub gruntu z kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. 4. 4. Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 122 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej Uzasadniając ten zarzut autorka skargi kasacyjnej podniosła, że w sporządzonej na zlecenie syndyka masy upadłości, dla potrzeb prowadzonego postępowania upadłościowego opinii technicznej rzeczoznawców budowlanych, znalazło się ustalenie, iż "budynek winiarni nie jest i nie może być (według stanu na dzień opracowania opinii) wykorzystywany do prowadzenia działalności produkcyjnej ze względu na zły stan techniczny elementów budynku". Podkreślono przy tym, że opinia nie określa jakiego rodzaju działalność produkcyjna mogłaby być uruchomiona po ewentualnym, kosztownym remoncie. Wskazano też, że opinia została sporządzono dla potrzeb postępowania upadłościowego, także dla potencjalnego nabywcy obiektu, oraz że syndyk nie zamierza przeprowadzać żadnych remontów. Uznając opinię sporządzoną na zlecenie syndyka masy upadłości za niewystarczającą organ powinien był, czego Sąd I instancji nie dostrzegł i nie ocenił, dopuścić dowód z nowej opinii w zakresie stanu technicznego budynku, z uwzględnieniem oceny zasadności ekonomicznej ewentualnego remontu. Zarzucono też, że organ nie umożliwił stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego jak i nie dokonał oględzin spornego w sensie kwalifikacji podatkowej budynku. Dokonując oceny zarzutu naruszenia przepisów postępowania należy zauważyć przede wszystkim, że autorka skargi kasacyjnej nie wykazała, iż zarzucane uchybienie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co stanowi o wadliwości konstrukcji zarzutu naruszenia przepisów postępowania. Odnosząc się z kolei do argumentów uzasadniających zarzut naruszenia przepisów postępowania należy stwierdzić, że przedłożona opinia techniczna dotycząca budynku winiarni, abstrahując od celu jej sporządzenia, nie zawiera takich twierdzeń (ocen), które uzasadniałyby uznanie, że budynek nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenie tej działalności ze względów technicznych. Sąd I instancji zaakceptował ustalenie organów, że budynek jest w złym stanie technicznym, ale jednocześnie możliwe jest jego dalsze wykorzystywanie po wykonaniu remontu, którego konieczny zakres został opisany w opinii. Podkreślić należy, że analiza zapisów zawartych w opinii technicznej, w pkt. 6.0 "Ustalenie koniecznego remontu" prowadzi do wniosku, że nie są to prace, które wykraczałyby poza zakres znaczeniowy pojęcia remont. Koszt zalecanego remontu oraz stosunek syndyka masy upadłości co do wykonania zalecanego remontu jest z kolei okolicznością nieistotną w aspekcie regulacji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie było potrzeby sporządzania kolejnej opinii biegłego i przeprowadzania oględzin, a przynajmniej strona nie wykazała istnienia takiej potrzeby. Nie znajduje potwierdzenia w aktach sprawy zarzut jakoby upadły nie został wezwany w celu wypowiedzenia się co do zebranych materiałów i dowodów. Postanowieniem z dnia 20 września 2011 r. Wójt Gminy M. wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego; dowód doręczenia wezwania syndykowi znajduje się w aktach sprawy. Słusznie zatem Sąd I instancji zaakceptował ustalony w sprawie przez organy podatkowe stan faktyczny (str. 9 uzasadnienia wyroku). 4. 5. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego należy zauważyć, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z użytego przez ustawodawcę w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sformułowania "nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych", można i należy wyprowadzić wniosek, że warunkiem odstąpienia od wymierzenia podatnikowi, będącemu przedsiębiorcą, podatku od nieruchomości według najwyższych stawek, przewidzianych dla znajdujących się w jego posiadaniu budynków o charakterze niemieszkalnym, jest łączne wystąpienie dwóch warunków, tj. brak faktycznego wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych (w roku podatkowym) oraz brak możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych. W rozpatrywanej sprawie do bezspornych należą takie okoliczności, jak fakt, że Skarżący jest przedsiębiorcą i w jego posiadaniu znajduje się sporny (co do sposobu kwalifikacji podatkowej) budynek. Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budynków znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania na tych gruntach i w zlokalizowanych na nich budynkach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Istotne znaczenie dla wywołania określonych skutków podatkowych ma sam fakt posiadania tychże nieruchomości przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą). Jak już zaznaczono kwestie te w rozpatrywanym przypadku nie budzą wątpliwości. Ustawodawca w powołanym przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 przewidział jednak wyjątek (obok nieruchomości mieszkalnych), w którym przedmiot opodatkowania, mimo że znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy, nie będzie obciążany stawką podatku od nieruchomości dotyczącą gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wyjątek ten stanowią grunty, budynki oraz budowle, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma zatem ustalenie, jak rozumieć sformułowanie, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (ze względów technicznych) oraz jak przekłada się to na ustalone w toku postępowania okoliczności stanu faktycznego. Ustawodawca definiując pojęcie gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą nie wyjaśnił pojęcia "względy techniczne", a także nie dokonał odesłania (jak np. przy definicji pojęć: budynek, budowla), do przepisów prawa budowlanego, dlatego też nie będą miały w sprawie bezpośredniego zastosowania postanowienia § 3 pkt 7 i § 49 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r. nr 75, poz. 690 ze zm.). Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela stanowisko zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku (wyrok z dnia 21 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 94/07; publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że w związku z brakiem ustawowej definicji w pierwszej kolejności należy odwołać się do potocznego rozumienia pojęcia "techniczny" a tym samym odnosić je należy do stanu nieruchomości, nie pozwalającego na ich wykorzystanie do prowadzonej działalności. Zgodzić należy się także z oceną, że przez użyte w powołanym przepisie określenie "nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych" należy rozumieć - w odniesieniu do budynków - sytuację, w której istniejąca w roku podatkowym zabudowa jest w takim stanie technicznym, że nie może być wykorzystywana (nie nadaje się) do prowadzenia działalności gospodarczej, nawet po realizacji prac remontowych (odtworzeniowych) oraz adaptacyjnych, których efektem nie jest powstanie nowego budynku. (wyrok WSA w Gliwicach z 5.7.2010 r., sygn. akt I SA/Gl 367/09; publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z zaakceptowanego przez Sąd I instancji stanu faktycznego wynika, że sporny w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynek jest zdewastowany i wymaga w trybie pilnym przeprowadzenia i wykonania napraw. We wnioskach końcowych Protokołu kontroli stanu technicznego z dnia 31 grudnia 2009 r. stwierdzono, że "budynek winiarni" nie jest i nie może być (według stanu na dzień opracowania opinii) wykorzystany do prowadzenia działalności produkcyjnej ze względu na zły stan techniczny elementów budynku. 4. 6. Rozważając kwestię względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wskazać należy, że musi to być przedmiotem badania ad causum, co oznacza, że może być dowodzone wszelkimi środkami dowodowymi. W rozpoznawanej sprawie, w ocenie Sądu I instancji, Spółka nie wykazała jednak niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych w przyszłości; należy zaakcentować, iż zawarta w opinii technicznej ocena o braku możliwości wykorzystywania budynku odnosi się do "stanu na dzień opracowania opinii". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego błędne jest stanowisko Skarżącego, który wywodzi z zawartego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zaimka wskazującego "tej" wniosek, że chodzi o działalność jaka jest przypisana przedsiębiorcy będącego podatnikiem tego podatku. W tym zakresie należy zgodzić się z poglądem, iż wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. (L. Etel. Podatek od nieruchomości. Komentarz. LEX 2012.). Autorka skargi kasacyjnej podnosi, że "Nie ulega wątpliwości, że tak opisany stan techniczny budynku wskazuje na to, że obiekt ten można nazwać ruiną, której koszt remontu przekracza wartość tej budowli, co czyni remont nieuzasadnionym dla przeciętnego przedsiębiorcy potencjalnie produkującego żywność". Z ustalonego przez organy podatkowe i zaakceptowanego przez Sąd I instancji stanu faktycznego, którego strona skutecznie nie podważyła w skardze kasacyjnej, wynika, że budynek jest w złym stanie technicznym. Trudno, a w zasadzie niemożliwe jest odniesienie do twierdzenia, że budynek jest "ruiną". Określenie "ruina" nie jest zdefiniowanym zwrotem prawnym, a jego wysoce subiektywny charakter uniemożliwia dokonanie oceny trafności jego użycia w okolicznościach faktycznych sprawy. Z kolei badanie uzasadnienia ekonomicznego wykonywania prac remontowych, w odniesieniu do konkretnego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej – produkcji żywności, nie jest elementem, który jest istotny i konieczny z punktu widzenia normy wynikającej z art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. 4. 6. Reasumując, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie dokonał prawidłowej wykładni przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w oparciu o prawidłowo ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny sprawy. Sąd pierwszej instancji właściwie uznał, że organy te zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, w tym dokonały prawidłowej oceny przedłożonej przez stronę skarżącą opinii technicznej). 4. 7. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.