III SA/Wa 1852/14

Dnia 30 lipca 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie: , Przewodnicząca Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, po rozpoznaniu w dniu 30 lipca 2014 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dawniej S. sp. z o.o. z siedzibą w W.) na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie zawiadomienia o terminie zakończenia kontroli podatkowej postanawia odrzucić skargę Skarżąca – C. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dawniej S. sp. z o.o. z siedzibą w W.) złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lutego 2014 r. w przedmiocie zawiadomienia o terminie zakończenia kontroli podatkowej. Skarżąca wniosła o uchylenie w całości powyższego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego, zarzucając naruszenie: 1) art. 284b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej "O.p.", 2) art. 121 § 1 w związku z art. 292 O.p., 3) art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807 ze zm.). W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, która obejmuje orzekanie w sprawach skarg na akty i czynności wymienione w art. 3 § 2 p.p.s.a. oraz bezczynność organów w przypadkach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. Stosownie do art. 3 § 3 p.p.s.a. sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i stosują środki określone w tych przepisach. Wyszczególnienie wymienionych wyżej aktów i czynności jest wyczerpujące (katalog zamknięty), a to oznacza, że skarga wniesiona w jakichkolwiek innych przypadkach niż określone powyżej, nie podlega właściwości (kognicji) sądów administracyjnych i zostanie odrzucona w myśl art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Zgodnie zaś z poglądem ugruntowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, skarga do sądu administracyjnego przysługuje na akt lub czynność, gdy jest on podjęty w indywidualnej sprawie, skierowany do oznaczonego podmiotu administrowanego, dotyczy uprawnienia lub obowiązku tego podmiotu, samo zaś uprawnienie lub obowiązek, którego akt (czynność) dotyczy, jest określony w przepisie prawa powszechnie obowiązującego (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2004 r. o sygn. akt OSK 247/04). Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, wydane w toku prowadzonej u Skarżącej kontroli podatkowej, polegające na przedłużeniu terminu zakończenia tej kontroli, a więc na określeniu dłuższego przewidywanego okresu jej trwania. Należało ustalić zatem, czy rozpoznanie skargi na opisane postanowienie podlega właściwości sądów administracyjnych. W ocenie Sądu odpowiedź na powyżej postawione pytanie jest negatywna. Skarga na postanowienie organu podatkowego polegające na przedłużeniu terminu zakończenia kontroli podatkowej u Skarżącej, nie podlega kognicji sądów administracyjnych. Stwierdzić bowiem należy, iż jakkolwiek art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. dopuszcza wniesienie skargi na czynność organu administracji publicznej, to jednocześnie precyzuje, że musi być to czynność dotycząca uprawnień lub obowiązków strony skarżącej, wynikających z przepisów prawa. Oznacza to, że musi istnieć ścisły związek między przepisem prawa, który określa uprawnienie lub obowiązek a czynnością, która takiego uprawnienia lub obowiązku dotyczy (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2004 r. o sygn. akt OSK 247/04). Zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2014 r. powyżej określonych kryteriów nie spełnia. Prawo i obowiązek, o jakich mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. muszą wynikać z przepisów prawa materialnego, te prawa przyznają i nakładają bowiem obowiązki. Chodzi tu zatem o tego rodzaju czynności, które dotyczą praw i obowiązków o charakterze materialnym, dla których przepisy prawa nie przewidują podjęcia przez organ administracji decyzji lub postanowienia, jako form, w jakich co do zasady podejmowane są rozstrzygnięcia w przedmiocie praw i obowiązków stron szeroko rozumianego postępowania administracyjnego. Natomiast prawidłowość postępowania kontrolnego i dokonywanych w jego toku czynności może być przedmiotem badania przez sąd administracyjny przy ocenie legalności aktu kończącego to postępowanie i wywołanych przez niego skutków prawnych, o ile akt ten podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Nie może być natomiast przedmiotem odrębnej skargi. Co więcej, art. 284b § 2 O.p., będący podstawą prawną zaskarżonego postanowienia stanowi, że o każdym przypadku niezakończenia kontroli w terminie wskazanym w upoważnieniu, o którym mowa w art. 283 tej ustawy, kontrolujący obowiązany jest zawiadomić na piśmie kontrolowanego, podając przyczyny przedłużenia terminu zakończenia kontroli i wskazując nowy termin jej zakończenia. Przepisy powyższe określają zatem kompetencje i obowiązki organów administracji, a nie uprawnienia i obowiązki podmiotów kontrolowanych, te bowiem wynikają z przepisów o konkretnym rodzaju postępowania kontrolnego i co do zasady mają charakter procesowy, a nie materialny. Wskazać również należy, że zaskarżone postanowienie nie jest też ani postanowieniem wydanym w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie, ani postanowieniem kończącym postępowanie, ani postanowieniem rozstrzygającym sprawę co do istoty (art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a.). Postanowienie to nie zostało również wydane w postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym, na które służy zażalenie (art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a.). Możliwość poddania zaskarżonego postanowienia kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne nie wynika także z żadnego przepisu szczególnego w rozumieniu art. 3 § 3 p.p.s.a. – w szczególności z żadnego z przepisów O.p., ani ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej "u.p.t.u.". W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 p.p.s.a., Sąd postanowił o odrzuceniu skargi.