II GSK 1144/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kisielewicz Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia del. WSA Małgorzata Grzelak (spr.) Protokolant Mateusz Rogala po rozpoznaniu w dniu 5 lipca 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "M." sp. z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. z dnia 14 sierpnia 2014 r. sygn. akt II SA/Sz 341/14 w sprawie ze skargi "M." sp. z o.o. w K. na uchwałę Rady Miejskiej [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zatwierdzenia taryf za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od "M." sp. z o.o. w K. na rzecz Gminy [...] 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (dalej: WSA), wyrokiem z dnia 14 sierpnia 2014 r., sygn. akt II SA/Sz 341/14 oddalił skargę "M." Spółki z o.o. z siedzibą w K. (dalej także: Spółka) na uchwałę Rady Miejskiej w G. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zatwierdzenia taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy G. (dalej: uchwała). Stan sprawy przyjęty przez Sąd I instancji przedstawiał się następująco: Zaskarżoną uchwałą Rada Miejska w G. (dalej także: Rada) – podając w podstawie prawnej art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2013 r. poz. 594, tekst jedn. Dz.U. z 2001 r. poz. 645, dalej: ustawa o samorządzie gminnym lub u.s.g.) w zw. z art. 24 ust. 1 i art. 24 ust. 5 ustawy dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz.U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm., dalej: "ustawa o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę", lub "ustawa z 2001 r.") – odmówiła zatwierdzenia taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie gminy G. przedłożonych przez Spółkę. W § 1 uchwały podano, że odmawia się zatwierdzenia taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie gminy G. na okres od dnia 1 stycznia 2014 r., przedłożonych wnioskiem z dnia 21 października 2013 r. przez spółkę "M." Spółka z o.o. z siedzibą w K. z powodu sporządzenia taryf niezgodnie z przepisami. Na mocy § 2 uchwały wykonanie uchwały powierzono Burmistrzowi G., określając w § 3, że wchodzi ona w życie z dniem podjęcia. W uzasadnieniu uchwały wskazano, że ww. wniosek Spółki o zatwierdzenie taryf oceniono, jako przygotowany niezgodnie z przepisami ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę oraz z przepisami rozporządzenia Ministra Budownictwa z dnia 28 czerwca 2006 r. w sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryf oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz.U. z 2006 r. Nr 127, poz. 886), zwanego dalej: "rozporządzeniem". W zakresie weryfikacji celowości ponoszenia kosztów organ uznał, że przygotowana przez Spółkę kalkulacja cen za wodę i ścieki nie zapewnia eliminacji subsydiowania skrośnego dla dwóch rodzajów kosztów: kosztów opłat za korzystanie ze środowiska oraz kosztów odczytu wodomierza lub urządzenia pomiarowego. Rada wskazała, że Spółka dokonała alokacji kosztów na trzy taryfowe grupy odbiorców usług metodą alokacji prostej, tj. na podstawie wielkości udziałów poszczególnych taryfowych grup odbiorców usług w całkowitej ilości dostarczonej wody lub w całkowitej ilości odebranych ścieków – § 11 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia, w związku z tym uzyskała jednakowe ceny dla wody i ścieków dla poszczególnych grup, tj. odpowiednio – gospodarstw domowych, jednostek produkcyjnych, pozostałych odbiorców. Zdaniem Rady, stawki opłat za korzystanie ze środowiska w taryfie dla gminy G. nie zostały zróżnicowane zgodnie przepisami prawa, zastosowano uśrednione stawki dla wszystkich odbiorców, o czym świadczą jednakowe współczynniki alokacji kosztów wynikające z Tabeli E kalkulacji cen i stawek opłat (w przypadku zbiorowego zaopatrzenia w wodę dla wszystkich niezbędnych przychodów w taryfie zastosowano współczynnik alokacji A – wynikający z wielkości sprzedaży wody). Powoduje to, że sporządzona kalkulacja cen i stawek opłat nie zapewnia eliminacji subsydiowania skrośnego pomiędzy taryfowymi grupami odbiorców usług, czym naruszono art. 20 ust. 3 ustawy w związku z § 13 ust. 2 rozporządzenia. W przypadku kosztów odczytów wodomierzy i urządzeń pomiarowych Spółka może przypisać je tylko do tych odbiorców usług, którzy posiadają przyrządy pomiarowe. Zgodnie bowiem z § 11 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia, przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne dokonuje alokacji kosztów na taryfowe grupy odbiorców usług, uwzględniając lokalne uwarunkowania, w szczególności wyposażenie w wodomierze i urządzenia pomiarowe. W związku z tym przepisem odbiorca usług może być obciążony kosztem wodomierza lub urządzenia pomiarowego, w tym w szczególności kosztem legalizacji wodomierza lub jego odczytem, jeżeli go posiada. Tymczasem, jak wynika z informacji zawartej w sprawozdaniu finansowym (s. 31 Wprowadzenia do sprawozdania finansowego) na terenie gminy G. w 2012 r. było 176 odbiorców usług rozliczanych na podstawie przeciętnych norm zużycia wody, tj. nieposiadających wodomierza i urządzenia pomiarowego. Natomiast z przedstawionej kalkulacji cen za wodę i ścieki wynika, że ponoszą oni koszty legalizacji wodomierzy i ich odczytów jak wszyscy odbiorcy w cenie m3 wody. W związku z powyższym ceny określone w taryfie nie zostały przez Spółkę zróżnicowane dla poszczególnych taryfowych grup odbiorców usług na podstawie udokumentowanych różnic kosztów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, co jest niezgodne z art. 20 ust. 3 ustawy z 2001 r. oraz powoduje wystąpienie subsydiowania skrośnego pomiędzy taryfowymi grupami odbiorców usług, co narusza przepis § 2 pkt 2 rozporządzenia. Następnie Rada stwierdziła, że także ewidencja księgowa Spółki jest prowadzona niezgodnie z art. 20 ust. 5 ww. ustawy, ponieważ brak w niej możliwości podziału kosztów na koszty stałe i zmienne, w związku z czym całkowite koszty bezpośrednie (tak samo stałe jak i zmienne) oczyszczalni ścieków oraz ujęcia wody alokowano przyjętym współczynnikiem wynikającym ze struktury sprzedaży na gminę G. i inne gminy, tj.: R. oraz D., K., S.(1), S.(2), U. Zdaniem Rady, ewidencja księgowa Spółki nie tylko nie wprowadza podziału kosztów na koszty stale i zmienne, ale również nie stwarza warunków sprzyjających temu, aby te koszty można było właśnie tak wydzielić. Ponadto Rada podała, że cena dla wody przekracza cenę ustaloną na 2014 r. w Raporcie Końcowym Projektu FS o 0,41 zł/m3, a powinna wynosić 5,48 zł/m3. Cena dla ścieków przekracza cenę ustaloną na 2014 r. w Raporcie Końcowym Projektu FS o 1,18 zł/m3, a powinna wynosić 8,13 zł/m3. W tej sytuacji Rada uznała, że przedmiotowe ceny zostały opracowane niezgodnie z przepisami prawa. Niezbędne przychody w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków zostały w taryfie dla wody i ścieków zawyżone o 322.634,97 zł w stosunku do ustalonych w Raporcie Końcowym Projektu FS. Spółka ustaliła te przychody w łącznej wysokości 3.795.634,97 zł, a Raport Końcowy Projektu FS zakłada je w wysokości 3.473.000 zł. Według Rady, takie postępowanie może stanowić zagrożenie utrzymania trwałości Projektu FS. Zgodnie z wytycznymi dotyczącymi kwalifikowania wydatków w ramach projektu Funduszu Spójności, utrzymanie trwałości projektu zachodzi wtedy, jeżeli nie zostanie on poddany znacznym modyfikacjom, m.in. w zakresie powodującym uzyskanie nieuzasadnionej korzyści przez przedsiębiorstwo. Korzyść ta jest wymierna i wynosi 322.634,97 zł, co stanowi zawyżenie ceny za 1 m3 dostarczonej wody i ścieków. Z zachowaniem terminu i zasad zaskarżania uchwał określonych w art. 101 ustawy o samorządzie gminnym Spółka wniosła skargę do WSA w Szczecinie na powyższą uchwałę zarzucając rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 24 ust. 5 ustawy, poprzez: – podjęcie uchwały po upływie ustawowo określonego terminu 45 - dniowego, o którym mowa w art. 24 ust. 5 ustawy (w tym zakresie Spółka stwierdziła, że początkiem biegu terminu, o jakim mowa w art. 24 ust. 5 ustawy jest dzień złożenia przez przedsiębiorstwo wniosku o zatwierdzenie taryf, co w tej sprawie miało miejsce w dniu 21 października 2013 r. Zatem upływ 45-dniowego terminu do podjęcia uchwały nastąpił – według Spółki – w dniu 4 grudnia 2013 r. podczas, gdy zaskarżona uchwała została podjęta 5 grudnia 2013 r.); – bezpodstawne i bezprawne przyjęcie, że sporządzona taryfa nie eliminuje subsydiowania skrośnego, ewidencja księgowa jest prowadzona niezgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy, a ceny skalkulowane przez wnioskodawcę są wyższe, aniżeli wynikające z Raportu Końcowego Projektu FS; – niewskazanie w treści uchwały, które z przepisów prawa naruszyła Spółka opracowując taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalając skargę Spółki na podstawie art.151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 270, dalej: p.p.s.a.) stwierdził, że legitymacja procesowa Spółki do zaskarżenia uchwały wynika z faktu, że uchwała ta odnosi się wprost do działalności skarżącej Spółki, jako przedsiębiorstwa zajmującego się między innymi zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i zbiorowym odprowadzaniem ścieków na terenie gminy G., działającego w oparciu o zezwolenie wydane na podstawie przepisów ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, a przedmiotowa uchwała jest wynikiem realizacji prawa organu do kontroli działalności tego przedsiębiorstwa w zakresie wysokości stosowanych cen i opłat, poprzez kompetencję do zatwierdzania taryf ustalanych przez przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne. Według WSA, w sprawie prawidłowo została zastosowana procedura w sprawie wniosku skarżącej, wyczerpany został dwuetapowy tryb kontroli taryf, a następnie Rada, zachowując ustawowy termin, podjęła zaskarżoną uchwałę. W kwestii terminu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 ustawy z 2001 r. WSA wyjaśnił, że ustawa nie reguluje wprost sposobu jego obliczania a zatem należy dokonać wykładni powyższego przepisu. Przy czym Sąd uznał za wskazane skorzystanie z wykładni systemowej z uwagi na konieczność rozstrzygnięcia wątpliwości, jakie nasuwa wykładnia językowa. Według WSA, wykładnia systemowa pozwoli za logiczne i pozwalające na najbardziej prawidłowe odczytanie woli racjonalnego prawodawcy, który tworząc taki przepis i chcąc zastosować inny sposób liczenia terminu, z pewnością zamieściłby uregulowanie prawne w sposób precyzyjny wskazujące na taką odmienność. W związku z powyższym WSA odniósł się do rozwiązań związanych z obliczaniem terminu, które znajdują zastosowanie w art. 57 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego, art. 12 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749)., art. 111 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121) art. 123 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks postępowania karnego (Dz.U. Nr 89, poz. 555 ze zm.) a także art. 83 § 2 p.p.s.a., według których, jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu. W związku z powyższym, zdaniem Sądu I instancji, skoro początkiem terminu 45-dniowego, o którym mowa w analizowanym przepisie art. 24 ust. 5 ustawy, jest zdarzenie polegające na złożeniu wniosku o zatwierdzenie taryf, to przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie to nastąpiło, tj. dnia, w którym wniosek został złożony. Stąd też WSA uznał, że zaskarżona uchwała została podjęta z zachowaniem termu określonego ustawą. Jednocześnie WSA uznał za chybione zarzuty skarżącej odnośnie do braku podstaw do przyjęcia przez organ, że sporządzona taryfa nie eliminuje subsydiowania skrośnego, ewidencja księgowa jest prowadzona niezgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy, a ceny skalkulowanie przez wnioskodawcę są wyższe, aniżeli wynikające z Raportu Końcowego Projektu FS. Odwołując się do treści § 13 ust. 2 rozporządzenia, art. 2 pkt 13 ustawy oraz art. 20 ust. 3 ustawy WSA wskazał, że z dokumentów wynika, iż Spółka dokonała alokacji kosztów na trzy taryfowe grupy odbiorców usług metodą alokacji prostej, tj. na podstawie wielkości udziałów poszczególnych taryfowych grup odbiorców usług w całkowitej ilości dostarczonej wody lub w całkowitej ilości odebranych ścieków i uzyskała jednakowe ceny dla wody i ścieków dla poszczególnych grup (gospodarstw domowych, jednostek produkcyjnych, pozostałych odbiorców). Sąd podzielił pogląd organu, że przygotowana przez Spółkę kalkulacja cen za wodę i ścieki nie zapewnia eliminacji subsydiowania skrośnego dla kosztów opłat za korzystanie ze środowiska, kosztów odczytu wodomierza lub urządzenia pomiarowego oraz kosztów nabycia, zainstalowania i utrzymania wodomierza głównego. Według Sądu I instancji, stawki opłat za korzystanie ze środowiska w taryfie dla gminy G. nie zostały zróżnicowane na taryfowe grupy odbiorców usług. Zastosowano uśrednione stawki dla wszystkich odbiorców, o czym świadczą jednakowe współczynniki alokacji kosztów wynikające z Tabeli E kalkulacji cen i stawek opłat. Tymczasem, w związku treścią § 11 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia, słuszne jest stwierdzenie organu, że odbiorca usług może być obciążony kosztem wodomierza lub urządzenia pomiarowego, w tym w szczególności kosztem jego nabycia, legalizacji łub kosztem jego odczytu tylko, jeżeli ten wodomierz posiada. Sąd wskazał, że z przedstawionej przez Spółkę kalkulacji cen za wodę i ścieki wynika, że odbiorcy "ryczałtowi" ponoszą także koszty legalizacji wodomierzy i ich odczytów jak wszyscy odbiorcy w cenie wody, co oznacza, że ceny te nie zostały zróżnicowane dla poszczególnych taryfowych grup odbiorców usług na podstawie udokumentowanych różnic kosztów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Ponadto spółka ponosi różne koszty nabycia, zainstalowania i utrzymania wodomierza głównego dla taryfowych grup odbiorców opomiarowanych i rozliczanych na podstawie przeciętnych norm zużycia wody. Koszty te nie zostały w kalkulacji alokowane na takie grupy odbiorców usług, przez co koszty dla odbiorców nieopomiarowanych, tj. rozliczanych na podstawie norm – są zawyżone. Mając na względzie powyższe, Sąd doszedł do wniosku, iż trafnie Rada uznała, że przez nieprawidłowe skonstruowanie taryfowych grup odbiorców, doszło do naruszenia art. 20 ust. 3 ustawy w związku § 13 ust. 2 rozporządzenia. Odnosząc się do poglądu Spółki, że przyjęta przez nią taryfa jednolita jest zgodna z § 14 rozporządzenia WSA stwierdził, że przepis ten został przez Spółkę błędnie zastosowany, gdyż przyjęcie taryfy jednolitej winno nastąpić jedynie przy uwzględnieniu kryteriów, o których mowa w § 13 ust. 2 rozporządzenia, czego Spółka nie uczyniła. Sąd I instancji zgodził się także ze stanowiskiem organu, że ewidencja Spółki jest prowadzona niezgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę, gdyż nie jest możliwe wydzielenie kosztów stałych i zmiennych, przychodów związanych z poszczególnymi rodzajami działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego, a także w odniesieniu do poszczególnych taryf. Odwołując się do powyższego przepisu WSA wskazał, że w ewidencji księgowej Spółki brak jest możliwości podziału kosztów na koszty stałe i zmienne, w związku z czym całkowite koszty bezpośrednie (tak samo stałe jak i zmienne) oczyszczalni ścieków oraz ujęcia wody alokowano przyjętym współczynnikiem wynikającym ze struktury sprzedaży na gminę G. i inne gminy – co wynika z wniosku, w którym mowa jest wyłącznie o kosztach bezpośrednich, bez zróżnicowania na stałe i zmienne. Według WSA, z pewnością może to prowadzić do sytuacji występowania subsydiowania skrośnego i przypisywania kosztów grupie odbiorców, których te koszty nie dotyczą. Sąd podkreślił przy tym, że wniosek o zatwierdzenie taryf winien być tak sformułowany by nie pozostawiać żadnych wątpliwości, co do prawidłowości działań przedsiębiorstwa. Skoro z wniosku i przedłożonych taryf można wyprowadzić stwierdzenia dotyczące nieprawidłowego działania przedsiębiorstwa, a w tym niewłaściwego prowadzenia ewidencji księgowej, to nie było konieczne przeprowadzanie szczegółowej kontroli Spółki. WSA podniósł również, że z uzasadnienia zaskarżonej uchwały wynika, że przeprowadzona analiza kosztów, o których mowa w art. 20 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy wykazała, że niezbędne przychody w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków zostały zawyżone w stosunku do ustalonych w Raporcie Końcowym Projektu FS, w związku z przypisaniem niewłaściwych kosztów i zawyżeniem cen za wodę i ścieki za m3. Według WSA, opisana sytuacja także wskazuje na nieprawidłowości w ustaleniu przez skarżącą taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie gminy G., co organ gminy zasadnie zanegował w zaskarżonej uchwale, realizując tym samym ustawową zasadę ochrony interesów odbiorców usług świadczonych przez przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjne. Zdaniem Sądu I instancji, nie sposób zgodzić się z zarzutem Spółki, że w zaskarżonej uchwale nie wskazano konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone przez skarżące przedsiębiorstwo przy ustalaniu taryf. Organ wskazał bowiem wyraźnie w uzasadnieniu uchwały, że wniosek skarżącej został sporządzony niezgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy w związku z § 13 ust. 2 i § 2 pkt 2 rozporządzenia oraz z art. 20 ust. 5 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę, co następnie szczegółowo umotywował i wyjaśnił w odniesieniu do danych i ustaleń z wniosku skarżącej. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku spółka M. w K. zarzuciła: I. naruszenie przepisów prawa materialnego, a to: 1) art. 24 ust. 5 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż skoro przepis ten nie reguluje wprost sposobu obliczenia terminu, to jego wykładnia prowadzi do wniosku, że przy obliczaniu terminu 45-dniowego nie uwzględnia się dnia, w którym jest składany wniosek, pomimo że przepis art. 24 ust. 5 stanowi explicite " (...) w terminie 45 dni od dnia złożenia wniosku; 2) art. 20 ust. 3 ww. ustawy, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że taryfa została opracowana przez skarżącego z naruszeniem tego przepisu w zw. z § 13 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 czerwca 2006 r. w sprawie określania taryf wzoru wniosku o zatwierdzenie taryf oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę zbiorowe odprowadzanie ścieków (dalej: rozporządzenie), tj. nie zapewnia eliminacji subsydiowania skrośnego; 3) § 11 ust. 4 i 5 ww. rozporządzenia, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że skarżący winien zastosować współczynnik alokacji na taryfowe grupy odbiorców uwzględnieniem wyposażenia w wodomierze i urządzenia pomiarowe - pomimo że skarżący jako przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne nie jest zobowiązany z mocy prawa do opracowywania taryf niejednolitych, albowiem zgodnie z § 13 ust. 1 w zw. z § 14 pkt 1) rozporządzenia taryfa może być sporządzona jako niejednolita jednoczłonowa. II. naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 1) art. 106 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że pomimo braku dowodów w sprawie: – ewidencja księgowa skarżącego jest prowadzona niezgodnie z przepisami prawa pomimo, że odpis z tej ewidencji nie znajdował się w materiale dowodowym – przez co Sąd I instancji nie mógł w istocie stwierdzić, czy jest ona prowadzona zgodnie z przepisami prawa, czy z ich naruszeniem; przyjmując takie stanowisko Sąd I instancji oparł się wyłącznie na informacjach zawartych w tym zakresie w treści zaskarżonej uchwały pomimo, że organ uprawniony do weryfikacji taryf Burmistrza Miasta G. nie dokonał czynności związanych z wglądem do ewidencji księgowej skarżącego: Sąd I instancji nie przeprowadził z urzędu postępowania dowodowego w zakresie treści ewidencji księgowej; – ewidencja księgowa skarżącego jest prowadzona niezgodnie z przepisami prawa poprzez przyjęcie, że nie umożliwia ona wydzielenia kosztów stałych i zmiennych, przychodów związanych z poszczególnymi rodzajami działalności, pomimo że odpis z tej ewidencji nie znajdował się w materiale dowodowym przyjmując takie stanowisko Sąd I instancji oparł się wyłącznie o informację zawartą w tym zakresie w treści zaskarżonej uchwały, pomimo że organ uprawniony do weryfikacji taryf Burmistrza Miasta G. nie dokonał czynności związanych z wglądem do ewidencji księgowej skarżącego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumentację na poparcie zarzutów postawionych w jej petitum Wskazując na powyższe, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Względnie o zmianę zaskarżonego wyroku w całości poprzez orzeczenie nieważności i jej uchylenie z mocą obowiązującą od dnia podjęcia. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Rada Miejska w G., reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o oddalenie wniesionego środka zaskarżenia. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach, zatem podlegała oddaleniu. Zgodnie z art. 183 §1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 tego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie nie ujawniono. Należy wskazać, że kontrola instancyjna Naczelnego Sądu Administracyjnego zawężona jest do badania wskazanych w środku odwoławczym kwestii spornych i Sąd ten nie jest uprawniony do uzupełniania lub poprawiania podstaw skargi kasacyjnej, czy wreszcie samodzielnego formułowania jej zarzutów, ponieważ oznaczałoby to działanie z urzędu, co w świetle art. 183 § 1 p.p.s.a. nie jest dopuszczalne (por. wyrok NSA z dnia 22 lipca 2004 r. sygn. akt GSK 356/04, ONSAiWSA 2004, nr 3, poz. 72). Skarga kasacyjna wniesiona w tej sprawie nie w pełni odpowiada wymogom, jakie stawia przed tym środkiem zaskarżenia ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W szczególności jej autor ograniczył się tylko do wskazania w petitum skargi kasacyjnej przepisów prawa materialnego, które jego zdaniem, zostały w sprawie naruszone, bez ich jednoczesnego powiązania z odpowiednimi przepisami normującymi ustrój lub postępowanie przed sądami administracyjnymi, które miałyby zostać bezpośrednio naruszone przez Sąd pierwszej instancji. Jednakże, mimo wad konstrukcyjnych wniesiony środek zaskarżenia podlega rozpoznaniu, w związku z treścią uchwały pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r. sygn. akt I OPS 10/09 (ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1). Przed przystąpieniem do oceny trafności podniesionych zarzutów kasacyjnych w kolejności zaprezentowanej w niniejszej skardze kasacyjnej trzeba na wstępie wskazać, że regulacje art. 24 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę, wedle intencji ustawodawcy, mają chronić interesy odbiorców usług świadczonych przez przedsiębiorstwa wodociągowo kanalizacyjne. Najogólniej rzecz ujmując, ochrona ta ma zapobiec nadmiernemu i nieuzasadnionemu wzrostowi cen za usługi świadczone przez wskazane przedsiębiorstwa. Przepisy te rozpatrywane w płaszczyźnie relacji pomiędzy podmiotem administrującym a podmiotem administrowanym zawierają normy kompetencyjne uprawniające radę gminy do konkretnego działania (zob. M. Matczak, Kompetencja organu administracji publicznej, Kraków 2004, s. 58 i s. 60). Aby umożliwić organom gminy realną kontrolę wysokości stosowanych cen i opłat ustawodawca powierzył tym organom kompetencje do zatwierdzania taryf stosowanych przez przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne. Przepisy ustalające zasady postępowania przedsiębiorstwa oraz organów gminy ujęte zostały przede wszystkim w art. 24 ww. ustawy. Kontrola proponowanych w taryfie stawek odbywa się dwuetapowo. W pierwszej kolejności organ wykonawczy gminy sprawdza, czy przedstawione do zatwierdzenia taryfy zostały opracowane zgodnie z przepisami ustawy, weryfikuje też przyjęte przez przedsiębiorstwo koszty pod względem celowości ich ponoszenia (art. 24 ust. 5 ustawy z 2001 r.). Końcowym etapem postępowania jest zatwierdzenie taryfy przez radę gminy, co oznacza, że rada gminy w sposób ostateczny rozstrzyga o prawidłowości opracowanej przez przedsiębiorstwo taryfy (art. 24 ust. 1 ww. ustawy). Nie ulega wątpliwości, że wobec blankietowego charakteru przepisu art. 24 ust. 5 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę, podjęcie uchwały o odmowie zatwierdzenia taryf musi łączyć się ze stwierdzeniem, jaki konkretnie przepis prawa taryfy naruszają, przy czym chodzi tutaj o przepisy odnoszące się do ich sporządzenia. Aby ocenić, czy taryfy zostały "sporządzone niezgodnie z przepisami", należy sięgnąć do norm określających standardy, według których taryfy mają być sporządzone. Naruszone przy sporządzaniu taryf przepisy powinny być skonkretyzowane i szczegółowo uzasadnione w uchwale. Przy czym, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, spełnienie ustawowej przesłanki odmowy zatwierdzenia taryf należy uznać za wyczerpujące wymóg art. 24 ust. 5 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę, jeżeli choćby jeden z zarzutów zawartych w uzasadnieniu uchwały dotyczących niezgodności taryf z konkretnym naruszeniem prawa okaże się zasadny. W takiej sytuacji uchwała o odmowie zatwierdzenia taryf będzie mogła być uznana za uzasadnioną. Przechodząc do oceny podniesionych zarzutów kasacyjnych trzeba stwierdzić, że nietrafny jest zarzut błędnej wykładni art. 24 ust. 5 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę (pkt I.1 petitum skargi). Zgodnie z tym przepisem, Rada gminy podejmuje uchwałę o zatwierdzeniu taryf w terminie 45 dni od dnia złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 2, albo odmowie zatwierdzenia taryf, jeżeli zostały one sporządzone niezgodnie z przepisami. Interpretując ten przepis Sąd I instancji prawidłowo odwołał się do reguły liczenia terminu oznaczonego w dniach, słusznie wywodząc, że skoro początkiem terminu jest określone zdarzenie – w tym przypadku złożenie wniosku o zatwierdzenie taryf – to przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym nastąpiło to zdarzenie. A zatem przy obliczaniu terminu 45-dniowego, o którym mowa w omawianym przepisie nie uwzględnia się dnia, w którym jest składany przedmiotowy wniosek. Termin liczy się bowiem w pełnych dniach, a dzień zdarzenia, z istoty rzeczy, nigdy nie byłby takim pełnym dniem. Dla porządku należy dodać, że termin oznaczony w dniach kończy się z upływem ostatniego dnia. W tej sytuacji, na gruncie przyjętego stanu faktycznego (wniosek o zatwierdzenie taryf został złożony w dniu 21 października 2013 r. a uchwała o odmowie zatwierdzenia taryf została podjęta w dniu [...] grudnia 2013 r.) należy uznać, że termin ujęty w powyższym przepisie art. 24 ust.5 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę został przez Radę dotrzymany, zatem istota sprawy sprowadza się do ustalenia, czy zachodził przypadek sporządzenia taryf "niezgodnie z przepisami", co dawało przesłankę do podjęcia zaskarżonej uchwały. Formułując zarzut kasacyjny naruszenia art. 20 ust. 3 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę przez jego niewłaściwe zastosowanie (pkt I.2. petitum skargi) skarżąca Spółka w uzasadnieniu tego zarzutu podnosi, że WSA nie zadał sobie trudu ustalenia, czy a jeżeli tak – to w jakim zakresie – następuje rzeczywisty wpływ tych kosztów na wysokość cen jednostkowych skalkulowanych w taryfach przez Spółkę. Ponadto wskazała, że jedynym dowodem na okoliczność weryfikacji wniosku jest adnotacja dokonana przez Burmistrza na przedmiotowym wniosku "weryfikuję negatywnie", co oznacza, zdaniem Spółki, że mamy do czynienia z przypadkiem podjęcia uchwały uznaniowej. Tymczasem uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego, strona skarżąca kasacyjnie zobowiązana jest wykazać, iż Sąd stosując przepis popełnił błąd w subsumcji, uznając, że stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa. Tego rodzaju motywów w uzasadnieniu podniesionego zarzutu nie podano. Za nietrafne należy uznać argumenty dotyczące konieczności czynienia ustaleń przez Sąd I instancji, gdyż sąd administracyjny kontroluje jedynie zaskarżone rozstrzygnięcie pod względem zgodności z prawem, nie czyni natomiast własnych ustaleń w sprawie. Trzeba także przypomnieć, że obydwie formy naruszenia prawa materialnego, o których mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. mogą się odnosić jedynie do sytuacji, gdy w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób niebudzący wątpliwości. Próba podważenia zgodności z prawem wyroku Sądu I instancji w kontekście stanowiska prezentowanego przez ten Sąd w odniesieniu do omawianego zagadnienia, w celu wykazania znaczenia dla sprawy dokumentu w postaci kalkulacji cen i stawek opłat oraz wpływu zaniechania dokonania oceny tego dokumentu na wynik sprawy, wymagała postawienia zarzutów naruszenia przepisów procesowych mających zastosowanie w postępowaniu przed sądem administracyjnym I instancji. W tym stanie rzeczy należy uznać, że nie zostało skutecznie podważone stanowisko zajęte w przedmiotowej uchwale, zaakceptowane przez Sąd I instancji, że sporządzona taryfa nie eliminuje subsydiowania skrośnego, tj. pokrywania kosztów dotyczących jednego rodzaju prowadzonej przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne działalności gospodarczej lub jednej z grup taryfowych odbiorców usług przychodami pochodzącymi z innego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej lub od innej taryfowej grupy odbiorców, dla dwóch rodzajów kosztów tj. kosztów opłat za korzystanie ze środowiska oraz kosztów odczytu wodomierza lub urządzenia pomiarowego. Wypada przy tym wskazać, że przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne, jako podmiot dokonujący wyboru rodzaju i struktury taryfy oraz alokacji kosztów na taryfowe grupy odbiorców usług dokonuje tego z uwzględnieniem lokalnych uwarunkowań w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Te uwarunkowania to: wielkość zróżnicowania kosztów świadczenia usług w poszczególnych taryfowych grupach odbiorców usług (mierzona kosztami jednostkowymi), dostępność danych odnoszących się do poszczególnych rodzajów kosztów, struktura i rodzaj planowanych taryf, stabilność stosowanych metod alokacji kosztów, wyposażenie w wodomierze i urządzenia pomiarowe oraz możliwości wyodrębniania kosztów dla ich właściwej alokacji. Przy ocenie, czy nie zachodzi subsydiowanie skrośne należy ocenić całość uregulowań przyjętych w taryfach i argumenty, które legły u podstaw takiego wyboru. Taka też ocena została przedstawiona przez organ. Trzeba zarazem zaznaczyć, że zakaz subsydiowania skrośnego nie powinien być utożsamiany z nałożeniem na przedsiębiorcę obowiązku ustalania w każdych warunkach indywidualnej stawki opłat w stosunku do każdego odbiorcy. Niewątpliwie uzasadnione jest ujednolicenie (uśrednienie) cen w ramach pewnej grupy odbiorców, składającej się z podmiotów znajdujących się w podobnej (zbliżonej) sytuacji faktycznej lub prawnej. Tymczasem w sprawie zakończonej wyrokiem objętym niniejszą skargą kasacyjną z taką sytuacją nie mamy do czynienia, co wynika z treści zaskarżonej uchwały. Odnosząc się natomiast do argumentacji skarżącej kasacyjnie, że nie zaistniał ze strony Burmistrza dokument wskazujący na zakres kwestionowanych postanowień taryf opracowanych przez Spółkę, lecz wyłącznie adnotacja na przedmiotowym wniosku taryfowym to stwierdzić należy, że ustawodawca nie sprecyzował formy, w jakiej organ wykonawczy gminy powinien potwierdzić fakt dokonania weryfikacji wniosku taryfowego. W tej sytuacji, za dopuszczalne należy uznać stwierdzenie tej okoliczności w każdej formie i na podstawie każdej czynności, o ile w sposób wyraźny i jednoznaczny potwierdza to dokonanie weryfikacji. Tak więc nie należy również wykluczać, że sam fakt przedłożenia przez organ wykonawczy radzie gminy projektu uchwały w sprawie zatwierdzenia taryfy albo odmowy jej zatwierdzenia stanowi wystarczający dowód na dokonanie weryfikacji (zob. wyrok NSA z dnia 4 sierpnia 2011 r. sygn. akt II OSK 1080/11, Lex nr 1069949) Odnosząc się do zarzutu naruszenia § 11 ust. 4 i 5 rozporządzenia w sprawie taryf, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie (pkt I.3 petitum skargi kasacyjnej) ponownie należy podkreślić, że zarzut ten może odnosić się wyłącznie do sytuacji, gdy w ocenie autora skargi kasacyjnej stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób niebudzący wątpliwości. Tymczasem uzasadniając powyższy zarzut skarżąca kasacyjnie podnosi, że Sąd I instancji nie dokonał ustalenia czy w warunkach prowadzenia przez Spółkę działalności na terenie kilku gmin istnieje dostępność danych dotyczących kosztów wodomierzy. Ponadto, według skarżącej, twierdzenie, że Spółka powinna zastosować współczynnik alokacji na taryfowe grupy odbiorców z uwzględnieniem wyposażenia w wodomierze i urządzenia pomiarowe nie znajduje oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Tym samym (pomijając nawet, że WSA nie czyni samodzielnych ustaleń w sprawie) autor skargi kasacyjnej zarzutem naruszenia prawa materialnego usiłuje zwalczać ustalenia faktyczne, co jak już wyżej stwierdzono, możliwe nie jest. Niezależnie od powyższego, zgodnie z § 11 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia w sprawie taryf, przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne dokonuje alokacji kosztów na taryfowe grupy odbiorców usług, uwzględniając lokalne uwarunkowania, w szczególności wyposażenie w wodomierze i urządzenia pomiarowe. Zatem słusznie Sąd I instancji uczynił akceptując stanowisko organu, że odbiorca usług może być obciążony kosztem wodomierza lub urządzenia pomiarowego, jeżeli go posiada. Tymczasem jak wynika z przedstawionej kalkulacji cen za wodę i ścieki wszyscy odbiorcy (posiadający i nieposiadający wodomierzy lub urządzeń pomiarowych) ponoszą koszty legalizacji wodomierzy i ich odczytów w cenie metra sześciennego wody. Z kolei podnosząc zarzut naruszenia art. 106 p.p.s.a. należy zauważyć, że przepis ten zawiera pięć paragrafów a strona nie wskazuje, która jednostka redakcyjna została naruszona. Niezależnie od powyższego, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. Sąd administracyjny wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy, na podstawie akt sprawy (...). Podstawą orzekania jest więc materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji w toku postępowania administracyjnego. Nadto Sąd bierze pod uwagę fakty powszechnie znane (art. 106 § 4 p.p.s.a.) oraz dowody uzupełniające z dokumentów, o których mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a. Powyższe oznacza, że sąd administracyjny rozpoznaje sprawę na podstawie stanu faktycznego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu (por. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Kraków 2005, s. 317–318). Wprawdzie Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, ale pod warunkiem, iż jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie – art. 106 § 3 p.p.s.a. Wówczas do postępowania dowodowego, o którym mowa w § 3, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania cywilnego (art. 106 § 5 p.p.s.a. ). To zaś oznacza, iż z mocy art. 233 § 1 k.c. w związku z art. 106 § 5 p.p.s.a. Sąd obciąża obowiązek oceny wiarygodności i mocy dowodów według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnego rozważenia zebranego materiału. W tej sprawie nie był przeprowadzany dowód uzupełniający z dokumentów (w tym przypadku z ewidencji księgowej). Należy jednak zauważyć, że skarżąca kasacyjnie nie zarzuca, iż informacje dotyczące przedmiotowej ewidencji księgowej opisane w zakwestionowanej uchwale nie odpowiadają prawdzie. Nie można zatem uznać, że Sąd I instancji kontrolując zaskarżoną uchwałę orzekał w warunkach deficytu materiału dowodowego niezbędnego do rozstrzygnięcia sprawy. Mając powyższe na uwadze, również ten zarzut nie mógł podważyć oceny zaskarżonego wyroku, jako zgodnego z prawem. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209 w związku z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a/ w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r. poz. 490) w zw. z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804).